IPPB5/423-589/10-5/PS - Konsekwencje podatkowe prowadzenia przez polską spółkę działalności gospodarczej w formie oddziału na Węgrzech.

Spółka będzie prowadzić działalność gospodarczą obejmującą m.in. finansowanie działalności innych podmiotów (w szczególności poprzez udzielanie oprocentowanych pożyczek) jak również obrót wierzytelnościami, w tym wierzytelnościami z tytułu kredytów i pożyczek.

Na potrzeby przyszłej działalności Spółka założy oddział na Węgrzech ("Oddział").

Oddział będzie stanowić wyodrębnioną jednostkę organizacyjną Spółki, która nie będzie jednak posiadała odrębnej osobowości prawnej (z prawnego punktu widzenia Oddział i Spółka będą stanowić jeden podmiot).

Oddział będzie prowadzić działalność gospodarczą obejmującą między innymi finansowanie działalności innych podmiotów (w szczególności poprzez udzielanie oprocentowanych pożyczek) jak również obrót wierzytelnościami, w tym wierzytelnościami z tytułu kredytów i pożyczek, przy czym:

W konsekwencji prowadzonej działalności przychodami Oddziału mogą być w szczególności odsetki uzyskiwane przez Oddział w związku z finansowaniem innych podmiotów, dochody z tytułu prowizji pobieranych przez Oddział w związku z finansowaniem innych podmiotów, dochody z tytułu uzyskania spłaty wierzytelności w kwocie wyższej od kwoty nabycia, dochody z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności oraz ewentualne wszelkie dochody z tytułu różnic kursowych związanych z działalnością Oddziału.

Oddział będzie dysponował aktywami niezbędnymi do powstania i funkcjonowania Oddziału zgodnie z przepisami prawa węgierskiego (np. powierzchnią biurową oraz sprzętem biurowym usytuowanymi na Węgrzech). W bieżącą działalność Oddziału będzie zaangażowana co najmniej jedna osoba będąca menedżerem Oddziału (tzw. menedżer Oddziału).

Księgi Oddziału mogą być prowadzone w walucie innej niż PLN.

Spółka wyposaży Oddział w aktywa finansowe przeznaczone do prowadzenia działalności (w szczególności środki pieniężne lub wierzytelności). W miarę potrzeb działalność Oddziału będzie finansowana również poprzez zaciąganie zobowiązań od innych podmiotów w każdej dozwolonej prawem formie.

Aktywa finansowe (w szczególności środki pieniężne tub wierzytelności) zostaną przekazane Oddziałowi na podstawie uchwały zarządu Spółki, która to uchwała będzie przewidywać, że przekazanie środków ma charakter czasowy i aktywa te będą podlegać zwrotowi z Oddziału w przyszłości.

Oddział będzie wykonywał funkcje (i ponosił odpowiadające wykonywanym funkcjom koszty) związane ze swoją działalnością, w szczególności Oddział będzie zasadniczo wykonywał wszelkie funkcje związane z finansowaniem innych podmiotów i obrotem wierzytelnościami (np. podejmowanie decyzji w przedmiocie udzielenia oraz warunków udzielenia pożyczek, obrotu wierzytelnościami, prowadzenie księgowości Oddziału, bieżące zarządzanie Oddziałem i zapewnienie obsługi technicznej Oddziału). Natomiast funkcje realizowane przez Spółkę (i ponoszone przez nią odpowiednie koszty) będą ograniczone do:

Mając na względzie wskazany wyżej podział funkcji pomiędzy Spółką a Oddziałem, Oddział będzie ponosił zasadnicze ryzyko gospodarcze związane ze swoją działalnością, natomiast Spółka, jako podmiot zapewniający środki Oddziałowi, będzie ponosiła ryzyko jedynie w sposób pośredni.

Ponadto, w przypadku, gdy działalność Oddziału nie będzie uzasadniona ekonomicznie, Spółka dokona likwidacji Oddziału, wskutek której wszelkie znajdujące się w dyspozycji Oddziału aktywa zostaną przekazane do Spółki. Przekazanie części lub całości aktywów z Oddziału do Spółki może również nastąpić w każdym czasie bez likwidacji Oddziału. Takie przekazanie nastąpi na podstawie odpowiedniej uchwały Zarządu Spółki.

