IPPB5/423-594/11-4/JC - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki kapitałowej wydatków ponoszonych na organizację szkoleń produktowych dla pracowników oraz kontrahentów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2011 r. (data wpływu 20 czerwca 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 sierpnia 2011 r. (data nadania 3 sierpnia 2011 r., data wpływu 8 sierpnia 2011 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr IPPB5/423-594/11-2/JC oraz IPPP2-443-749/11-2/JO z dnia 27 lipca 2011 r. (data nadania 27 lipca 2011 r., data doręczenia 1 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na organizację szkoleń produktowych - jest prawidłowe,

* kwalifikacji prawnopodatkowej przedmiotowych wydatków - jest prawidłowe.

W dniu 20 czerwca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na organizację szkoleń produktowych oraz kwalifikacji prawnopodatkowej przedmiotowych wydatków.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Spółka (dalej jako: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie przetwórstwa tworzyw sztucznych, a także produkcji wyrobów z polichlorku winylu (dalej jako: PVC) oraz polietylenu (dalej jako: PE). W ofercie Spółki znajdują się m.in. folie stretch PE, folie termokurczliwe PVC, folie izolacyjne, dachowe i budowlane PVC, granulaty PVC, folie twarde z PVC farmaceutyczne i techniczne. W celu zwiększenia udziału w rynku oraz przychodów ze sprzedawanych produktów Spółka organizuje nieodpłatne szkolenia produktowe dla swoich pracowników, klientów oraz potencjalnych klientów. W ich trakcie uczestnikom szkolenia przekazywana jest specjalistyczna wiedza na temat produktów, dotycząca ich właściwości, a także możliwych zastosowań. Szkolenia mają charakter informacyjny oraz instruktażowy. Ich celem jest szczegółowe zapoznanie się z oferowanymi produktami Spółki. W ramach organizowanych szkoleń Spółka ponosi wydatki m.in. na: noclegi uczestników, wyżywienie, dojazd uczestników do miejsca szkolenia, wynajem sali, materiały szkoleniowe. Wydatki te są dokumentowane fakturami VAT z tyt. zakupu usług dotyczących organizacji szkoleń. Faktura VAT może zawierać jedną pozycję dotyczącą usługi kompleksowej, wyszczególnienie poszczególnych usług wchodzących w skład usługi kompleksowej lub wydatki związane ze szkoleniem mogą być udokumentowane odrębnymi fakturami.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytania dotyczącego podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wydatki dokonywane w związku z organizacją szkoleń produktowych dla pracowników, klientów oraz potencjalnych klientów Spółki stanowią KUP w świetle art. 15 ust. 1 uCIT jako koszty pośrednie.

Zgodnie ze wskazanym przepisem, KUP są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle art. 15 ust. 1 uCIT, aby wydatek mógł być kwalifikowany jako KUP, muszą być spełnione następujące przesłanki:

Według Spółki, bezspornym jest, że poniesione przez nią wydatki spełniają przesłanki określone w punktach: 1,2,3,4,5. W odniesieniu do ostatniej przesłanki uznania wydatku za KUP (pkt 6) Wnioskodawca wskazuje, że art. 16 ust. 1 pkt 28 uCIT wyłącza z KUP koszty reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

W związku z tym, że w uCIT nie zostało zdefiniowane pojęcie "reprezentacji", należy posłużyć się definicją słownikową. Przez "reprezentację" należy rozumieć "okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną" (Uniwersalny Słownik Języka Polskiego, pod red. Stanisława Dubisza, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2007).

W związku z powyższym należy stwierdzić, że wydatki ponoszone przez Spółkę na organizowanie szkoleń produktowych będą stanowić KUP. Art. 16 ust. 1 pkt 28 nie znajdzie w omawianym stanie faktycznym zastosowania. Działania Wnioskodawcy nie noszą znamion wystawności i okazałości. Spełniona zatem jest ostatnia przesłanka (pkt 6 powyżej) pozwalająca zaliczyć dany wydatek do KUP.

