IPPB5/423-638/09-2/PS

W Ustawie z 2002 r. implementowane zostały, także bezpośrednio, zapisy m.in. Dyrektywy Rady (85/611/EWG) z 20 grudnia 1985 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS), Dz. U. UE z 1985 r., nr 375, poz. 3 z późn. zm.

Zgodnie z Ustawą z 2002 r., SICAV może funkcjonować jako:

- wehikuł inwestycyjny zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe, o którym mowa w Dyrektywie 85/6111 albo

- inny wehikuł inwestycyjny.

SICAV, będąc luksemburskim rezydentem podatkowym, podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. tylko od dochodów osiągniętych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p.

SICAV będąc akcjonariuszem Spółki, jest uprawniona do otrzymywania od Spółki dywidendy (wypłat z innych tytułów, np. likwidacja Spółki, umorzenie akcji). Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p., p.d.o.p. od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Spółka wypłacając dywidendę zagranicznym udziałowcom, co do zasady potrąca - stosownie do art. 26 u.p.d.o.p., należny podatek u źródła.

Niemniej jednak, w niniejszym stanie faktycznym Spółka nie ma obowiązku pobierania podatku u źródła przy wypłacie dywidendy do SICAV, jako że SICAV jest podmiotem zwolnionym od p.d.o.p. na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p., zwolnione od p.d.o.p. są fundusze inwestycyjne działające na podstawie przepisów ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 z późn. zm.).

W art. 1 ustawa o funduszach wyjaśnia, że określa ona zasady tworzenia i działania funduszy inwestycyjnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz zasady prowadzenia na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności przez fundusze zagraniczne i spółki zarządzające.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o funduszach, fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe. Funduszem zagranicznym jest z kolei - w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o funduszach - fundusz inwestycyjny otwarty lub spółka inwestycyjna z siedzibą w państwie członkowskim prowadzące działalność zgodnie z prawem wspólnotowym regulującym zasady zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe.

W ocenie Spółki, SICAV działająca na podstawie Ustawy z 2002 r. jest zagranicznym funduszem inwestycyjnym, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy o funduszach.

Będąc funduszem zagranicznym, SICAV w zakresie działalności prowadzonej na terytorium Polski podlega także ustawie o funduszach, co wynika wprost z przytaczanego wcześniej art. 1 ustawy o funduszach. Konsekwencją podlegania przez SICAV polskiej regulacji dotyczącej zbiorowego inwestowania (ustawie o funduszach) są obowiązki, jakie nakłada na zagraniczne fundusze inwestycyjne dział XII ustawy o funduszach, w przypadku gdy zagraniczne fundusze będą zamierzały zbywać na terytorium Polski emitowane przez siebie tytuły uczestnictwa. Niemniej jednak Spółka zauważa, że działalność funduszu zagranicznego na terytorium Polski nie musi sprowadzać się wyłącznie do oferowania na terenie Polski emitowanych przez taki fundusz tytułów uczestnictwa, jakkolwiek tylko ta forma prowadzenia działalności wymaga bezpośredniej realizacji przez fundusz zagraniczny poszczególnych zapisów ustawy o funduszach inwestycyjnych (dział XII). Inna działalność funduszu zagranicznego, taka jak np. lokowanie środków pieniężnych w określone papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe, prowadzona na terytorium Polski, również podlega ustawie o funduszach, w zakresie związanych z nią uprawnień i obowiązków funduszu zagranicznego. Nie jest bowiem uzasadnione twierdzenie, że w zakresie każdej innej, niż zbywanie tytułów uczestnictwa na terenie Polski, działalności, ustawa o funduszach funduszu zagranicznego nie dotyczy.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2008 r. (sygn. III SA/Wa 1577/07), w którym skład orzekający Sądu stwierdził m.in., że: "zawężenie (....) rozumienia pojęcia "działający na podstawie przepisów ustawy" do wymogu faktycznego skorzystania przez fundusz w swojej działalności z konkretnych przepisów ustawy jest nieprawidłowe. Z faktu, że fundusz zagraniczny aktualnie nie prowadzi na terenie Polski takiej formy działalności, która wymagałaby realizacji poszczególnych zapisów ustawy o funduszach inwestycyjnych (arf. 253-263), nie można wnioskować, że fundusz taki działa w Polsce tylko na podstawie regulacji swojego państwa macierzystego, a ustawa z 27 maja 2004 r. go nie dotyczy. Jest bowiem oczywiste, że gdyby dokonywał na terenie Polski czynności z naruszeniem polskiej ustawy, jego działalność oceniana byłaby przez pryzmat przepisów tej ustawy, łącznie z możliwością zastosowania wobec niego sankcji karnych, albowiem jako podmiot z art. 2 pkt 9 u.f.i. rygorom tej ustawy podlega. W ocenie Sądu, każdy fundusz "zagraniczny" tj. spełniający dyspozycję art. 2 pkt 9 u.f.i., działający na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, jest funduszem działającym na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych z 27 maja 2004 r., albowiem w okresie jego działalności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w zakresie jego uprawnień i obowiązków, a także wynikających z ich naruszenia sankcji. mają do niego zastosowanie przepisy tej ustawy. Wobec powyższego, na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p. fundusz taki jest zwolniony od podatku dochodowego od osób prawnych".

