IPPB5/423-638/09/13-9/S/PS
Pismo z dnia 17 maja 2013 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPB5/423-638/09/13-9/S/PS
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt. III SA/Wa 907/10 z dnia 18 stycznia 2011 r. (data wpływu 4 marca 2013 r.) stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2009 r. (data wpływu 12 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania należności wypłacanych na rzecz zagranicznych funduszy inwestycyjnych - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 12 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania należności wypłacanych na rzecz zagranicznych funduszy inwestycyjnych.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Spółka S.A. (spółka) jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Akcjonariuszami Spółki mogą być m.in. luksemburskie spółki inwestycyjne typu SICAV. SICAV mają osobowość prawną, każda z SICAV posiada siedzibę i miejsce sprawowania zarządu na terytorium Luksemburga.
SICAV jest spółką kapitałową o charakterze inwestycyjnym. Podstawy jej działania to luksemburski kodeks spółek handlowych z 10 września 1915 r., ustawa o wehikułach zbiorowego inwestowania z 20 grudnia 2002 r. oraz - gdy SICAV funkcjonuje dodatkowo jako wyspecjalizowany fundusz inwestycyjny (SIF) - ustawa o wyspecjalizowanych funduszach inwestycyjnych z 13 lutego 2007 r.
W Ustawie z 2002 r. implementowane zostały, także bezpośrednio, zapisy m.in. Dyrektywy Rady (85/611/EWG) z 20 grudnia 1985 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS), Dz. U. UE z 1985 r. Nr 375, poz. 3 z późn. zm.
Zgodnie z Ustawą z 2002 r., SICAV może funkcjonować jako:
* wehikuł inwestycyjny zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe, o którym mowa w Dyrektywie 85/6111 albo
* inny wehikuł inwestycyjny.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Jak będą kształtowały się obowiązki Spółki jako płatnika p.d.o.p. przy wypłacie dywidendy do SICAV.
W ocenie Spółki, wypłata dywidendy do SICAV jest zwolniona od p.d.o.p. w Polsce, na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p.
SICAV, będąc luksemburskim rezydentem podatkowym, podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. tylko od dochodów osiągniętych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p.
SICAV będąc akcjonariuszem Spółki, jest uprawniona do otrzymywania od Spółki dywidendy (wypłat z innych tytułów, np. likwidacja Spółki, umorzenie akcji). Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p., p.d.o.p. od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.
Spółka wypłacając dywidendę zagranicznym udziałowcom, co do zasady potrąca - stosownie do art. 26 u.p.d.o.p., należny podatek u źródła.
Niemniej jednak, w niniejszym stanie faktycznym Spółka nie ma obowiązku pobierania podatku u źródła przy wypłacie dywidendy do SICAV, jako że SICAV jest podmiotem zwolnionym od p.d.o.p. na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p.
Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p., zwolnione od p.d.o.p. są fundusze inwestycyjne działające na podstawie przepisów ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 z późn. zm.).
W art. 1 ustawa o funduszach wyjaśnia, że określa ona zasady tworzenia i działania funduszy inwestycyjnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz zasady prowadzenia na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności przez fundusze zagraniczne i spółki zarządzające.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o funduszach, fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe. Funduszem zagranicznym jest z kolei - w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o funduszach - fundusz inwestycyjny otwarty lub spółka inwestycyjna z siedzibą w państwie członkowskim prowadzące działalność zgodnie z prawem wspólnotowym regulującym zasady zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe.
W ocenie Spółki, SICAV działająca na podstawie Ustawy z 2002 r. jest zagranicznym funduszem inwestycyjnym, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy o funduszach.