Poza tym, w ocenie Spółki, powyższy art. 16 ust. 1 pkt 28 nie powinien być interpretowany w ten sposób, że zabrania zaliczania do KUP wydatków na zakup usług gastronomicznych czy żywności w każdym przypadku. Wskazane wydatki nie mogą być zaliczone do KUP tylko wtedy, gdy mają cechy reprezentacji. W innym bowiem wypadku należy poniesione wydatki zaliczyć do KUP, jeżeli są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Stanowisko to znajduje odzwierciedlenie m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 czerwca 2008 r. (III SA/Wa 157/08), w którym Sąd stwierdził, że "wymienienie jako przykładowych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności i napojów w tym alkoholowych, nie oznacza, że wydatki te nigdy nie będą kosztami. Stwierdzić należy, że nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy maja charakter reprezentacyjny".

W konsekwencji stwierdzić należy, że jeżeli szkolenia mają charakter informacyjny oraz instruktażowy oraz związane są przychodami Wnioskodawcy to wszystkie wydatki ponoszone w związku z organizacją szkoleń produktowych powinny być kwalifikowane w ten sam sposób.

W opinii Spółki, analogiczne stanowisko wyrażono w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów, wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu: w dniu 27 stycznia 2010 r. (ILPB3/423-971/09-6/MC) oraz w dniu 21 lipca 2008 r. (ILPB3/423-237/08-2/MM).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. - dalej ustawa lub u.p.d.o.p.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Na podstawie powyższego przepisu możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku, który - racjonalnie oceniając - mógłby przyczynić się do powstania przychodu czy jego zwiększenia, nawet jeżeli przychód faktycznie nie wystąpi.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania podmiotu.

W złożonej rzeczywistości życia gospodarczego istnieje obiektywna i zasadnicza trudność w precyzyjnym wyznaczeniu linii rozgraniczającej poszczególne przejawy aktywności gospodarczej, wykazywanej przez przedsiębiorców. Chodzi tu o ich podstawową działalność (produkcję, handel, usługi) i towarzyszące tej działalności przedsięwzięcia o charakterze marketingowym, promocyjnym, reklamowym, reprezentacyjnym - dotyczące sprzedaży wytwarzanych dóbr i usług oraz relacji z aktualnymi i potencjalnymi kontrahentami/klientami.

Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Ustawodawca wyróżnia przy tym koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie). Jako koszty pośrednie przyjmowane są przede wszystkim koszty funkcjonowania podatnika, których ponoszenie jest związane z całokształtem prowadzonej działalności. Należy zauważyć, iż kosztami podatkowymi są m.in. tzw. "koszty pracownicze". Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników.

Co istotne, nie każde świadczenie na rzecz pracownika, może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pracodawcy. Pracodawca może bowiem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko te wydatki na rzecz pracowników, które pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, a jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy ponadto wskazać, iż wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża Podatnika.

Natomiast na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Nie każdy koszt poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Takimi kosztami bowiem nie mogą być wydatki enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje terminu "reprezentacja", dlatego też należy posłużyć się wykładnią językową.

Przez "reprezentację" rozumie się okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną - Uniwersalny Słownik Języka Polskiego pod redakcją prof. S. Dubisza (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2007). Ponadto, zgodnie z przyjętym od lat poglądem doktryny prawa podatkowego, za reprezentację uznaje się "występowanie w imieniu podatnika (firmy), wiążące się z okazałością i wytwornością, w celu wywołania jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu firmy. Reprezentacja to przede wszystkim działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, związane w szczególności z utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów" (Brzeziński B., Kalinowski M., Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz, Warszawa 1997, str. 159).

Powyższe rozumienie pojęcia reprezentacji zdaniem tut. Organu należy uzupełnić o stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz doktryny prawa podatkowego. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 maja 1998 r. - sygn. Akt SA/Sz 1412/97, stwierdził, że reprezentacja nie musi odnosić się do okazałości, wystawności, a odnosi się do dobrego reprezentowania firmy, które może polegać na odpowiednim ubiorze pracowników, wystrojów firmy, jego logo, tablicach informacyjnych, sposobie podejmowania interesantów i kontrahentów.