Reasumując powyższe uwagi, Spółka stoi na stanowisku, że SICAV dokonując w Polsce inwestycji prowadzi na terenie Polski działalność i działa w tym zakresie na podstawie ustawy o funduszach. Nie jest przy tym istotne, czy inwestycja ta polega na oferowaniu w Polsce emitowanych przez SICAV tytułów uczestnictwa, czy sprowadza się do innych czynności, jak np. obrót papierami wartościowymi i udziałami, posiadanie nieruchomości, udzielanie pożyczek itp. Bez znaczenia jest także, czy zgodnie z luksemburską Ustawą z 2002 r., SICAV stanowi "wehikuł inwestycyjny zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartośćiowe czy też "inny wehikuł inwestycyjny".

SICAV jest więc funduszem inwestycyjnym działającym na podstawie ustawy o funduszach, a w konsekwencji jest objęta zakresem normowania art. 6 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p., tzn. podlega w Polsce podmiotowemu zwolnieniu od p.d.o.p. Podobny pogląd zawiera cytowany wyżej wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie: "F" S.A. zarejestrowana w Luksemburgu jest funduszem zagranicznym w rozumieniu ustawy i działającym w Polsce na podstawie przepisów tej ustawy. Mimo że sposób jego organizacji i zasady funkcjonowania określa prawo macierzyste, to zasady jego działalności, jego prawa i obowiązki na terytorium RP określa ustawa o funduszach inwestycyjnych z dnia 27 maja 2004 r., jak wskazuje art. 1 ustawy. A jeśli tak, to dotyczy Skarżącego zwolnienie podmiotowe z art. 6 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p.".

W konsekwencji Spółka stoi na stanowisku, że nie jest obowiązana do pobierania zryczałtowanego p.d.o.p. przy wypłacie dywidendy do SICAV, gdyż SICAV jest zwolniona od p.d.o.p. w Polsce jako fundusz działający na podstawie ustawy o funduszach.

W przypadku interpretacji indywidualnych (a więc, także przedmiotowej Interpretacji) obowiązek uwzględniania orzecznictwa sądów administracyjnych wypływa pośrednio z uregulowania art. 14e § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Przepis ten przyznaje Ministrowi Finansów uprawnienie do zmiany z urzędu interpretacji jeżeli stwierdzi on jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub ETS. Skoro więc orzecznictwo sądów powinno mieć wpływ na zmianę interpretacji indywidualnej, to powinno być również uwzględniane przy jej wydaniu (tak jak ma to miejsce w przypadku interpretacji ogólnej).

Ponieważ Spółka odwołuje się do orzeczeń sądów administracyjnych zapadłych w analogicznych stanach faktycznych, za zasadne uważa przytoczenie tezy wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 28 marca 2007 r. (sygn. VIII SA/Wa 135/07), zgodnie z którą "pogłębianiu zaufania do organów podatkowych nie służy ograniczenie się w uzasadnieniu decyzji podatkowej do stwierdzenia, że orzeczenie sądu powołane przez stronę w piśmie procesowym na poparcie jej tezy, nie wiąże organu podatkowego w sprawie rozpatrywanej. Jakkolwiek orzeczenia sądowe rzeczywiście wiążą organ podatkowy tylko w sprawie, w której zostały wydane, to jednak powoływanie ich w innej sprawie powoduje, że argumentacja sądu na temat wykładni konkretnego przepisu staje się argumentacją podatnika właśnie w sprawie rozpatrywanej. Jeżeli więc organ podatkowy nie podziela wspomnianej argumentacji, a oczywiście ma do tego prawo, powinien szczegółowo odnieść się do uzasadnienia wyroku sądowego i ustosunkować się do wyrażonych tam poglądów, wyjaśniając szczegółowo, dla czego je odrzuca. Wiąże się to z regułą "uczciwego procesowania", która według Naczelnego Sądu Administracyjnego oznacza powinność wyczerpującego odniesienia się do wszystkich wysuniętych przez odwołujący się podmiot zarzutów i żądań".

Jednocześnie Spółka zwraca uwagę na twierdzenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zawarte w wyroku z 20 stycznia 2009 r. (sygn. III SA/Wa 1916/08), w którym Sąd stwierdził, że: " (...) choć orzecznictwo sądowe, w tym sądów administracyjnych, nie ma w polskim systemie prawnym charakteru precedensowego, to w zakresie interpretacji podatkowych (ogólnych i indywidualnych) orzecznictwo to zyskuje szczególnie na znaczeniu (..). Orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji; także interpretacji indywidualnych, co szczególnie należy podkreślić w rozpoznanej sprawie. Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex oficio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z ragi stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji; a zwłaszcza w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie. Nie można bowiem przyjąć takiej wykładni powyższych przepisów, że z jednej strony ustawodawca nie nakłada na organ wydający interpretacje indywidualne obowiązku analizowania orzecznictwa zapadłego w innych sprawach dotyczącego analogicznych sytuacji prawno podatkowych, a z drugiej strony przyjmuje jednocześnie, że pominięcie takiego orzecznictwa może być przyczyną zmiany tak wydanej interpretacji. Obowiązujący od dnia 1 lipca 2007 r. art. 14e § 1 O.p. wychodzi poza zasadę związania wyrokiem tylko w sprawie, w której on zapadł i nadaje orzecznictwu sądów administracyjnych walor normatywny także w stosunku do innych indywidualnych spraw załatwianych w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych). Od tej daty orzecznictwo to stało się istotnym miernikiem legalności wydawanych interpretacji indywidualnych. Jego nieuzasadnione zaś pomijanie narusza wyrażoną w art. 121 § 1 O.p. zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i może skutkować w ramach kontroli sądowoadministracyjnej uchyleniem interpretacji indywidualnej z tej przyczyny".