IPPB5/423-607/09-4/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2009 r. (data wpływu 28 września 2009 r.) oraz w piśmie z dnia 27 listopada 2009 r. (data nadania 27 listopada 2009 r., data wpływu 30 listopada 2009 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 23 listopada 2009 r. Nr IPPB5/423-607/09-2/PS (data nadania 23 listopada 2009 r., data doręczenia 26 listopada 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 5 Konwencji z dnia 2 września 1991 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92, dalej Konwencja polsko - szwajcarska) - jest prawidłowe.

W dniu 28 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 5 Konwencji z dnia 2 września 1991 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92, dalej Konwencja polsko - szwajcarska).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

T. AG z siedzibą w Szwajcarii, V. a.s. z siedzibą w Czechach i M S.A. z siedzibą w Polsce przez T. oraz V. as. na rzecz M. Dzieło wykonane zostanie w obiekcie położonym w Polsce i stanowiącym własność M. Dzieło będzie składało się z elementów (maszyn, urządzeń itp.) wyprodukowanych przez różnych producentów, w tym T. W ramach Umowy Inwestycyjnej mieści się przekazanie pełnej dokumentacji całego ciągu technologicznego od cięcia wsadu do ekspedycji w zakresie produkcji wysokociśnieniowych zbiorników do magazynowania i transportu metanu, wodoru i biopaliw w technologii prasowania na gorąco z bloczka.

Zgodnie z umową, M. zobowiązuje się do wykonania wszelkich niezbędnych prac w zakresie przygotowania, przebudowy lub adaptacji obiektu, w którym ma zostać wykonane dzieło do 30 listopada 2010. T. nie ma jakichkolwiek uprawnień nadzorczych czy w zakresie planowania jakichkolwiek robót związanych z przebudową i adaptacją obiektu. T. przystąpi do montażu dzieła w obiekcie nie później niż w dniu 1 lutego 2011 r.. Termin zakończenia montażu, uruchomienia oraz osiągnięcia złożonych parametrów technicznych oraz wydajności dzieła i podpisania protokołu odbioru końcowego strony ustaliły na dzień 30 czerwca 2011 r.. Wszystkie elementy dzieła mogą zostać wprowadzone do obiektu przed rozpoczęciem prac montażowych, jednakże nie wcześniej niż od 1 stycznia 2011 r.. Okres gwarancji wynosi dwa lata od dnia przejęcia dzieła przez M. T. jest zobowiązany do usunięcia wady dzieła nieodpłatnie i bez dodatkowych kosztów, w terminie do 5 (pięciu) dni roboczych od daty otrzymania zawiadomienia o wadzie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Stanowisko Podatnika

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 54 z 2000 r. z późn. zmianami; zwanej dalej: Ustawa o p.d.o.p.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Umowa pomiędzy Polską a Szwajcarią stanowi, iż dochody z działalności prowadzonej na terytorium Polski przez podmiot szwajcarski podlegają opodatkowaniu w Polsce tylko wówczas, gdy działalność ta realizowana jest poprzez położony w Polsce zakład.

Zgodnie z art. 4a pkt 11 Ustawy o p.d.o.p. pojęcie zakład oznacza:

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polską nie stanowi inaczej. Siedziba T. znajduje się na terytorium Szwajcarii, dlatego też analiza czy T. posiada zakład w Polsce powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień Umowy pomiędzy Polską a Szwajcarią. Zgodnie z art. 7 tej umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. "Zakład", w rozumieniu art. 5 ust. 1 i 2 UUPO oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie albo częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa, w szczególności:

Zgodnie z art. 5 ust. 3 UUPO, budowa, montaż lub instalacja stanowi zakład tylko wtedy, gdy okres ich prowadzenia trwa dłużej niż dwanaście miesięcy. Artykuł ten wprowadza szczególny tryb ustalenia istnienia zakładu, w przypadku robót budowlanych, montażu lub instalacji. Podstawowym warunkiem uznania placu budowy, montażu lub instalacji za zakład, zgodnie z art. 5 ust. 3 Umowy, jest czas trwania prac budowlanych, montażowych lub instalacyjnych. Jako, iż art. 5 ust. 3 Umowy jest przepisem szczególnym w stosunku do przepisu art. 5 ust. 1 Umowy, zatem plac budowy, montaż lub instalacja nie będą stanowiły zakładu, pomimo posiadania cechy stałości, jeżeli nie zostanie przekroczony okres 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia efektywnych prac.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD określenie "plac budowy, budowa lub prace instalacyjne i montażowe" obejmuje nie tylko budowę budynków, lecz również budowę dróg, mostów lub kanałów, renowację (obejmującą ważne prace budowlane, a nie tylko prace związane z utrzymaniem lub dekoracja) takich budynków, dróg, mostów lub kanałów, układanie rurociągów i prowadzenie prac ziemnych. Również określenie "prace montażowe" nie ogranicza się do prac instalacyjnych związanych z placem budowy. Obejmuje ono również instalowanie nowych urządzeń, na przykład maszyn wewnątrz budynku lub na zewnątrz. Ponadto pojęcie to obejmuje nadzór nad budową oraz planowanie wykonywane przez przedsiębiorcę prowadzącego budowę lub montaż.

