IPPB5/423-86/14-2/MW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2014 r. (data wpływu 28 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w związku z uregulowaniem zobowiązania z tytułu zakupu Znaków Towarowych poprzez jego potrącenie z roszczeniem o wydanie przedmiotu pożyczki, Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w art. 15b Ustawy o CIT - jest prawidłowe.

W dniu 28 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w związku z uregulowaniem zobowiązania z tytułu zakupu Znaków Towarowych poprzez jego potrącenie z roszczeniem o wydanie przedmiotu pożyczki, Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w art. 15b Ustawy o CIT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: "Wnioskodawca") jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: "CIT") od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca planuje kupić od spółki z siedzibą w Polsce (dalej: "Zbywca") prawa ochronne na znaki towarowe zarejestrowane w urzędzie patentowym (dalej "Znaki Towarowe").

Wnioskodawca zamierza wykorzystywać nabyte Znaki Towarowe do prowadzenia działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż jeden rok. W związku z tym, z momentem przeniesienia na niego własności tych praw Wnioskodawca wprowadzi nabyte Znaki Towarowe do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Na tej podstawie, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Znaki Towarowe zostaną wprowadzone do ewidencji, Wnioskodawca będzie rozpoznawał koszt podatkowy z tytułu ich amortyzacji.

W związku z transakcją, Zbywca wystawi na Wnioskodawcę fakturę/faktury VAT.

Zarówno Wnioskodawca, jak i Zbywca na moment transakcji będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.

Wnioskodawca będzie wykorzystywał zakupione Znaki Towarowe do wykonywania działalności opodatkowanej VAT. W związku z tym, Wnioskodawca dokona odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturze/fakturach zakupu.

Niewykluczone, że w toku działalności gospodarczej Zbywca udzieli Wnioskodawcy oprocentowanej pożyczki pieniężnej, w wyniku czego, Zbywca będzie zobowiązany do wydania Wnioskodawcy przedmiotu pożyczki. Jednocześnie Wnioskodawca będzie zobowiązany wobec Zbywcy do dokonania zapłaty za Znaki Towarowe. Przewiduje się, że wysokość pożyczki nie będzie niższa niż wysokość ww. zobowiązania Wnioskodawcy wobec Zbywcy.

W oparciu o powyższe, Zbywca oraz Wnioskodawca na podstawie stosownej pisemnej umowy dokonają potrącenia ww. wzajemnych zobowiązań i wierzytelności wskazanych powyżej, tj. potrącenia umownego. W ten sposób zostanie uregulowana całość zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu zakupu.

Termin płatności za Znaki Towarowe będzie równy lub krótszy niż 60 dni, a potrącenie nastąpi nie później niż w terminie 30 dni od dnia upływu terminu płatności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w związku z uregulowaniem zobowiązania z tytułu zakupu Znaków Towarowych poprzez jego potrącenie z roszczeniem o wydanie przedmiotu pożyczki, Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w art. 15b Ustawy o CIT.

2. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w związku z uregulowaniem zobowiązania z tytułu zakupu Znaków Towarowych poprzez jego potrącenie z roszczeniem o wydanie przedmiotu pożyczki, Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania korekty odliczonej kwoty podatku VAT, o której mowa w art. 89b Ustawy o VAT.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytanie nr 1.

W części dotyczącej podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w związku z uregulowaniem zobowiązania z tytułu zakupu Znaków Towarowych poprzez jego potrącenie z roszczeniem o wydanie przedmiotu pożyczki, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w art. 15b Ustawy o CIT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Potrącenie jako forma spełnienia zobowiązania

Zgodnie z art. 498 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm., dalej: "Kodeks cywilny"), gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelnością drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Na podstawie art. 498 § 2 Kodeksu cywilnego wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Powyższy pogląd znajduje również swoje potwierdzenie w orzecznictwie - m.in. zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 września 1999 r. (sygn. SA/Bk 742/98), potrącenie wzajemnych wierzytelności jest formą spełnienia zobowiązania do zapłaty.

Zrównanie potrącenia/kompensaty wzajemnych zobowiązań z faktyczną zapłatą, znajduje również potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo:

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 kwietnia 2012 r., sygn. IBPBI/2/423-247/12/MS;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 listopada 2010 r., sygn. ILPB4/423-145/10-2/DS.

Reasumując, potrącenie stanowi formę spełnienia zobowiązania i realizuje funkcję zapłaty.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), dokonywane zgodnie z art. 16a-16 m Ustawy o CIT, z uwzględnieniem art. 16 tej ustawy.

Na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 6 Ustawy o CIT, amortyzacji podlegają nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm.), o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z treścią art. 153 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm.) przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczpospolitej Polskiej. Należy zatem uznać, że prawa ochronne na znaki towarowe stanowią prawa, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 6 Ustawy o CIT.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca nabędzie Znaki Towarowe, które będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności gospodarczej. Przewidywany okres używania Znaków Towarowych będzie dłuższy niż rok. Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nabyte Znaki Towarowe wprowadzi do swojej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Zdaniem Wnioskodawcy, w tak przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, mając w szczególności na uwadze treść przepisów art. 15 ust. 6 oraz art. 16b ust. 1 pkt 6 Ustawy o CIT, odpisy amortyzacyjne dokonywane przez Wnioskodawcę od wartości początkowej Znaków Towarowych będą stanowiły koszt podatkowy dla Wnioskodawcy.

