IPPB5/423-768/09-3/DG - Uznanie za koszty uzyskania przychodów wydatków na opłatę za dzierżawę gruntu oraz podatek od nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2009 r. (data wpływu 3 grudnia 2009 r.) uzupełnione pismem z dnia 12 lutego 2009 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków na opłatę za dzierżawę gruntu oraz podatek od nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 3 grudnia 2009 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca realizuje inwestycje w postaci budowy obiektów budowlanych na gruntach będących własnością Spółki oraz na takich, które dzierżawi od innych podmiotów. W przypadku, gdy inwestycja realizowana jest na gruncie dzierżawionym, Spółka ponosi opłatę za dzierżawę gruntu. Dodatkowo, gdy tak stanowi umowa z właścicielem gruntu, Spółka wnosi opłatę w wysokości wartości podatku od nieruchomości. Jeżeli natomiast inwestycja prowadzona jest na gruncie, którego jest właścicielem to Spółka, jako podatnik, płaci podatek od nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opłaty za dzierżawę gruntu, na jakim realizowana jest inwestycja i opłata w wysokości wartości podatku od nieruchomości dotyczącego tego gruntu, w przypadku gruntów dzierżawionych oraz podatek od nieruchomości, w przypadku gruntu, którego Spółka jest właścicielem, można zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia czy też opłaty te powinny zwiększać wartość powstałego w następstwie realizowanej inwestycji środka trwałego w postaci wybudowanego obiektu budowlanego.

Stanowisko Spółki:

Zdaniem Wnioskodawcy opłaty za dzierżawę gruntu i opłata w wysokości wartości podatku od nieruchomości dotyczącego tego gruntu, w przypadku gruntów dzierżawionych oraz podatek od nieruchomości, w przypadku gruntu, którego Spółka jest właścicielem, nie zwiększają wartości początkowej wybudowanych obiektów, lecz podlegają zaliczeniu bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., zwana dalej: "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako prowadzące do ich osiągnięcia. A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek: - wydatek został poniesiony przez podatnika,

Ponoszone przez Spółkę wydatki na opłaty za dzierżawę gruntu i opłata w wysokości wartości podatku od nieruchomości dotyczącego tego gruntu, w przypadku gruntów dzierżawionych oraz podatek od nieruchomości, w przypadku gruntu, którego Spółka jest właścicielem, spełniają łącznie ww. przesłanki uznania ich za wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodów, a w szczególności nie są one wymienione przez ustawodawcę w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

W przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym należy, zatem ustalić, czy Spółka zaliczy przedmiotowe wydatki do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, czy zrobi to poprzez odpisy amortyzacyjne po ich uprzednim zaliczeniu na poczet zwiększenia wartości początkowej realizowanej inwestycji.

Za wartość początkową będącą podstawą naliczania odpisów amortyzacyjnych przyjmuje się w przypadku inwestycji koszt ich wytworzenia. Zgodnie z artykułem 16g ust. 4 u.p.d.o.p. za koszt wytworzenia uważa się:

Do kosztów wytworzenia nie zalicza się natomiast:

Z wyżej cytowanych przepisów wynika, że do kosztów wytworzenia środka trwałego nie zaliczamy kosztów, które nie składają się na wytworzenie środka trwałego, czyli kosztów pośrednich dotyczących całej działalności jednostki i posiadanego majątku.

Koszty te są ponoszone niezależnie od tego, czy dotyczą kosztów budowy czy nie. Jednocześnie, jako koszty pośrednio związane z działalnością, stanowią koszt uzyskania przychodu i są przez Spółkę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Takim kosztem będzie niewątpliwie wydatek Spółki na zapłacenie podatku od nieruchomości, w przypadku gruntu, którego Spółka jest właścicielem. Sam fakt bycia Właścicielem danego gruntu nie ma, bowiem wpływu na podwyższenie wartości inwestycji, którą Spółka będzie realizować, gdyż podatek od nieruchomości Spółka zobowiązana byłaby zapłacić również, gdy inwestycja nie byłaby realizowana.

W przypadku wydatków poniesionych przez Spółkę na opłatę w wysokości wartości podatku od nieruchomości dotyczącego tego gruntu, w przypadku gruntów dzierżawionych, zdaniem Wnioskodawcy co do zasady za podatnika tego podatku uznaje właściciela opodatkowanej nieruchomości. Jeśli zatem opodatkowana nieruchomość jest wydzierżawiana przez jej Właściciela, to właściciel, czyli wydzierżawiający, jest w świetle uregulowań podatkowych podatnikiem podatku od nieruchomości. Fakt, że podmiotem zobowiązanym do opłacania podatku od nieruchomości jest właściciel nieruchomości nie oznacza jednocześnie, że ponoszone przez Spółkę, jako dzierżawcę gruntu, wydatki na zapłatę podatku od nieruchomości nie będą stanowić dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie, bowiem z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., wszystkie poniesione wydatki, za wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, tj. zostały poniesione w celu uzyskania przychodu, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów. Jeżeli zatem strony dzierżawy ustaliły, że Spółka będzie obowiązana zwracać właścicielowi wydatki związane z podatkiem od nieruchomości, to suma tych wydatków stanowić będzie dla Spółki koszt uzyskania przychodu.

Ponoszone wydatki zaliczane są do kosztów stałych, które są ponoszone w związku z samym faktem dzierżawy gruntów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, niezależnie od tego czy jest na nich prowadzona inwestycja, czy też nie. Tym samym, takie wydatki, stanowią więc pośredni koszt uzyskania przychodów. Z kolei wydatki z tytułu opłat za samo używanie gruntu, które mają związek z realizacją cywilnoprawnej umowy dzierżawy stanowią także, zdaniem Spółki, element kosztów stałych, które są ponoszone w związku z samym faktem posiadania zależnego gruntów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, niezależnie od tego czy jest prowadzona inwestycja, czy też nie. Stanowią więc pośredni koszt uzyskania przychodów. Zaprezentowane powyżej stanowisko Spółki potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 stycznia 2009 r. (sygn. IPPB3/423-1495/08-2/JG), w której organ stwierdził, iż: Ponoszone wydatki z tytułu czynszu oraz opłaty za media związane są z bieżącym utrzymaniem nieruchomości i wynikają z umowy najmu. Nie wpływają zatem nawet w pośredni sposób na ulepszenie najmowanego obiektu. Zatem wydatki z tytułu uiszczanego czynszu oraz opłaty za media dotyczące wynajmowanych przebudowywanych lokali mogą być rozpatrywane w kategorii wydatków uznawanych za koszty uzyskania przychodów na zasadach ogólnych wynikających z art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Opłaty te są należne właścicielowi lokalu (w przypadku czynszu najmu właścicielowi lokalu), bądź dostawcom mediów, a dla Banku stanowią koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami danego okresu. Nie są tym samym zaliczane do wartości początkowej inwestycji, podlegającej następnie amortyzacji".

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, dotyczące okresu nieprzekraczającego roku podatkowego, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia kosztu uważa się przy tym dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych, jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ww. ustawy).

Reasumując, opłaty za dzierżawę gruntu, na jakim realizowana jest inwestycja i opłata w wysokości wartości podatku od nieruchomości dotyczącego tego gruntu, w przypadku gruntów dzierżawionych oraz podatek od nieruchomości, w przypadku gruntu, którego Spółka jest właścicielem, można zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.