IPPB5/423-689/12-2/IŚ - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sprzedaży przez spółkę akcyjną lokalu mieszkalnego przeznaczonego na wynajem, znajdującego się w budynku, w odniesieniu do którego wydatki poniesione na jego budowę zostały uprzednio odliczone od podstawy opodatkowania.
Pismo z dnia 31 października 2012 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPB5/423-689/12-2/IŚ Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sprzedaży przez spółkę akcyjną lokalu mieszkalnego przeznaczonego na wynajem, znajdującego się w budynku, w odniesieniu do którego wydatki poniesione na jego budowę zostały uprzednio odliczone od podstawy opodatkowania.
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2012 r. (data wpływu 3 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków związanych z utratą praw do ulgi (nabytej w latach wcześniejszych) z tytułu odliczeń od dochodu nakładów na budowę budynku mieszkalnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 3 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków związanych z utratą praw do ulgi (nabytej w latach wcześniejszych) z tytułu odliczeń od dochodu nakładów na budowę budynku mieszkalnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.
D. S.A. ponosiła w latach 1999-2001 wydatki na budowę budynku mieszkalnego (z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem) i zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami podatkowymi (art. 18 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.) dokonywała odliczeń poniesionych wydatków od dochodu.
W IV 2007 r. Spółka otrzymała pozwolenie na użytkowanie budynku. Mieszkania przeznaczone do sprzedaży nie były wynajmowane.We wrześniu 2012 r. Spółka planuje sprzedaż mieszkania.
W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Czy Spółka akcyjna dokonująca zbycia mieszkania znajdującego się w budynku mieszkalnymi z przeznaczeniem znajdujących się tam mieszkań na wynajem, przed upływem 10 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym otrzymała decyzję o pozwoleniu na użytkowanie budynku, będzie zobowiązana do zwiększenia dochodu lub pomniejszenia straty o kwotę odliczenia od dochodu w części przypadającej na to mieszkanie.
Za ile lat powinno być naliczone dodatkowe 10% zwiększenie dochodu, jeżeli pozwolenie na użytkowanie budynku było wydane w IV 2007 r., a sprzedaż mieszkania będzie zrealizowana we IX 2012 r.
Stanowisko Spółki:
Zdaniem Spółki, w związku z planowaną sprzedażą mieszkania we IX 2012 r. - zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 4 (ustawa z 21 listopada 1996 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz. U. Nr 137, poz. 639) - Spółka traci prawa do ulgi i zobowiązana jest do jej zwrotu w miesiącu, w którym następuje zbycie. W związku z tym Spółka powinna:
* zwiększyć dochód o kwotę uprzednio dokonanego odliczenia w części przypadającej na sprzedawane mieszkanie;
* kwoty doliczone do dochodu zwiększyć o 10% za każdy rok kalendarzowy brakujący do okresu dziesięciu lat.
W przypadku wydania pozwolenia na budowę w 2007 r., a sprzedażą mieszkania w 2012 r. zwiększenie powinno wynosić 60%, tj. za każdy rok z 6 lat brakujących do 10 letniego okresu.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 1998 r., podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21 i 22, stanowił dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo w art. 7a ust. 1, po odliczeniu wydatków na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku. Za lokale przeznaczone na wynajem nie uważa się lokali mieszkalnych wynajętych przez współwłaściciela będącego osobą fizyczną - osobom, które w stosunku do tego współwłaściciela zaliczane są do I grupy podatkowej, w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn.
Kolejne ustępy tego artykułu dotyczą warunków, jakie musiał spełnić podatnik, aby skorzystać z powyższego odliczenia oraz zdarzeń, które powodują, że traci on prawo do odliczenia. I tak:
ogólna kwota odliczeń z tytułu wydatków faktycznie poniesionych na cele określone w ust. 1 pkt 4 w okresie obowiązywania ustawy nie mogła przekroczyć kwoty stanowiącej iloczyn 70 m2 powierzchni użytkowej, wskaźnika przeliczeniowego 1 m2 powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego do celów obliczania premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy, i liczby mieszkań przeznaczonych na wynajem (art. 18 ust. 2 ww. ustawy);
wydatki, o których mowa wyżej, nie znajdujące pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlegały odliczeniu od dochodów osiągniętych w następnych latach, aż do całkowitego ich odliczenia, w granicach określonych w art. 18 ust. 2 (art. 18 ust. 3 ww. ustawy);
w przypadku budowy budynku, o którym mowa w art. 18 ust. 1 pkt 4, stanowiącego współwłasność, kwotę odliczeń wymienionych w ust. 2, przysługującą każdemu ze współwłaścicieli, ustalało się w wysokości faktycznie poniesionych wydatków, proporcjonalnie do udziału we współwłasności; w razie braku przeciwnego dowodu przyjmowało się, że udziały we współwłasności i poniesionych wydatkach są równe (art. 18 ust. 3a ww. ustawy);
wysokość wydatków na ww. cele ustalało się na podstawie dokumentów odpowiadających warunkom przewidzianym w odrębnych przepisach stwierdzających ich poniesienie (art. 18 ust. 4 ww. ustawy);
odliczeniu podlegały wydatki na ww. cele, jeżeli dotyczyły budynków mieszkalnych znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie (art. 18 ust. 5 ww. ustawy);
kwotę stanowiącą iloczyn 70 m2 powierzchni użytkowej i wskaźnika przeliczeniowego 1 m2, o którym mowa w art. 18 ust. 2, ogłaszał Minister Finansów w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski" do dnia 31 grudnia roku poprzedzającego rok podatkowy (art. 18 ust. 6 ww. ustawy).