Z Komentarza do Modelowej Konwencji wynika, że budowa istnieje od dnia, w którym przedsiębiorca rozpoczyna swoją działalność, co obejmuje wszelkie prace przygotowawcze wykonywanie w państwie, w którym ma być prowadzona budową np. założenie biura nadzoru, ogrodzenie działki, gromadzenie materiału. Za dzień podjęcia efektywnych prac, w przypadku prac montażowych, uznaje się dzień przybycia pierwszej osoby, która ma wykonać montaż. Podkreślić należy fakt, iż zgodnie z Komentarzem moment zawarcia kontraktu nie jest traktowany jako rozpoczęcie budowy. Budowa trwa do momentu całkowitego zakończenia budowy albo opuszczenia jej na stałe. Zakończenie budowy nastąpi więc, gdy wystąpią okoliczności przewidziane w przepisach obowiązujących w państwie, gdzie ta budowa jest realizowana, np. uzyskanie pozwolenia na użytkowanie obiektu, zgłoszenie do właściwego organu administracji zakończenia budowy. Ukończenie prac następuje również wraz z formalnym przyjęciem prac przez zamawiającego. Jako moment zakończenia można również przyjąć dzień podpisania protokołu ostatecznego odbioru robót budowlanych, montażowych lub instalacyjnych (i opuszczenie budowy).

Ponadto zgodnie z pismem Ministra Finansów z 25 lutego l997 r., sygn. PO 4/BA-722-846/96, do okresu budowy nie należy wliczać okresu zastrzeżonego do późniejszych roszczeń z tytułu rękojmi lub okresu wykonywania napraw gwarancyjnych.

Zatem biorąc pod uwagę jedynie brzmienie art. 5 ust. 1-3 UUPO i uznając, iż działalność T. w Polsce to wykonanie prac montażowych (T. nie będzie posiadał w Polsce miejsca zarządu, filii, biura zakładu fabrycznego czy warsztatu), należałoby przyjąć, iż zakład T. powstałby tylko w sytuacji, gdyby T. przekroczył 12 miesięczny okres wykonywania tych prac. Jeżeli rozpoczęcie budowy/montażu nastąpiłoby 1 lutego 2011 r. (zgodnie z kontraktem jest to moment rozpoczęcia montażu dzieła), a podpisanie protokołu odbioru lub definitywne zaprzestanie robót nastąpiłoby 30 czerwca 2011 r. - okres trwania montażu wyniósłby 5 miesięcy (czyli okres 12 miesięczny nie zostałby przekroczony - zakład nie powstałby). Gdyby prace montażowe przedłużyły się i podpisanie protokołu odbioru albo definitywne zaprzestanie robót nastąpiłoby np. 30 czerwca 2012 r., to mógłby powstać zakład w dniu 1 lutego 2012 r.. 1 lutego 2012 r. T. byłby zobowiązany do otwarcia ksiąg rachunkowych zakładu w Polsce. Na podstawie ksiąg rachunkowych T. powinien obliczyć dochód/stratę podatkową zakładu i ewentualnie uiścić zaliczkę na poczet podatku dochodowego od osób prawnych nie później niż do 20 marca 2012 r.. W księgach rachunkowych znajdą się przychody i koszty, które można przypisać zakładowi od momentu rozpoczęcia montażu w Polsce.

Jednakże, zdaniem T., wytworzenie, sprzedaż, dostawa i montaż Unii technologicznej na rzecz M. zgodnie z Umową Inwestycyjną nie będzie stanowiła zakładu niezależnie od okresu trwania montażu w Polsce. Zgodnie z art. 5 ust. 4 pkt f UUPO, określenie "zakład" nie obejmuje bowiem prowadzenia przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa placówki montażowej w drugim Umawiającym się Państwie w związku z dokonywaną przez to przedsiębiorstwo dostawą maszyn lub urządzeń dla drugiego Umawiającego się Państwa. Literalne brzmienie tego artykułu prowadzi do jednoznacznego wniosku, iż dostawa linii technologicznej (elementów składowych linii) wraz z jej montażem przez T. nie stanowi zakładu niezależnie od długości trwania montażu, bowiem T. prowadzi placówkę montażową w związku z dostawą elementów linii technologicznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono w tym zakresie od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.