Będąc funduszem zagranicznym, SICAV w zakresie działalności prowadzonej na terytorium Polski podlega także ustawie o funduszach, co wynika wprost z przytaczanego wcześniej art. 1 ustawy o funduszach. Konsekwencją podlegania przez SICAV polskiej regulacji dotyczącej zbiorowego inwestowania (ustawie o funduszach) są obowiązki, jakie nakłada na zagraniczne fundusze inwestycyjne dział XII ustawy o funduszach, w przypadku gdy zagraniczne fundusze będą zamierzały zbywać na terytorium Polski emitowane przez siebie tytuły uczestnictwa. Niemniej jednak Spółka zauważa, że działalność funduszu zagranicznego na terytorium Polski nie musi sprowadzać się wyłącznie do oferowania na terenie Polski emitowanych przez taki fundusz tytułów uczestnictwa, jakkolwiek tylko ta forma prowadzenia działalności wymaga bezpośredniej realizacji przez fundusz zagraniczny poszczególnych zapisów ustawy o funduszach inwestycyjnych (dział XII). Inna działalność funduszu zagranicznego, taka jak np. lokowanie środków pieniężnych w określone papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe, prowadzona na terytorium Polski, również podlega ustawie o funduszach, w zakresie związanych z nią uprawnień i obowiązków funduszu zagranicznego. Nie jest bowiem uzasadnione twierdzenie, że w zakresie każdej innej, niż zbywanie tytułów uczestnictwa na terenie Polski, działalności, ustawa o funduszach funduszu zagranicznego nie dotyczy.
Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2008 r. (sygn. III SA/Wa 1577/07), w którym skład orzekający Sądu stwierdził m.in., że: "zawężenie (...) rozumienia pojęcia "działający na podstawie przepisów ustawy" do wymogu faktycznego skorzystania przez fundusz w swojej działalności z konkretnych przepisów ustawy jest nieprawidłowe. Z faktu, że fundusz zagraniczny aktualnie nie prowadzi na terenie Polski takiej formy działalności, która wymagałaby realizacji poszczególnych zapisów ustawy o funduszach inwestycyjnych (arf. 253-263), nie można wnioskować, że fundusz taki działa w Polsce tylko na podstawie regulacji swojego państwa macierzystego, a ustawa z 27 maja 2004 r. go nie dotyczy. Jest bowiem oczywiste, że gdyby dokonywał na terenie Polski czynności z naruszeniem polskiej ustawy, jego działalność oceniana byłaby przez pryzmat przepisów tej ustawy, łącznie z możliwością zastosowania wobec niego sankcji karnych, albowiem jako podmiot z art. 2 pkt 9 u.f.i. rygorom tej ustawy podlega. W ocenie Sądu, każdy fundusz "zagraniczny" tj. spełniający dyspozycję art. 2 pkt 9 u.f.i., działający na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, jest funduszem działającym na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych z 27 maja 2004 r., albowiem w okresie jego działalności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w zakresie jego uprawnień i obowiązków, a także wynikających z ich naruszenia sankcji. mają do niego zastosowanie przepisy tej ustawy. Wobec powyższego, na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p. fundusz taki jest zwolniony od podatku dochodowego od osób prawnych".
Reasumując powyższe uwagi, Spółka stoi na stanowisku, że SICAV dokonując w Polsce inwestycji prowadzi na terenie Polski działalność i działa w tym zakresie na podstawie ustawy o funduszach. Nie jest przy tym istotne, czy inwestycja ta polega na oferowaniu w Polsce emitowanych przez SICAV tytułów uczestnictwa, czy sprowadza się do innych czynności, jak np. obrót papierami wartościowymi i udziałami, posiadanie nieruchomości, udzielanie pożyczek itp. Bez znaczenia jest także, czy zgodnie z luksemburską Ustawą z 2002 r., SICAV stanowi "wehikuł inwestycyjny zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe czy też "inny wehikuł inwestycyjny".
