IPPB5/423-772/10-5/JC - Możliwość zwolnienia z obowiązku poboru podatku dochodowego u źródła w przypadku odsetek wypłacanych na rzecz uczestników systemu cash-poolingu.
Pismo z dnia 25 stycznia 2011 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPB5/423-772/10-5/JC Możliwość zwolnienia z obowiązku poboru podatku dochodowego u źródła w przypadku odsetek wypłacanych na rzecz uczestników systemu cash-poolingu.
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 listopada 2010 r. (data wpływu 15 listopada 2010 r.) oraz piśmie nadanym dnia 17 grudnia 2010 r. (data wpływu 20 grudnia 2010 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr IPPB5/423-772/10-2/JC z dnia 14 grudnia 2010 r. (data nadania 14 grudnia 2010 r., data doręczenia 17 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie odsetek wypłacanych na rzecz Uczestników systemu cash pool - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 15 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie odsetek wypłacanych na rzecz Uczestników systemu cash pool.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Sp. z o.o. (dalej: Podatnik, Wnioskodawca) należy do międzynarodowej Grupy Kapitałowej E. Podatnik przystąpił do systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej - do tak zwanego porozumienia "cash pooling" (dalej: cash pooling). Podatnik przystąpił do porozumienia cash poolingowego, jako jego uczestnik (tak zwany uczestnik systemu cash pool) w celu zapewnienia optymalnej płynności finansowej wszystkich podmiotów uczestniczących, a także zmniejszenia kosztów finansowania zewnętrznego dla całej grupy kapitałowej (np. w postaci kosztów kredytowania w bankach) oraz dla Wnioskodawcy.
Począwszy od 2011 r., w porozumieniu Cash pooling będą brały udział następujące podmioty:
E.G., który pełni rolę lidera porozumienia cash poolingowego (dalej: Cash Pool Lider). Cash Pool Lider jest spółką powiązaną z Podatnikiem, jest jego udziałowcem posiadającym 100% udział w kapitale akcyjnym Wnioskodawcy. Cash Pool Lider jest podmiotem zarejestrowanym w Finlandii oraz fińskim rezydentem podatkowym. Główne zadania Cash Pool Lidera polegają na:
określeniu warunków funkcjonowania systemu, w tym w szczególności zasad kalkulacji odsetek zarówno od dodatnich jak i ujemnych sald Rachunków Transakcyjnych,
przyznaniu w porozumieniu z Bankiem możliwości zaciągnięcia kredytu (overdraft) w Rachunku Transakcyjnym przypisanym do określonego Uczestnika, do ustalonego limitu debetowego,
reprezentowaniu całej grupy E. w relacjach z Bankiem.
Należy również wskazać, że Cash Pool Lider występuje także jako Uczestnik systemu cash pool, który deponuje w systemie nadwyżki finansowe oraz w razie potrzeby, korzysta z możliwości finansowania za pośrednictwem systemu.
Uczestnicy systemu cash pool (dalej: Uczestnicy, Uczestnicy systemu cash pool), do których zalicza się między innymi Wnioskodawca. Uczestnicy dokonują wpłat nadwyżek środków pieniężnych na Rachunki Transakcyjne w związku z czym otrzymują wynagrodzenie w postaci odsetek za przekazanie pieniędzy do systemu cash pool. W uzgodnieniu z Cash Pool Liderem Uczestnicy mogą otrzymać możliwość zaciągnięcia kredytu w Rachunku Transakcyjnym do ustalonego limitu debetowego. Za wykorzystanie salda debetowego w rachunku Uczestnicy płacą wynagrodzenie Cash Pool Liderowi w formie odsetek.
Bank (dalej: Bank), który zapewnia techniczną stronę systemu cash pool, w tym w szczególności strukturę rachunków niezbędnych do funkcjonowania systemu cash pool. Bank posiada siedzibę na terenie państwa członkowskiego Unii Europejskiej, poza granicą Polski. Bank nalicza odsetki od sald debetowych i kredytowych Rachunków Transakcyjnych, zgodnie z wytycznymi otrzymanymi od Cash Pool Lidera, a także przygotowuje informacje i raporty zgodnie z wymaganiami Cash Pool Lidera. Bank może udzielić Cash Pool Liderowi linii debetowej (tzw. "overdraft facility") w Głównym Rachunku Grupowym. Z tytułu świadczonych usług Bank obciąża Cash Pool Lidera i Uczestników opłatami za dokonywane przelewy, za korzystanie z oprogramowania, za korzystanie z Usług Elektronicznego Systemu Rachunków (Electronic Group Account Service) i inne.