Z kolei, na podstawie art. 18 ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym otrzymano decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie budynku lub lokalu, w związku z którego budową dokonano odliczeń, nastąpiło:
zbycie budynku, lokalu mieszkalnego, udziału we współwłasności lub
wynajęcie budynku albo lokalu mieszkalnego przez współwłaściciela będącego osobą fizyczną - osobom, które w stosunku do tego współwłaściciela zaliczane są do I grupy podatkowej, w rozumieniu przepisów, o których mowa w ust. 1 pkt 4, lub
dokonanie zmiany przeznaczenia budynku lub lokalu z mieszkalnego na użytkowy albo przeznaczenie budynku lub lokalu mieszkalnego na potrzeby właściciela lub współwłaściciela,
- podatnik jest obowiązany w miesiącu, w którym wystąpiła chociażby jedna z powyższych okoliczności, zwiększyć dochód lub zmniejszyć stratę o kwotę odliczoną od dochodu, w części przypadającej na budynek lub lokal, o których mowa w pkt 1 - 3. Kwoty doliczone do dochodu zwiększa się o 10% za każdy rok kalendarzowy brakujący do okresu dziesięciu lat, o którym mowa w zdaniu poprzedzającym. Przy obliczaniu liczby lat brakujących do upływu okresu dziesięcioletniego, o którym mowa wyżej, wlicza się rok, w którym wystąpiły okoliczności wymienione powyżej w pkt 1-3 (art. 18 ust. 6b ww. ustawy). W razie zaistnienia okoliczności, o których mowa w ust. 6a pkt 1 lub 3, przed otrzymaniem decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynku lub lokalu, z którymi były związane odliczenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć dochód lub zmniejszyć stratę o kwotę odliczoną od dochodów w części przypadającej na budynek lub lokale (art. 18 ust. 6c ww. ustawy).
Powyższe przepisy zostały wykreślone z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na mocy art. 1 pkt 14 lit. a) tiret pierwsze oraz art. 1 pkt 14 lit. b ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dniem 1 stycznia 1999 r. (Dz. U. Nr 144, poz. 931). Jednakże zgodnie z art. 2 ust. 4 tej ustawy podatnicy, którzy przed dniem 1 stycznia 1999 r. ponieśli wydatki na budowę budynku mieszkalnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatki na zakup działki pod budowę tego budynku i nabyli prawo do odliczeń, na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 1999 r.:
zachowują prawo do tych odliczeń po dniu 31 grudnia 1998 r., na zasadach określonych w tej ustawie,
w razie zaistnienia okoliczności powodujących obowiązek zwiększenia dochodu lub zmniejszenia straty - również w przypadku zbycia działki pod budowę tego budynku - dokonują takiego zwiększenia lub zmniejszenia po dniu 31 grudnia 1998 r., w zakresie i na zasadach określonych w tej ustawie.
Przepis powyższy stosuje się odpowiednio do podatników, którzy w okresie od dnia 1 stycznia 1999 r., nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2001 r., ponieśli wydatki na kontynuację budowy tego budynku mieszkalnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatki na zakup działki pod budowę tego budynku.
Z wniosku wynika, że Spółka na skutek podjęcia decyzji o sprzedaży we wrześniu 2012 r. mieszkania, które w momencie budowy budynku mieszkalnego przeznaczone było na wynajem utraci prawo do ulgi nabytej w latach wcześniejszych na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu ówcześnie obowiązującym. Pozwolenie na użytkowanie tego budynku wydane zostało w kwietniu 2007 r.
A zatem, jeśli chodzi o konsekwencje podatkowe związane z utratą praw do wspomnianej ulgi - co stanowi przedmiot wątpliwości zgłoszonych we wniosku - to w świetle wyżej zaprezentowanych rozwiązań prawnych nie ulega wątpliwości, że rację ma Spółka twierdząc, że jest zobowiązana:
* zwiększyć dochód o kwotę uprzednio dokonanego odliczenia w części przypadającej na sprzedawane mieszkanie;
* kwoty doliczone do dochodu zwiększyć o 10% za każdy rok kalendarzowy brakujący do okresu dziesięciu lat, przy czym zwiększenie powinno wynosić 60%, tj. w przedstawionym stanie faktycznym za każdy rok z 6 lat brakujących do 10 letniego okresu.
Powyższe oznacza tym samym, że stanowisko Spółki w kwestii zadanych pytań uznaje się za prawidłowe.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.