Rozstrzygając o możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych, należy uwzględnić również treść art. 15b Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15b ust. I Ustawy o CIT, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Natomiast na podstawie art. 15b ust. 6 Ustawy o CIT, przepisy art. 15b ust. 1-5 Ustawy o CIT stosuje się odpowiednio, w przypadku nabycia wartości niematerialnych i prawnych, do tej części odpisów amortyzacyjnych, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów.

W art. 15b ust. 7 Ustawy o CIT, odnosząc się m.in. do kwestii nabycia wartości niematerialnych i prawnych, ustawodawca wskazał, że jeżeli termin, o którym mowa w art. 15b ust. 1 lub 2 Ustawy o CIT upływa nie później niż w miesiącu następującym po miesiącu wprowadzenia do ewidencji, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych w części, w jakiej ich cena wynikająca z dokumentów, o których mowa w art. 15b ust. 1 Ustawy o CIT, została uregulowana w terminie określonym w art. 15b ust. 1 lub 2 tej ustawy. Jeżeli zobowiązanie zostało uregulowane w terminie późniejszym, podatnik w miesiącu uregulowania tego zobowiązania zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę odpisów amortyzacyjnych, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie zdania poprzedniego.

Biorąc pod uwagę treść ww. regulacji zawartych w art. 15b Ustawy o CIT, należy stwierdzić, że istotnym elementem pozwalającym na zaliczenie odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości niematerialnych i prawnych do kosztów uzyskania przychodów jest uregulowanie zobowiązania wynikającego z faktury (rachunku) lub innego dokumentu potwierdzającego nabycie tego prawa, który to dokument lub faktura (rachunek) stanowią, co do zasady, podstawę określenia wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych, jako podstawy do zaliczania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów.

Wprowadzając art. 15b Ustawy o CIT, ustawodawca nie wyjaśnił jednak, co należy rozumieć pod pojęciem "uregulowanie" kwoty wynikającej z faktury (rachunku) lub innego dokumentu potwierdzającego nabycie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Mając jednak na uwadze, że celem, który przyświecał ustawodawcy przy wprowadzeniu art. 15b Ustawy o CIT, było usunięcie zatorów płatniczych w gospodarce, pod pojęciem "uregulowania" należy rozumieć taką sytuację, w której zobowiązanie wynikające z faktury (rachunku) lub innego dokumentu zostanie przez dłużnika spełnione. W ocenie Wnioskodawcy, pod pojęciem "uregulowania" nie należy rozumieć wyłącznie zapłaty w gotówce. W szczególności, zobowiązanie może zostać uregulowane w drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności, bez fizycznego transferu środków finansowych.

Takie stanowisko poparte jest w pierwszej kolejności wykładnią literalną. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, przez uregulowanie rozumie się "uiszczanie jakiejś należności", a "uiszczać" zostało zdefiniowane jako "wywiązywać się z jakiegoś zobowiązania finansowego". Słownik nie ogranicza zakresu znaczeniowego wyrazu "uregulować" wyłącznie do przekazywania środków pieniężnych.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza również wykładnia systemowa przepisów Ustawy o CIT. W regulacjach o charakterze szczególnym ustawodawca zawarł szereg przepisów precyzujących, iż w każdym przypadku potrącenie wierzytelności jest zdarzeniem równoznacznym z jej uregulowaniem.

Przykładowo, zgodnie z art. 15a ust. 7 Ustawy o CIT, za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 - dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Dodatkowo, zgodnie z art. 26 ust. 7 Ustawy o CIT, wypłata, o której mowa w ust. 1, 1c i 1d, oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w orzecznictwie. Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 października 2005 r. (sygn. akt: I FSK 171/05) stwierdził, że: Pojęcie "uregulowania należności" jest pojęciem szerszym od pojęcia "zapłaty należności."

W opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca dokona potrącenia zobowiązania wynikającego z faktury potwierdzającej/faktur potwierdzających zakup Znaków Towarowych z przysługującym Wnioskodawcy wobec Zbywcy roszczeniem o wydanie przedmiotu pożyczki.

Jak wskazano wyżej, potrącenie jest formą spełnienia zobowiązania, w związku z czym należy uznać, że potrącenie stanowi uregulowanie kwoty wynikającej z faktury (rachunku), o którym mowa w art. 15b Ustawy o CIT.

Reasumując, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej Znaków Towarowych, począwszy od pierwszego dokonanego odpisu. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 15b Ustawy o CIT, w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany na podstawie art. 15b Ustawy o CIT do wyłączania z kosztów podatkowych wartości odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej Znaków Towarowych.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w linii interpretacyjnej organów podatkowych. W następujących interpretacjach, które dotyczyły zbliżonych zdarzeń przyszłych potwierdzony został brak konieczności dokonywania korekty kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w art. 15b Ustawy o CIT:

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 listopada 2013 r., sygn. ILPB4/423-332/13-2/DS,

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 października 2013 r., sygn. IPPB5/423-650/13-2/MW,

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 lipca 2013 r., sygn. ILPB4/423-144/13-2/ŁM.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w związku z uregulowaniem zobowiązania z tytułu zakupu Znaków Towarowych, poprzez jego potrącenie z roszczeniem o wydanie przedmiotu pożyczki, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w art. 15b Ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji, należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.