Bank dostarczył Grupie Kapitałowej E. narzędzie w postaci kilkustopniowej struktury rachunków bankowych, które są wykorzystywane w systemie cash pooling. Najważniejszymi i podstawowymi kategoriami rachunków w systemie są Rachunki Transakcyjny Uczestników oraz Rachunki Grupowe:
Rachunki Grupowe (dalej: Rachunki Grupowe) będą pełniły rolę wirtualnych rachunków konsolidujących na bieżąco salda kredytowe i debetowe Rachunków Transakcyjnych Uczestników, które wchodzą w skład wspólnego systemu cash poolingu. Właścicielem Rachunków Grupowych będzie Cash Pool Lider. W ramach Rachunków Grupowych Cash Pool Lider ma możliwość tworzenia struktury składającej się z wielu poziomów rachunków, na których będą konsolidowane salda Rachunków Transakcyjnych.
W prezentowanym stanie faktycznym Cash Pool Lider planuje otwarcie rachunków konsolidujących ("poolujące") salda jednorodnych kont walutowych tzw. Grupowe Rachunki Walutowe ("Currency Summary Accounts") oraz jeden Główny Rachunek Grupowy ("Master Account") konsolidujący salda Grupowych Rachunków Walutowych. Zarówno Grupowe Rachunki Walutowe jak i Główny Rachunek Grupowy będą w niniejszym opracowaniu nazywane łącznie "Rachunek Grupowy".
Zgodnie z umową Grupowego Rachunku (Group Account Agreement) między Cash Pool Liderem a Bankiem, saldo debetowe na Głównym Rachunku Grupowym stanowi zadłużenie Cash Pool Lidera wobec Banku, bez względu na to, który z podmiotów biorących udział w porozumieniu cash poolingowym zaciągnął debet w Rachunku Transakcyjnym. Odpowiednio, saldo kredytowe na Głównym Rachunku Grupowym reprezentuje wartość środków zdeponowanych przez Grupę w systemie cash poolingowym i zgodnie z umową stanowi zobowiązanie Banku wobec Cash Pool Lidera.
Dla wszystkich Uczestników systemu cash poolingowego zostaną otwarte subkonta, tzw. Rachunki Transakcyjne ("Transactional Accounts"), służące ewidencjonowaniu wpływów do systemu oraz wypływów z systemu cash pooling środków pieniężnych należących do konkretnego Uczestnika (w tym także dla Wnioskodawcy). W związku z faktem, że Rachunek Grupowy konsoliduje salda Rachunków Transakcyjnych, uznanie Rachunku Transakcyjnego oznacza jednocześnie powiększenie salda na Rachunku Grupowym, a obciążenie Rachunku Transakcyjnego oznacza jednocześnie zmniejszenie salda Rachunku Grupowego. W swojej istocie Rachunki Transakcyjne będą subkontami prowadzonymi przez Bank w imieniu i na rzecz Cash Pool Lidera (Cash Pool Lider jest prawnym właścicielem rachunków), które zostaną przypisane konkretnym Uczestnikom, w tym Wnioskodawcy. Pomiędzy poszczególnymi Rachunkami Transakcyjnymi należącymi do różnych Uczestników oraz między Rachunkami Transakcyjnymi a Rachunkami Grupowymi nie będą dokonywane żadne fizyczne transfery środków. Konsolidacja sald Rachunków Transakcyjnych na Grupowych Rachunkach Walutowych oraz na Głównym Rachunku Grupowym, będzie dokonywana "wirtualnie".
Zgodnie z umową Grupowego Rachunku, saldo debetowe na Rachunku Transakcyjnym Uczestnika stanowi kwotę wierzytelności Cash Pool Lidera wobec Uczestnika, saldo kredytowe na Rachunku Transakcyjnym reprezentuje kwotę wierzytelności Uczestnika wobec Cash Pool Lidera.
Należy wskazać, że Uczestnicy otrzymają od Cash Pool Lidera pełnomocnictwa ("Authorisation and Confirmation Letter") do korzystania z Rachunków Transakcyjnych, w szczególności do dokonywania przelewów z Rachunku Transakcyjnego na Rachunki Własne; w momencie, kiedy środki przekazane do systemu cash pooling będą Uczestnikom potrzebne, będą oni mogli samodzielnie lub za pomocą automatycznego systemu sweeping-and-topping zrealizować przelew z Rachunku Transakcyjnego na Rachunki Własne.