Z powyższego wynika, iż o reprezentacji można mówić w odniesieniu do działań mających na celu stworzenie i utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku firmy na zewnątrz, to jest w relacji z kontrahentami (ich przedstawicielami), gośćmi i potencjalnymi klientami. Obejmuje ona zarówno działania zmierzające do:

* stworzenia oczekiwanego wizerunku, pozycji podatnika jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, jak i

* stworzenia korzystnych warunków w celu nawiązania nowych lub też podtrzymania (rozszerzenia) dotychczasowych kontaktów.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż w celu zwiększenia udziału w rynku oraz przychodów ze sprzedawanych produktów Spółka organizuje nieodpłatne szkolenia produktowe dla swoich pracowników, klientów oraz potencjalnych klientów. W ich trakcie uczestnikom szkolenia przekazywana jest specjalistyczna wiedza na temat produktów, dotycząca ich właściwości, a także możliwych zastosowań. Szkolenia mają charakter informacyjny oraz instruktażowy. Ich celem jest szczegółowe zapoznanie się z oferowanymi produktami Spółki.

W ramach organizowanych szkoleń Spółka ponosi wydatki m.in. na: noclegi uczestników, wyżywienie, dojazd uczestników do miejsca szkolenia, wynajem sali, materiały szkoleniowe. Należy zatem stwierdzić, iż przedmiotowe wydatki, które ponosi Wnioskodawca w związku z organizacją szkoleń o charakterze instruktażowym i informacyjnym skierowanych do pracowników, klientów oraz potencjalnych klientów nie noszą znamion reprezentacji i mają związek z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami.

Na uwagę zasługuje jednakże okoliczność, iż w przypadku, gdy możliwość uczestniczenia w szkoleniu będą mieli faktycznie tylko wyselekcjonowani partnerzy Spółki - grupa podmiotów o określonym "potencjale zakupowym towarów", i jeśli spotkanie to zostanie przygotowywane z myślą o budowaniu relacji z nimi, wydatki na jego organizację, w tym koszty usług gastronomicznych, będą miały charakter reprezentacyjny. W tym miejscu podkreślić należy, iż jednoznaczne przesądzenie o charakterze tych kosztów wymagałoby przeprowadzenia postępowania dowodowego. Ocena podatkowa poszczególnych kosztów, w każdym przypadku winna być dokonywana indywidualnie i całościowo. Dodatkowo w celu oceny, czy dany rodzaj wydatku może zostać uznany za reprezentację czy inny rodzaj wydatków konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Tutejszy Organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Z tego względu, niniejsza interpretacja ogranicza się do wykładni przepisu art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wskazania elementów faktycznych, które są istotne dla kwalifikacji przedmiotowych kosztów. W procesie wydawania interpretacji indywidualnych właściwy organ nie dokonuje żadnych własnych ustaleń w ramach postępowania dowodowego, ale przedstawia wyłącznie ocenę stanowiska wnioskodawcy na tle przedstawionego przez niego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Konkludując, koszty przedmiotowych szkoleń, obejmujące wydatki na noclegi uczestników, wyżywienie, dojazd uczestników do miejsca szkolenia, wynajem sali, materiały szkoleniowe stanowią co do zasady koszty uzyskania przychodów Spółki, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są racjonalne i wykazują związek przyczynowo-skutkowy z przychodami, nie znajdują się w katalogu kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tejże ustawy) o ile nie wykraczają poza główny cel organizowanych szkoleń (przekazanie uczestnikom specjalistycznej wiedzy na temat sprzedawanych przez Spółkę produktów) oraz zostaną właściwie udokumentowane (art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p.).

Tym samym, stanowisko Spółki w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na organizacje szkoleń produktowych, należało uznać za prawidłowe.

Prawidłowe jest także stanowisko Spółki w przypadku zaliczania przedmiotowych wydatków na organizację szkoleń produktowych jako kosztów pośrednich.

Ponadto zaznacza się, iż tut. Organ nie oceniał prawidłowości dokumentowania ponoszonych wydatków, bowiem nie było to przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz wyroku sądu administracyjnego należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Ponadto nie są one sprzeczne z niniejszą interpretacją i potwierdzają stanowisko w niej zawarte.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.