IPPB5/423-587/11-4/DG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2011 r. (data wpływu 24 czerwca 2011 r.) oraz piśmie z dnia 6 września 2011 r. (data nadania 8 września 2011 r., data wpływu 9 września 2011 r.), uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 2 września 2011 r. Nr IPPB5/423-587/11-2/DG, (data nadania 2 września 2011 r., data doręczenia 6 września 2011 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych wyodrębnienia Części Wydzielanej przy podziale przez wydzielenie - jest prawidłowe.

W dniu 24 czerwca 2011 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wyodrębnienia Części Wydzielanej przy podziale przez wydzielenie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) działający w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzi działalność w dwóch obszarach:

Wieloletnie doświadczenie oraz zróżnicowany i wysokiej jakości asortyment umożliwił Spółce osiągnięcie stabilnej pozycji na obsługiwanym rynku w zakresie produkcji i sprzedaży branży chemii gospodarczej i spożywczej (działalność realizowana przez Część Produkcyjną). Na gruncie długoletnich wzajemnych kontaktów i realizowanych przedsięwzięć gospodarczych, Spółka uzyskała pozycję solidnego partnera w prowadzonym biznesie produkcyjnym i jest rozpoznawana w zakresie prowadzanej działalności przez producentów i odbiorców produktów Spółki. Spółka posiada rozbudowaną bazę stałych dostawców i odbiorców, z którymi ma podpisanych szereg korzystnych umów. Dzięki długoletniej współpracy zna potrzeby swoich klientów oraz zapewnia im kompleksową obsługę. Jednocześnie Spółka stale się rozwija i rozbudowuje sieć kontaktów handlowych oraz pozyskuje nowe zamówienia na szeroką gamę produktów oferowanych klientom. Niezwykle istotną wartością Spółki jest zdobyte na przestrzeni lat zaufanie klientów, podpisane z nimi długoterminowe umowy, baza stałych dostawców oraz odbiorców oraz renoma i rozpoznawalna na rynku marka, która ma kluczowe znaczenie w prowadzonej działalności produkcyjnej i handlowej. Spółce przysługuje szereg nadanych przez Urząd Patentowy praw ochronnych na znaki towarowe, które są wykorzystywane przez Spółkę do oznaczania produktów chemii gospodarczej, jak również produktów spożywczych i które w rezultacie są przypisane do Części Produkcyjnej.

W ramach Spółki funkcjonuje również Część Nieruchomościowa, której działalność koncentruje się obecnie na dwóch - będących własnością Spółki - nieruchomościach, które w żaden sposób nie są związane w prowadzoną przez Spółkę działalnością produkcyjną w ramach Części Produkcyjnej:

Biorąc powyższe pod uwagę, obecnie planowana jest realizacja transakcji podziału Spółki, poprzez wydzielenie jednej z części (Część Produkcyjna albo Część Nieruchomościowa) do odrębnej spółki działającej w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej (dalej: Spółka Przejmująca), co nastąpi na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej: k.s.h.) czyli w ramach tzw. podziału przez wydzielenie. Celem podziału jest zakładane od wielu lat oddzielenie obu obszarów działalności realizowanych obecnie w ramach Spółki, to jest:

Prowadzenie w ramach Spółki odrębnych działalności w ramach Części Produkcyjnej oraz Części Nieruchomościowej ma swoje odzwierciedlenie w strukturze organizacyjnej całej Spółki. Zgodnie z zasadami wynikającymi z regulaminu organizacyjnego całej Spółki, schemat organizacyjny przedsiębiorstwa Spółki jest formalnie zatwierdzany w formie zarządzenia Dyrektora Generalnego, którym jest Prezes Zarządu Spółki. Schemat organizacyjny stanowi załącznik do regulaminu organizacyjnego Spółki.

Jak wynika z regulaminu organizacyjnego Spółki, strukturę organizacyjną przedsiębiorstwa Spółki tworzą następujące jednostki organizacyjne:

przy czym Spółka może tworzyć na terenie kraju i za granicą inne jednostki organizacyjne, niż powyższe, a decyzje w tej sprawie podejmuje Zarząd w drodze uchwały, z zastrzeżeniem wyjątków określonych w umowie spółki.