Wnioskodawca będzie również posiadał bieżący rachunek bankowy (dalej: Rachunek Własny) prowadzony na rzecz Wnioskodawcy przez Bank Polski (tj. bank z siedzibą w Polsce). Podatnik będzie przekazywał przelewem środki finansowe z Rachunku Własnego na odpowiedni, przypisany do niego Rachunek Transakcyjny; Wnioskodawca samodzielnie lub też za pomocą zautomatyzowanego systemu "sweeping-and-topping" (wybór formy dokonywania przelewu nie ma wpływu na podatkową kwalifikację operacji) będzie dokonywał fizycznego transferu środków pieniężnych z Rachunków Własnych na Rachunki Transakcyjne lub też odwrotnie - w razie zwiększonego zapotrzebowania na środki finansowe dokona przelewu środków pieniężnych z Rachunku Transakcyjnego na Rachunek Własny.
W związku z przekazywaniem przez Wnioskodawcę środków pieniężnych do systemu cash pool, będzie on otrzymywał od Cash Pool Lidera wynagrodzenie w postaci odsetek (w wysokości WIBOR i ustalonej przez Cash Pool Lidera marży) kalkulowanego od dodatniego (kredytowego) salda na rachunku. W przypadku, jeżeli Wnioskodawca będzie korzystał z kredytu w Rachunku Transakcyjnym, będzie on uiszczał na rzecz Cash Pool Lidera wynagrodzenie kalkulowane jako odsetki (w wysokości WIBOR i ustalonej przez Cash Pool Lidera marży) od salda ujemnego (debetowego) na Rachunku Transakcyjnym.
Wnioskodawca zaznacza, że wszystkie kwestie wskazane w niniejszym wniosku dotyczą stanu przyszłego i będą miały miejsce po 1 stycznia 2011 r.
W związku z powyższym zadano następujące pytania:
Czy w świetle polsko-fińskiej konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisanej w Helsinkach dnia 8 czerwca 2009 r. Cash Pool Lidera należy uznać za osobę uprawnioną do odsetek (tzw. "beneficial owner").
Czy w odniesieniu do odsetek wypłacanych na rzecz Uczestników systemu cash pool, Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 3 u.p.d.o.p.
Czy korzystanie z salda debetowego na Rachunku Transakcyjnym spełnia kryterium uznania za pożyczkę od uczestników systemu cash poolingowego w rozumieniu art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p., w związku z czym odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz uczestników systemu cash poolingowego za pośrednictwem Cash Pool Lidera, podlegają ograniczeniom o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 61 u.p.d.o.p.
Czy w przypadku zapłaty odsetek w momencie, kiedy Rachunek Transakcyjny Wnioskodawcy będzie wykazywał saldo dodatnie, Podatnik będzie mógł w całości zaliczyć zapłacone odsetki do kosztów podatkowych w świetle polskich przepisów o "cienkiej kapitalizacji".
Czy za moment zapłaty odsetek należy uznać dzień zaksięgowania przez Bank na Rachunku Transakcyjnym odsetek należnych Uczestnikom systemu cash polowego, czy też dzień dokonania zapłaty odsetek przez Wnioskodawcę poprzez realizację przelewu pieniężnego z Rachunku Własnego na Rachunek Transakcyjny.
Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie oznaczone numerem 2. W zakresie pytań 1, 3, 4, 5 zostaną wydane odrębne interpretacje indywidualne.
Zdaniem Wnioskodawcy:
Na wstępie Wnioskodawca zauważa, że w prawie polskim instrument zarządzania płynnością finansową grup kapitałowych zwany "cash pooling" nie doczekał się regulacji prawnych na gruncie prawa podatkowego, bankowego oraz cywilnego. Umowa o cash pooling stanowi umowę nienazwaną w rozumieniu Kodeksu cywilnego, którą można scharakteryzować jako złożoną, wielostronną i kompleksową usługę zarządzania płynnością finansową grupy podmiotów, polegającą na koncentrowaniu środków z jednostkowych rachunków na wspólnym rachunku i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej: u.p.d.o.p.) podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 (podatnicy, niemający na terytorium RP siedziby lub zarządu), przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.