SICAV jest więc funduszem inwestycyjnym działającym na podstawie ustawy o funduszach, a w konsekwencji jest objęta zakresem normowania art. 6 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p., tzn. podlega w Polsce podmiotowemu zwolnieniu od p.d.o.p. Podobny pogląd zawiera cytowany wyżej wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie: "F" S.A. zarejestrowana w Luksemburgu jest funduszem zagranicznym w rozumieniu ustawy i działającym w Polsce na podstawie przepisów tej ustawy. Mimo że sposób jego organizacji i zasady funkcjonowania określa prawo macierzyste, to zasady jego działalności, jego prawa i obowiązki na terytorium RP określa ustawa o funduszach inwestycyjnych z dnia 27 maja 2004 r., jak wskazuje art. 1 ustawy. A jeśli tak, to dotyczy Skarżącego zwolnienie podmiotowe z art. 6 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p.".
W konsekwencji Spółka stoi na stanowisku, że nie jest obowiązana do pobierania zryczałtowanego p.d.o.p. przy wypłacie dywidendy do SICAV, gdyż SICAV jest zwolniona od p.d.o.p. w Polsce jako fundusz działający na podstawie ustawy o funduszach.
W przypadku interpretacji indywidualnych (a więc, także przedmiotowej Interpretacji) obowiązek uwzględniania orzecznictwa sądów administracyjnych wypływa pośrednio z uregulowania art. 14e § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Przepis ten przyznaje Ministrowi Finansów uprawnienie do zmiany z urzędu interpretacji jeżeli stwierdzi on jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub ETS. Skoro więc orzecznictwo sądów powinno mieć wpływ na zmianę interpretacji indywidualnej, to powinno być również uwzględniane przy jej wydaniu (tak jak ma to miejsce w przypadku interpretacji ogólnej).
Ponieważ Spółka odwołuje się do orzeczeń sądów administracyjnych zapadłych w analogicznych stanach faktycznych, za zasadne uważa przytoczenie tezy wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 28 marca 2007 r. (sygn. VIII SA/Wa 135/07), zgodnie z którą "pogłębianiu zaufania do organów podatkowych nie służy ograniczenie się w uzasadnieniu decyzji podatkowej do stwierdzenia, że orzeczenie sądu powołane przez stronę w piśmie procesowym na poparcie jej tezy, nie wiąże organu podatkowego w sprawie rozpatrywanej. Jakkolwiek orzeczenia sądowe rzeczywiście wiążą organ podatkowy tylko w sprawie, w której zostały wydane, to jednak powoływanie ich w innej sprawie powoduje, że argumentacja sądu na temat wykładni konkretnego przepisu staje się argumentacją podatnika właśnie w sprawie rozpatrywanej. Jeżeli więc organ podatkowy nie podziela wspomnianej argumentacji, a oczywiście ma do tego prawo, powinien szczegółowo odnieść się do uzasadnienia wyroku sądowego i ustosunkować się do wyrażonych tam poglądów, wyjaśniając szczegółowo, dla czego je odrzuca. Wiąże się to z regułą "uczciwego procesowania", która według Naczelnego Sądu Administracyjnego oznacza powinność wyczerpującego odniesienia się do wszystkich wysuniętych przez odwołujący się podmiot zarzutów i żądań".
Jednocześnie Spółka zwraca uwagę na twierdzenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zawarte w wyroku z 20 stycznia 2009 r. (sygn. III SA/Wa 1916/08), w którym Sąd stwierdził, że: " (...) choć orzecznictwo sądowe, w tym sądów administracyjnych, nie ma w polskim systemie prawnym charakteru precedensowego, to w zakresie interpretacji podatkowych (ogólnych i indywidualnych) orzecznictwo to zyskuje szczególnie na znaczeniu (...). Orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji; także interpretacji indywidualnych, co szczególnie należy podkreślić w rozpoznanej sprawie. Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex oficio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z ragi stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji; a zwłaszcza w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie. Nie można bowiem przyjąć takiej wykładni powyższych przepisów, że z jednej strony ustawodawca nie nakłada na organ wydający interpretacje indywidualne obowiązku analizowania orzecznictwa zapadłego w innych sprawach dotyczącego analogicznych sytuacji prawno podatkowych, a z drugiej strony przyjmuje jednocześnie, że pominięcie takiego orzecznictwa może być przyczyną zmiany tak wydanej interpretacji. Obowiązujący od dnia 1 lipca 2007 r. art. 14e § 1 O.p. wychodzi poza zasadę związania wyrokiem tylko w sprawie, w której on zapadł i nadaje orzecznictwu sądów administracyjnych walor normatywny także w stosunku do innych indywidualnych spraw załatwianych w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych). Od tej daty orzecznictwo to stało się istotnym miernikiem legalności wydawanych interpretacji indywidualnych. Jego nieuzasadnione zaś pomijanie narusza wyrażoną w art. 121 § 1 O.p. zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i może skutkować w ramach kontroli sądowoadministracyjnej uchyleniem interpretacji indywidualnej z tej przyczyny".
Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał w dniu 18 grudnia 2009 r. indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego IPPB5/423-638/09-2/PS uznającą stanowisko przedstawione przez podatnika za nieprawidłowe. Interpretację doręczono w dniu 21 grudnia 2009 r.
W powyższej interpretacji organ podatkowy stwierdził, iż stosownie do przepisu art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) zwalnia się od podatku fundusze inwestycyjne działające na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546).
Podkreślić należy, iż ustawa o funduszach inwestycyjnych wyraźnie rozróżnia pojęcie "funduszu inwestycyjnego" oraz "funduszu zagranicznego". Z przepisu art. 1 ww. ustawy wynika, że ustawa ta określa zasady tworzenia i działania funduszy inwestycyjnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz zasady prowadzenia na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności przez fundusze zagraniczne i spółki zarządzające, przy czym przez "fundusz zagraniczny", zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy, należy rozumieć fundusz inwestycyjny otwarty lub spółkę inwestycyjną z siedzibą w państwie członkowskim prowadzące działalność zgodnie z prawem wspólnotowym regulującym zasady zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe.
Ustawa ta określa więc zasady tworzenia i funkcjonowania towarzystw funduszy inwestycyjnych i funduszy inwestycyjnych mających siedzibę na terytorium Polski (Dział II i III ustawy), zasady funkcjonowania depozytariuszy (Dział IV ustawy), warunki udzielania zezwoleń dla podmiotów pośredniczących w zbywaniu jednostek uczestnictwa funduszy inwestycyjnych oraz zakres obowiązków, jakie ciążą na tych podmiotach, jak również zasady wykonywania nadzoru nad tymi podmiotami przez Komisję Nadzoru Finansowego (wcześniej przez Komisję Papierów Wartościowych i Giełd).
Zgodnie z postanowieniami ww. ustawy (art. 14 ust. 1) fundusz inwestycyjny z siedzibą na terytorium Polski może być utworzony, po uzyskaniu zezwolenia Komisji Nadzoru Finansowego (dalej: Komisja), wyłącznie przez towarzystwo funduszy inwestycyjnych. Towarzystwa zaś mogą działać tylko w formie spółki akcyjnej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, po uzyskaniu zezwolenia Komisji na wykonywanie działalności, której przedmiotem jest wyłącznie tworzenie funduszy inwestycyjnych i zarządzanie nimi, reprezentowanie ich wobec osób trzecich oraz zarządzanie zbiorczym portfelem papierów wartościowych, o czym stanowi art. 38 ust. 1 i 2 ustawy).