Czy Oddział będzie stanowił zakład w rozumieniu polsko - węgierskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Czy wyposażenie Oddziału przez Spółkę w aktywa przeznaczone do prowadzenia działalności przez Oddział w postaci środków pieniężnych nie będzie prowadziło do powstania przychodu (kosztu uzyskania przychodów) na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych ("CIT") w Polsce.

Czy wyposażenie Oddziału przez Spółkę w inne aktywa finansowe przeznaczone do prowadzenia działalności przez Oddział (w szczególności w postaci wierzytelności, również z tytułu pożyczek lub kredytów) nie będzie prowadziło do powstania przychodu (kosztu uzyskania przychodów) na gruncie podatku dochodowego od osób, prawnych ("CIT") w Polsce.

Czy dochody Oddziału będą zwolnione z opodatkowania CIT w Polsce.

Czy dochody Oddziału zwolnione z opodatkowania CIT w Polsce wskazane w pytaniu Nr 4 będą obejmować w szczególności dochody w postaci odsetek uzyskiwanych przez Oddział w związku z finansowaniem innych podmiotów, dochody z tytułu prowizji pobieranych przez Oddział w związku z finansowaniem innych podmiotów, dochody z tytułu uzyskania spłaty wierzytelności w kwocie wyższej od kwoty nabycia, dochody z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności oraz ewentualne wszelkie dochody z tytułu różnic kursowych powstających w związku z działalnością Oddziału, w tym także z tytułu ewentualnych różnic kursowych wynikających z wyceny majątku Oddziału dla celów rachunkowych w Polsce.

Czy w związku z wyposażeniem Oddziału przez Spółkę w środki pieniężne oraz inne aktywa finansowe Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu w postaci odsetek.

Czy przy określaniu wielkości dochodu Oddziału, który podlega opodatkowaniu wyłącznie na Węgrzech, należy wziąć pod uwagę funkcje pełnione odpowiednio przez Oddział i przez Spółkę, a mając na uwadze charakter tych funkcji, uzasadnione ekonomicznie jest opodatkowanie pewnej części zysku wygenerowanego przez Oddział w Polsce zgodnie z metodą rozsądnej marży (koszt plus), gdzie podstawą do naliczenia powyższej marży będą koszty ponoszone przez Spółkę w związku z wykonywaniem czynności mających związek z działalnością Oddziału.

Czy wartość aktywów przekazanych z Oddziału do Spółki nie będzie stanowiła przychodu na gruncie CIT w Polsce zarówno w trakcie istnienia Oddziału, jak również w przypadku ewentualnej likwidacji Oddziału.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Umowy polsko-węgierskiej, zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie albo częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

W myśl ust. 2 tego samego artykułu określenie "zakład" obejmuje w szczególności (inter alia): miejsce zarządu, filię lub biuro.

Oddział będzie dysponował powierzchnią biurową na Węgrzech, w bieżącą działalność Oddziału będzie zaangażowana co najmniej jedna osoba będąca menedżerem Oddziału.

Poprzez Oddział Spółka będzie prowadziła działalność gospodarczą między innymi w zakresie finansowania innych podmiotów jak również obrotu wierzytelnościami.

W konsekwencji, zdaniem Spółki Oddział będzie stanowił zakład w rozumieniu Umowy polsko-węgierskiej. Spółka dodaje, że powyższa konkluzja jest zgodna z powszechnym stanowiskiem doktryny międzynarodowego prawa podatkowego. Mianowicie w doktrynie podkreśla się, że miejscem prowadzenia działalności gospodarczej (placówką) może być każde pomieszczenie bądź urządzenie (maszyna), wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa (Józef Banach Polskie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania", Warszawa 2002, str. 124, Komentarz do Modelowej Konwencji OECD, wyd. IBFD 2006, str. 86-92, interpretacja Ministra Finansów z dnia 19 lutego 2007 nr DD7/033-227-ML/06/446). Takie samo stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 16 grudnia 2008 r. nr IPPB5/423-52/08-2/PS w odniesieniu do postanowień Umowy Węgierskiej oraz w interpretacjach wydanych 13 maja 2010 r. w odniesieniu do analogicznych postanowień umowy polsko-luksemburskiej (IPPB5/423-98/10-5/PS, IPPB5/423-103/10-5/PS i IPPB5/423-101/10-5/PS).