Uczestnicy systemu cash pool są podmiotami powiązanymi kapitałowo - Cash Pool Lider posiada w większości podmiotów bezpośredni, ponad 25% udział w kapitale zakładowym.
W ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do części odsetek za korzystanie z finansowania za pośrednictwem systemu cash pool, Podatnik ma prawo do stosowania zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 3 u.p.d.o.p., z zastrzeżeniem przepisów przejściowych.
Zgodnie z art. 21 ust. 3 u.p.d.o.p. zwalnia się od podatku dochodowego przychody, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:
wypłacającym należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest:
spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (...),
uzyskującym przychody, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest spółka podlegająca w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
spółka:
o której mowa w pkt 1, posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 2, lub
o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1, lub
podlegająca w państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, posiada bezpośrednio - zarówno w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1, jak i w kapitale spółki, o której mowa w pkt 2 - nie mniej niż 25% udziałów (akcji),
odbiorcą należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest:
spółka, o której mowa w pkt 2 (...).
W ocenie Wnioskodawcy, wszystkie przesłanki niezbędne do zastosowania zwolnienia w odniesieniu do odsetek wypłacanych na rzecz Uczestników systemu cash poolowego zostaną spełnione:
* Wnioskodawca, jako wypłacający jest podatnikiem podatku dochodowego mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 23 ust. 3 pkt 1 lit. a) u.p.d.o.p.),
* Podmioty otrzymujące odsetki są spółkami podlegającymi w innych niż Rzeczpospolita Polska państwach członkowskich Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (art. 23 ust. 3 pkt 2 u.p.d.o.p.),
* Cash Pool Lider (E.G.) jest spółką podlegającą w państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania i posiada bezpośrednio - zarówno w kapitale spółki wypłacającej (Wnioskodawca), jak i w kapitale spółki uzyskującej przychody (Uczestnicy systemu cash poolowego) - nie mniej niż 25% udziałów (akcji) przez nieprzerwany okres dwóch lat (art. 23 ust. 3 pkt 3 lit. c) u.p.d.o.p.).
Zwolnienie będzie miało również zastosowanie do odsetek wypłacanych Cash Pool Liderowi, ponieważ:
* Wnioskodawca, jako wypłacający jest podatnikiem podatku dochodowego mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 23 ust. 3 pkt 1 lit. a) u.p.d.o.p.),
* Cash Pool Lider jako podmiot otrzymujący odsetki jest spółką podlegającą w kraju innym niż Rzeczpospolita Polska państwu członkowskim Unii Europejskiej (w Finlandii) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (art. 23 ust. 3 pkt 2 u.p.d.o.p.),
* Cash Pool Lider (E.G.) posiada bezpośrednio ponad 25% udział w kapitale Wnioskodawcy, który wypłaca odsetki przez nieprzerwany okres dwóch lat (art. 23 ust. 3 pkt 3 lit. b) u.p.d.o.p.).
W ocenie Wnioskodawcy, w świetle powyżej przedstawionych powyżej przepisów, począwszy od 1 lipca 2013 r. w przypadku spełnienia warunków, o których mowa w art. 21 ust. 3-7 u.p.d.o.p., Wnioskodawca jako wypłacający ma prawo stosować zwolnienie z obowiązku poboru podatku u źródła na terytorium Polski, a w terminie do 30 czerwca 2013 r. stosuje stawkę w wysokości 5% (z zastrzeżeniem przepisów odpowiednich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Należy jednocześnie zauważyć, iż Wnioskodawca błędnie powołał w sprawie:
* "(art. 23 ust. 3 pkt 1 lit. a) u.p.d.o.p.)",
* "(art. 23 ust. 3 pkt 2 u.p.d.o.p.)",
* "(art. 23 ust. 3 pkt 3 lit. c) u.p.d.o.p.)",
* "(art. 23 ust. 3 pkt 3 lit. b) u.p.d.o.p.)".
podczas gdy powinno być:
* "(art. 21 ust. 3 pkt 1 lit. a) u.p.d.o.p.)",
* "(art. 21 ust. 3 pkt 2 u.p.d.o.p.)",
* "(art. 21 ust. 3 pkt 3 lit. c) u.p.d.o.p.)",
* "(art. 21 ust. 3 pkt 3 lit. b) u.p.d.o.p.)".
Organ uznał to za oczywistą omyłkę nie mającą wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.