Zagraniczne zaś fundusze inwestycyjne, zbywające na terytorium Polski jednostki uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym oraz lokujące swoje aktywa: w papiery wartościowe, depozyty oraz nabywające akcje danego banku z siedzibą w Polsce są tworzone na podstawie właściwych przepisów prawa państwa macierzystego, które regulują również funkcjonowanie tych funduszy. Ustawa o funduszach inwestycyjnych odnosi się wyłącznie do sytuacji, gdy fundusz zagraniczny (w rozumieniu ustawy o funduszach inwestycyjnych) zamierza zbywać emitowane przez siebie tytuły uczestnictwa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, fundusz lub spółka nim zarządzająca są obowiązane do pisemnego zawiadomienia Komisji o tym zamiarze (art. 253 ust. 1 ww. ustawy). Zgodnie z art. 253 ust. 5 i ust. 6 ustawy zbywanie tytułów uczestnictwa emitowanych przez fundusz zagraniczny może rozpocząć się po upływie 2 miesięcy od złożenia wszystkich wymaganych dokumentów, o których mowa w ust. 2, pod warunkiem, że Komisja nie zakazała, w drodze decyzji wydanej przed upływem ww. terminu, zbywania na terytorium Rzeczypospolitej tytułów uczestnictwa w sytuacjach przewidzianych w ww. ust. 6 ustawy. Komisja wykonuje więc jedynie nadzór na zbywaniem na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułów uczestnictwa emitowanych przez fundusze zagraniczne zgodnie z przepisami prawa i zasadami uczciwego obrotu, o czym stanowi art. 259 ust. 4 ustawy, właściwy zaś nadzór nad funduszami zagranicznymi wykonują właściwe organy państwa macierzystego tych funduszy (art. 253 ust. 1 ustawy). To wyłącznie właściwe organy państwa macierzystego funduszu zagranicznego są uprawnione do podejmowania środków nadzorczych w przypadku naruszenia przez ten fundusz przepisów prawa, regulaminu funduszu zagranicznego lub zasad uczciwego obrotu, z wyjątkiem sytuacji gdy naruszenie przepisów prawa, regulaminu lub zasad uczciwego obrotu miało miejsce przy zbywaniu tytułów uczestnictwa emitowanych przez fundusz zagraniczny na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 259 ust. 1 i 5 ustawy).
Biorąc pod uwagę brzmienie wskazanych przepisów należy uznać, iż zagraniczny fundusz inwestycyjny, mający siedzibę w innym niż Polska państwie, nie może zostać uznany za fundusz inwestycyjny działający na podstawie przepisów ustawy o funduszach inwestycyjnych. Podstawą działania funduszy zagranicznych są przepisy macierzystego państwa, na terytorium którego mają siedzibę, natomiast zakres stosowania przepisów powołanej ustawy ograniczony jest wyłącznie do zasad prowadzenia działalności funduszy zagranicznych na terytorium Polski w zakresie dystrybucji wyemitowanych przez te fundusze jednostki uczestnictwa.
W konsekwencji, z faktu, iż zagraniczny fundusz inwestycyjny zbywający na terytorium Polski jednostki uczestnictwa oraz lokujący swoje aktywa: w papiery wartościowe, depozyty oraz nabywający akcje danego banku z siedzibą w Polsce nie może być uznany za fundusz inwestycyjny działający na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych należy wywieść stwierdzenie, iż nie może on korzystać w Polsce ze zwolnienia podmiotowego, które na mocy art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostało przyznane funduszom mającym siedzibę w Polsce. W związku z tym zagraniczny fundusz inwestycyjny, osiągający dochody w Polsce, zobowiązany będzie także do poddania ich opodatkowaniu w Polsce z uwzględnieniem postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, eliminujących skutki opodatkowania dochodu "u źródła".
Stosownie do treści art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Zatem Wnioskodawca będzie zobowiązany pobierać jako płatnik, na podstawie art. 26 ust. 1 w związku z art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy od wypłaconych na rzecz funduszu zagranicznego należności z tytułów określonych w wymienionych przepisach, przy uwzględnieniu postanowień odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Wyrokiem z dnia z dnia 18 stycznia 2011 r., sygn. akt. III SA/Wa 907/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżona interpretację indywidualną. WSA uznał, iż "przepis art. 6 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p. ustanawia zwolnienie podmiotowe, zwalniając od podatku dochodowego fundusze inwestycyjne działające na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych. Istota problemu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy Fundusz typu SICAV będąc akcjonariuszem Spółki Cyfrowy Polsat SA, może być uznawany za fundusz działającym na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych.
Na wstępie należy wskazać, że ustawa o funduszach inwestycyjnych jest aktem prawnym, który kompleksowo reguluje zasady działania funduszy inwestycyjnych w Polsce.