Jako że Oddział jest jedynie wyodrębnioną jednostką organizacyjną Spółki i nie posiada odrębnej od Spółki osobowości prawnej, przesunięcie majątku pomiędzy Spółką a Oddziałem jest czynnością w ramach jednego podmiotu (nie jest bowiem możliwe dokonanie skutecznej czynności prawnej pomiędzy Spółką a Oddziałem).

W konsekwencji należy uznać, że przekazanie przez Spółkę do Oddziału aktywów przeznaczonych do prowadzenia działalności przez Oddział w postaci. środków pieniężnych nie będzie prowadziło do powstania przychodów (kosztów uzyskania przychodów) na gruncie CIT w Polsce (tak też Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach wydanych w dniu 13 maja 2010 r. (IPPB5/423-98/10-5/PS, IPPB5/423-103/10-5/PS i IPPB5/423-101/10-5/PS), interpretacji z dnia 8 czerwca 2009 nr IPPB5/423-124/09-2/PS, Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 18 grudnia 2006 nr DP/423-0146/06/AK, Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 25 sierpnia 2006 nr ZD/406-116/CIT/06).

Jako że Oddział jest jedynie wyodrębnioną jednostką organizacyjną Spółki i nie posiada odrębnej od Spółki osobowości prawnej, przesunięcie majątku pomiędzy Spółką a Oddziałem jest czynnością w ramach jednego podmiotu (nie jest bowiem możliwe dokonanie skutecznej czynności prawnej pomiędzy Spółką a Oddziałem).

W konsekwencji należy uznać, że przekazanie przez Spółkę do Oddziału innych aktywów finansowych przeznaczonych do prowadzenia działalności przez Oddział (w szczególności w postaci wierzytelności, również z tytułu pożyczek lub kredytów) nie będzie prowadziło do powstania przychodów (kosztów uzyskania przychodów) na gruncie CIT w Polsce (tak też Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach wydanych w dniu 13 maja 2010 r. (IPPB5/423-98/10-5/PS, IPPB5/423-103/10-5/PS i IPPB5/423-101/10-5/PS), interpretacji z dnia 8 czerwca 2009 nr IPPB5/423-124/09-2/PS, Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 18 grudnia 2006 nr DP/423-0146/06/AK, Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 25 sierpnia 2006 nr ZD/406-116/CIT/06).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Umowy polsko - węgierskiej, zyski przedsiębiorstw Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie chyba, że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Z kolei w myśl art. 24 ust. 1 Umowy polsko - węgierskiej, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie uzyskuje dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami Umowy może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie, to Państwo pierwsze zwolni taki dochód lub majątek od podatku.

W konsekwencji, jeżeli (zgodnie ze stanowiskiem Spółki przedstawionym w punkcie 1 powyżej) Oddział będzie stanowił zakład w rozumieniu Umowy polsko - węgierskiej, dochody, jakie w myśl przepisów Umowy polsko - węgierskiej zostaną przypisane do Oddziału będą podlegały opodatkowaniu na Węgrzech jednocześnie będą zwolnione z opodatkowania CIT w Polsce (tak też Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach wydanych w dniu 16 grudnia 2008 r. (IPPB5/423-52/08-2/PS).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Umowy polsko - węgierskiej, zyski przedsiębiorstw Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie chyba, że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Jak wskazano we wcześniejszej części wniosku, zdaniem Spółki, Oddział będzie stanowił zakład w rozumieniu Umowy polsko - węgierskiej. Ponadto, działalność Oddziału stanowiącego zakład będzie obejmowała między innymi finansowanie innych podmiotów, jak również obrót wierzytelnościami.

