IPPB5/423-742/12-3/AJ - CIT w zakresie obowiązku pobrania podatku u źródła.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2012 r. (data wpływu 30 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania podatku u źródła - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania podatku u źródła.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Spółka E.) zakupiła licencję na użytkowanie formy do rotowania zbiorników z tworzyw sztucznych od firmy mającej swoją siedzibę na terytorium Niemiec.

Do chwili obecnej Spółka składa deklarację CIT-10Z w wysokości 5% od faktury zakupu. Kontrahent zagraniczny (P. GmbH) przedstawił "Certificate of Residence for the purpose of tax relief" (Certyfikat rezydencji dla celów podatkowych zagranicznego kontrahenta). Spółka E. nie potrąca 5% od faktury zakupu od kontrahenta zagranicznego z powodu braku jego zgody.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy spółka E ma obowiązek pobrania podatku u źródła.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Przepis art. 3 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że podatnicy, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Oznacza to, że podatnicy, będący w świetle polskich przepisów nierezydentami, podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Artykuł 12 umowy z dnia 14 maja 2003 r. pomiędzy Rzeczypospolitą Polską i Republiką Federalną Niemiec o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90). Ustępy 1 i 2 niniejszego przepisu dają kontrahentom prawo wyboru miejsca opodatkowania należności licencyjnych i wskazania w tym zakresie wyłącznej właściwości kraju siedziby osoby uzyskującej przychód. Tak więc, jeśli przychody kontrahenta zagranicznego są opodatkowywane w Niemczech, to nie powinny podlegać jednoczesnemu opodatkowaniu w Polsce, bo stanowiłoby to naruszenie zasady unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, należności uzyskiwane w Polsce przez osoby podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, takie jak należności z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem ryczałtowym w wysokości 20% tych należności (przychodów), o ile umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta z danym krajem nie stanowi inaczej. W takim bowiem przypadku, w pierwszej kolejności zastosować należy zasady wynikające z umowy międzynarodowej, które zazwyczaj określają niższą niż przewidziana w polskich przepisach, stawkę zryczałtowanego podatku dla należności licencyjnych. Art. 26 ust. 1 ustawy o CIT stanowi natomiast iż podmioty, które dokonują wypłat należności wymienionych m.in. w art. 21 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, w dniu dokonania wypłaty wynagrodzenia na rzecz podmiotu podlegającego ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, przy czym zastosowanie - zamiast stawki 20%, o której stanowi art. 21 ustawy o CIT - stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Odnosząc się do samego pojęcia należności licencyjnych zauważyć należy że pojęcie to nie zostało zdefiniowane w ustawie o CIT.

Artykuł 26 ust. 1 ustawy o CIT odsyła natomiast do przepisów umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Art. 12 ust. 3 Umowy między Rzeczypospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z dnia 14 maja 2003 r. definiuje należności licencyjne jako wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Dostarczenie więc przez kontrahenta zagranicznego certyfikatu rezydencji na terenie Niemiec i informującego opodatkowaniu na terenie Niemiec sprawia, że zobowiązania Spółki E. względem kontrahenta zagranicznego nie powinny być opodatkowane w Polsce. Spółka nie powinna więc odprowadzać podatku w Polsce, by uniknąć podwójnego opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanych stanów faktycznych uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do treści art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej także: u.p.d.o.p.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W ww. art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p., wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Jednocześnie na mocy art. 26 ust. 1 powołanej ustawy osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Należy przy tym zauważyć, iż w myśl art. 21 ust. 2 ww. ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Należy bowiem podkreślić, iż pomimo, iż zgodnie zasadą autonomiczności prawa podatkowego ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych dokonuje samodzielnej kwalifikacji prawnopodatkowej określonych dochodów, to z uwagi na okoliczność, iż opisany stan faktyczny dotyczy dochodów uzyskiwanych przez spółkę posiadającą siedzibę poza terytorium Polski przedmiotowy obowiązek podatkowy może zostać zmodyfikowany postanowieniami odpowiedniej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 91 ust. 2 Konstytucji RP.

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zespołem norm kolizyjnych mających na celu rozgraniczenie praw dwóch państw do opodatkowania danego przysporzenia. Umowy takie nie kreują jednak samodzielnie obowiązku podatkowego. W konsekwencji okoliczność, iż umowa przyznaje jednemu państwu prawo do opodatkowania danej kategorii dochodu, nie oznacza, że takie opodatkowanie będzie miało w praktyce miejsce, ponieważ jest to regulowane wyłącznie wewnętrznym ustawodawstwem tego państwa.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90) należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu, mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają (w tym przypadku w Polsce - przyp. tut. Organu podatkowego), i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych (art. 12 ust. 2 ww. Umowy).

W ust. 3 art. 12 cytowanej umowy Strony nadały określeniu "należności licencyjne" następujące znaczenie - "wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów".

Nie ulega zatem wątpliwości, iż w zakresie przedmiotowym należności licencyjnych w rozumieniu art. 12 ust. 3 UPO mieści się licencja na użytkowanie formy do rotowania zbiorników z tworzyw sztucznych. Jednocześnie przedmiotowa licencja mieści się w zakresie przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.

Podkreślić przy tym należy, iż zgodnie z opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę kontrahent niemiecki przedstawił certyfikat rezydencji.

W konsekwencji należy uznać, iż Spółka jest zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 5% wypłaconej należności na podstawie art. 26 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 1 i art. 21 ust. 2 UPO u.p.d.o.p. oraz art. 12 ust. 2 i ust. 3 UPO.

Przedstawienie przez kontrahenta niemieckiego certyfikatu rezydencji skutkuje zatem możliwością zastosowania obniżonej stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO), a nie możliwością niepobrania podatku.

Na marginesie, biorąc pod uwagę opisany przez Wnioskodawcę brak zgody kontrahenta niemieckiego na pobranie podatku, należy zauważyć, iż:

* podatek jest świadczeniem publicznoprawnym o charakterze przymusowym - kontrahent niemiecki staje się zatem podatnikiem z mocy prawa niezależnie od swojej woli;

* kontrahent niemiecki na mocy art. 24 ust. 1 lit. b pozycja bb) UPO ma prawo do zaliczenia na poczet niemieckiego podatku od dochodu wartości podatku zapłaconego w Polsce.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych przepisów prawa, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym "Spółka nie powinna więc odprowadzać podatku w Polsce, by uniknąć podwójnego opodatkowania", jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.