W art. 1 ustawa określa podmiotowy i przedmiotowy zakres oddziaływania i wskazuje, iż "określa zasady tworzenia i działania funduszy inwestycyjnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz zasady prowadzenia na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności przez fundusze zagraniczne i spółki zarządzające."
Fundusze zagraniczne, to zgodnie z art. 2 pkt 9 u.f.i. - fundusze inwestycyjne otwarte lub spółki inwestycyjne z siedzibą w państwie członkowskim, prowadzące działalność zgodnie z prawem wspólnotowym, regulującym zasady inwestowania w papiery wartościowe.
Ustawa nie reguluje zasad organizacji, szczegółowego sposobu funkcjonowania, czy nadzoru zagranicznych funduszy inwestycyjnych, natomiast nakłada na te fundusze określone obowiązki, w przypadku realizacji działań z działu XII ustawy. W ocenie Sądu jest to świadomy zabieg ustawodawcy. Zapis, iż przez zagraniczne fundusze inwestycyjne rozumie się fundusze inwestycyjne otwarte działające zgodnie z prawem wspólnotowym, gwarantuje bowiem państwu polskiemu, że fundusze te działać będą na zasadach akceptowanych przez państwo polskie - tj. zgodnie z prawem unijnym.
W tym miejscu przypomnieć należy, że ustawa o funduszach inwestycyjnych uchwalona 24 lipca 2004 r., miała na celu zharmonizowanie prawa polskiego z prawem wspólnotowym. Z uzasadnienia do projektu ustawy (druk sejmowy 1773 z dnia 5 lipca 2003 r.) wynika, iż nowelizacja spowodowana została wejściem w życie dwóch dyrektyw: dyrektywy 2001/107/EC Parlamentu Europejskiego i Rady z 21 stycznia 2002 r. zmieniającej dyrektywę Rady nr 85/611 o koordynacji ustaw, aktów normatywnych, niższego rzędu i przepisów administracyjnych dotyczących podmiotów zbiorowych inwestycji w zbywalne papiery wartościowe, mającą na celu regulowanie działalności spółek zarządzających i wprowadzenie uproszczonych prospektów oraz dyrektywy 2001/107/EC Parlamentu Europejskiego i Rady z 21 stycznia 2002 r. zmieniającej dyrektywę Rady nr 85/611 o koordynacji ustaw, aktów normatywnych, niższego rzędu i przepisów administracyjnych dotyczących podmiotów zbiorowych inwestycji w zbywalne papiery wartościowe w odniesieniu do inwestycji dotyczących podmiotów zbiorowego inwestowania, zwanej "dyrektywą UCTIS"."
W uzasadnieniu projektu, w części dotyczącej zbywania tytułów i jednostek uczestnictwa oraz tworzenia oddziałów, ponadto wskazano, że proponowane przepisy opierają się na zasadzie nadzoru funduszy przez macierzyste państwa członkowskie oraz zasadzie wzajemnego uznawania przez państwa członkowskie udzielonych zezwoleń, co umożliwia funduszom prowadzenie działalności na podstawie jednego zezwolenia ważnego w całej Unii Europejskiej.
Zdaniem organu podatkowego ustawa o funduszach inwestycyjnych reguluje szczegółowo działalność funduszy zagranicznych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tylko w zakresie dotyczącym emisji jednostek uczestnictwa (art. 253 i następne ustawy o funduszach inwestycyjnych). Oznacza to, że jeśli takiej działalności fundusz na terenie Rzeczypospolitej Polskiej nie prowadzi, to nie jest funduszem działającym na podstawie tej ustawy. Organ nie ma racji.
Jak Sąd już wskazał ustawa o funduszach inwestycyjnych jest aktem prawnym, który kompleksowo reguluje zasady działania funduszy inwestycyjnych, w tym zagranicznych funduszy inwestycyjnych w Polsce. Rzeczywiście w sposób szczegółowy normuje ona zasady emisji akcji, jednak oprócz tej regulacji zawiera zapisy, które odnoszą się do zagranicznych funduszy inwestycyjnych generalnie, jak choćby zapis art. 255 u.f.i lub 259 u.f.i.
Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku WSA w Warszawie z dnia 14 marca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1577/07, iż zawężenie przez organ rozumienia pojęcia "działający na podstawie przepisów ustawy" do wymogu faktycznego skorzystania przez fundusz w swojej działalności z przepisów ustawy o funduszach inwestycyjnych, jest niezasadne. Okoliczność, że fundusz zagraniczny aktualnie nie prowadzi na terenie Polski takiej formy działalności (nie emituje akcji), która wymagałaby realizacji poszczególnych zapisów ustawy o funduszach inwestycyjnych (art. 253-263), nie uprawnia do twierdzenia, że fundusz taki działa w Polsce tylko na podstawie regulacji swojego państwa macierzystego, a ustawa z 27 maja 2004 r. nie obejmuje go swym zasięgiem.
Jest wiadomym, że działalność funduszy inwestycyjnych nie ogranicza się do emisji jednostek uczestnictwa. Zasadniczą formą ich działanie jest lokowanie aktywów funduszy: w papiery wartościowe, depozyty bankowe, udziały w innych funduszach, czy spółkach kapitałowych bądź w inne prawa majątkowe. Jest oczywiste, że gdyby fundusz zagraniczny (w rozumieniu ustawy o funduszach inwestycyjnych) dokonywał na terenie Polski czynności z naruszeniem polskiej ustawy, jego działalność oceniana byłaby przez pryzmat przepisów tej ustawy, łącznie z możliwością zastosowania wobec niego sankcji karnych, albowiem jako podmiot z art. 2 pkt 9 u.f.i. rygorom tej ustawy podlega.
W ocenie Sądu fundusz "zagraniczny", tj. spełniający dyspozycję art. 2 pkt 9 u.f.i., działający na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, jest funduszem działającym na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych z 27 maja 2004 r., albowiem w okresie jego działalności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w zakresie jego uprawnień i obowiązków, a także wynikających z ich naruszenia sankcji, mają do niego zastosowanie przepisy tej ustawy. Wobec powyższego, na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p. fundusz taki jest zwolniony od podatku dochodowego od osób prawnych.
Funduszem zagranicznym w rozumieniu ustawy (art. 2 pkt 9) jest fundusz inwestycyjny otwarty lub spółka inwestycyjna z siedzibą w państwie członkowskim prowadzące działalność zgodnie z prawem wspólnotowym regulującym zasady zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe. Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Spółka SICAV jest spółką kapitałową o charakterze inwestycyjnym. Podstawą jej działania jest luksemburski kodeks spółek handlowych 10 września 1915 r., ustawa o wehikułach zbiorowego inwestowania z 20 grudnia 2002 r. oraz, gdy SICAV funkcjonuje dodatkowo jako wyspecjalizowany fundusz inwestycyjny (SIF) - ustawa o wyspecjalizowanych funduszach inwestycyjnych z 13 lutego 2007 r. A zatem, należy uznać, że SICAV jest zagranicznym funduszem inwestycyjnym.
Mając na uwadze wyżej dokonaną przez Sąd wykładnię art. 6 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p. w związku z art. 1 oraz 2 ust. 9 ustawy o funduszach inwestycyjnych należało stwierdzić, że zaskarżona interpretacja naruszała art. 21 ust. 1 pkt 1, art. 22 ust. 1 i art. 26 ust. 1 u.p.d.o. przez to, że stwierdzała, iż na Skarżącej Spółce ciąży obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodu od dochodów W funduszu w związku z wypłatą dywidendy. Uzależnienie zastosowania zwolnienia podatkowego od podejmowania konkretnych czynności, zapisanych w ustawie, stanowi zbyt wąską interpretację przepisu art. 6 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p.