W konsekwencji, w świetle art. 7 ust. 1 Umowy polsko - węgierskiej, zdaniem Spółki do dochodów, jakie należy przypisać Oddziałowi (zakładowi) należy zaliczyć przede wszystkim dochody, jakie ten Oddział będzie uzyskiwał w postaci odsetek otrzymanych w związku z finansowaniem innych podmiotów, prowizji pobieranych w związku z tą działalnością, dochodów z tytułu uzyskania spłaty wierzytelności w kwocie wyższej od kwoty nabycia, dochodów z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności.

Ponadto, w przypadku powstania dochodu w postaci dodatnich różnic kursowych związanych z działalnością Oddziału, w tym także dochodu z tytułu ewentualnych różnic kursowych wynikających z wyceny majątku Oddziału dla celów rachunkowych w Polsce, dochód ten także powinien zostać przypisany do Oddziału (zakładu) w myśl art. 7 ust. 1 Umowy polsko-węgierskiej.

Spółka zaznacza, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce organów skarbowych. Takie stanowisko zajął np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 16 grudnia 2008 r. nr IPPB5/423-52/08-2/PS w odniesieniu do postanowień Umowy Węgierskiej oraz w interpretacjach wydanych 13 maja 2010 r. w odniesieniu do analogicznych postanowień umowy polsko-luksemburskiej (IPPB5/423-98/10-5/PS, IPPB5/423-103/10-5/PS i IPPB5/423-101/10-5/PS). Podobnie w postanowieniu z dnia 14 marca 2005 r. (sygn.: IMUS-1471/DPD1/423/1/05/EN) Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie stwierdził, że biorąc pod uwagę regulacje określone w art. 7 ust. 2 Umowy Luksemburskiej, zasadą jest tratowanie oddziału i centrali jak podmiotów niezależnych. Konsekwencją jest przypisywanie do oddziału przychodów i kosztów związanych z działalnością oddziału (także różnic kursowych). Podobnie, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 8 czerwca 2009 nr IPPB5/423-124/09-2/PS oraz w odniesieniu do analogicznych postanowień umowy z Danią Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku w decyzji z 14 marca 2005 nr BI/005-0974/04.

Oddział jest jedynie wyodrębnioną jednostką organizacyjną Spółki i nie posiada odrębnej od Spółki osobowości prawnej. Tym samym przepływy pieniężne pomiędzy Spółką a Oddziałem są przepływami w ramach jednego podmiotu.

Ponadto, nie jest możliwe dokonanie skutecznej czynności prawnej pomiędzy Spółką a Oddziałem.

W konsekwencji brak jest podstaw do uznania, że Spółka uzyskuje jakiekolwiek dochód odsetkowy z tytułu udostępnienia środków pieniężnych oraz innych aktywów finansowych na rzecz Oddziału (vide: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 16 grudnia 2008 r. nr IPPB5/423-52/08-2/PS oraz w interpretacjach wydanych 13 maja 2010 r. IPPB5/423-98/10-5/PS, IPPB5/423-103/10-5/PS i IPPB5/423-101/10-5/PS, Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 18 grudnia 2006 nr DP/4230146/06/AK, Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 25 sierpnia 2006 nr ZD/406-116/CIT/06).

Jako że Oddział jest jedynie wyodrębnioną jednostką organizacyjną Spółki i nie posiada odrębnej od Spółki osobowości prawnej, przesunięcie majątku pomiędzy Spółką a Oddziałem (zarówno w trakcie istnienia Oddziału, jak i w przypadku jego likwidacji) jest operacją dokonaną w ramach jednego podmiotu - nie jest bowiem możliwe dokonanie skutecznej czynności prawnej pomiędzy Spółką a Oddziałem (podobnie Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 18 grudnia 2006 nr DP/423-0146/06/AK, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście w postanowieniu z 25 listopada 2005 nr 143 6/2BV/443/2005/542/TCH).