Należy wskazać, że słusznie podnosi Skarżąca, że przyjęcie takiej interpretacji prowadzi do dyskryminacyjnego traktowania funduszy zagranicznych prowadzących w Polsce działalność w zakresie innych czynności, niż zbywanie jednostek uczestnictwa, więc do naruszenia art. 12 Traktatu ustanawiającego zakaz dyskryminacji podmiotów ze względu na ich przynależność państwową.
Interpretacja przepisów obowiązujących w jednym z państw członkowskich Unii Europejskiej powinna uwzględniać postanowienia Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Obowiązek dokonywania takiej wykładni spoczywa również na sądach krajowych, które zgodnie z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości powinny dokonać wykładni istniejącego prawa wewnętrznego tak, by uwzględniała ona zarówno treść jak i cel przepisu prawa wspólnotowego.
Na podstawie art. 93 Traktatu, harmonizacja ustawodawstwa krajów członkowskich obejmuje regulacje z zakresu podatków obrotowych, akcyzy i innych podatków pośrednich, natomiast nakaz harmonizacji podatków bezpośrednich wyraźnie nie został określony w Traktacie i w odniesieniu do podatków bezpośrednich brak jest odpowiednika przepisu art. 93. Państwa członkowskie podjęły jednak inicjatywę w tym zakresie, a jej podstawę prawną ustalono w oparciu o art. 94 Traktatu, który stanowi o ujednoliceniu tych uregulowań prawnych, które wywierają bezpośredni wpływ na powstawanie i funkcjonowanie wewnętrznego rynku wspólnego. Przepis ten, jako metodę harmonizacji prawodawstwa w zakresie podatków bezpośrednich wskazuje na dyrektywy. Na jego podstawie poddano harmonizacji niektóre konstrukcje występujące na gruncie podatków dochodowych; łączenie i podział spółek, opodatkowanie dywidend, odsetek, należności licencyjnych. Europejski Trybunał Sprawiedliwości w swoim orzecznictwie wskazuje wprawdzie, że opodatkowanie bezpośrednie należy do kompetencji państw członkowskich, ale podkreśla równocześnie, że państwa te muszą wykonywać tę kompetencję w zgodzie z prawem wspólnotowym, a więc nie mogą wprowadzać dyskryminacji ze względu na przynależność państwową (art. 12 Traktatu).
Przypomnieć w tym miejscu należy, że Komisja Wspólnot Europejskich zwracała się do Polski z formalnym wnioskiem o zakończenie dyskryminacyjnego opodatkowania zagranicznych funduszy emerytalnych, funduszy inwestycyjnych i instytucji finansowych, wskazując, że tym samym Polska nie spełniła w tym przypadku zobowiązań wynikających z art. 49 i 56 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską ograniczając swobodę przepływu kapitału oraz swobodę przedsiębiorczości.
Niezbędnych zmian w tym zakresie dokonano ustawą z dnia z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478). Z uzasadnienia projektu ww. ustawy wynika, że dokonane zmiany mają na celu usunięcie wątpliwości interpretacyjnych i dostosowanie przepisów do wymogów prawa wspólnotowego, albowiem praktyka stosowania obecnie obowiązujących przepisów, a także działania Komisji Europejskiej, która wskazała na potencjalną niezgodność z prawem wspólnotowym przepisów regulujących opodatkowanie funduszy inwestycyjnych i emerytalnych, ujawniła potrzebę zmiany przepisów w celu zapewnienia większej przejrzystości, a także zgodności z prawem wspólnotowym".
Z tych też względów Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. 2012, poz. 270).
Od powyższego wyroku WSA, w dniu 25 lutego 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 20 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1005/11 oddalił skargę kasacyjną złożoną przez tut. Organ podatkowy.
Stosownie do treści art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku z dnia 12 października 2009 r., po uwzględnieniu prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt. III SA/Wa 907/10 z dnia 18 stycznia 2011 r. (data wpływu 4 marca 2013 r.), w sprawie oceny prawnej przedstawionego w nim zdarzenia przyszłego, uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. 2012, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.