Z postanowień regulaminu organizacyjnego Spółki wynika, że pion jest centralną jednostką organizacyjną realizującą zadania wydzielonej sfery działalności przedsiębiorstwa oraz sprawującą nadzór funkcjonalny i kontrolę nad działalnością danej sfery w zakładach. Piony są tworzone, likwidowane lub łączone na mocy uchwały Zarządu. Regulamin organizacyjny wprost reguluje również kwestię zarządzania poszczególnymi pionami.

Regulamin organizacyjny określa z kolei zakład jako jednostkę organizacyjną realizującą określone zadania z zakresu działalności Spółki, gdzie zakłady są tworzone, likwidowane lub łączone na mocy uchwały Zarządu, za zgodą Rady Nadzorczej, a pracą zakładu kieruje dyrektor zakładu, który podlega bezpośrednio Dyrektorowi Generalnemu. Regulamin organizacyjny spółki reguluje również kwestię dalszych jednostek organizacyjnych Spółki wskazując, że w skład Pionu, czy też Zakładu mogą wchodzi takie komórki organizacyjne jak: dział, biuro, sekcja i samodzielne stanowisko precyzując w odniesieniu do poszczególnych kategorii komórek sposób ich funkcjonowania.

Z regulaminu organizacyjnego oraz schematu organizacyjnego Spółki wynika, że w skład przedsiębiorstwa Spółki wchodzą następującego jednostki organizacyjne:

Z obowiązującego schematu organizacyjnego przedsiębiorstwa Spółki jak i regulaminu organizacyjnego Spółki wynika, że działalnością Części Produkcyjnej tworzonej przez Pion Główny oraz Zakład Produktów Konsumenckich kieruje jednoosobowo Dyrektor Generalny, którym to jest Prezes Zarządu Spółki. Regulamin organizacyjny wprost wskazuje jednocześnie, że Dyrektor Generalny wyznacza jednego z dyrektorów pionu, który w czasie nieobecności Dyrektora Generalnego kieruje przedsiębiorstwem Spółki i wykonuje określone kompetencje. Nadzór nad działalnością Dyrektora Generalnego sprawuje z kolei Zarząd. Dyrektor Generalny odpowiada jednoosobowo przed Zarządem za nadzór nad działalnością dyrektorów jednostek organizacyjnych oraz za efekty działalności przedsiębiorstwa.

Dyrektor Generalny - Prezes Zarządu nadzoruje i koordynuje realizację między innymi następujących zadań:

Ponadto, do obowiązków i uprawnień Dyrektora Generalnego - Prezesa Zarządu należy w szczególności:

Bezpośrednimi podwładnymi Dyrektora Generalnego - Prezesa Zarządu kierującego Częścią Produkcyjną Spółki są takie osoby jak Dyrektor ds. B2B (dyrektor odpowiedzialny za kontakty z klientami biznesowymi), Dyrektor Sprzedaży, Dyrektor ds. Kluczowych Klientów, Główny Księgowy oraz Dyrektor Zakładu Produktów Konsumenckich. Każda z powyższych osób jest w randze dyrektora i odpowiada za zapewnienie efektywnej współpracy pomiędzy kierowaną przez siebie jednostką organizacyjną, a pozostałymi jednostkami. Dyrektorowi Generalnemu podlegają ponadto liczne komórki organizacyjne wspierających działalność Części Produkcyjnej pod kątem administracyjnym. Dotyczy to między innymi komórek odpowiedzialnych za IT, kontroling, kadry, marketing, BHP, zarządzanie jakością itp.

Schemat organizacyjny całej Spółki wskazuje na istnienie w ramach Spółki odrębnej jednostki organizacyjnej w postaci Pionu Wynajmu Nieruchomości, który kierowany jest bezpośrednio przez Dyrektora ds. Zarządzania Nieruchomością, a który jednocześnie jest jednym z Członków Zarządu Spółki. Z treści regulaminu organizacyjnego Spółki wynika szczegółowy zakres obowiązków i kompetencji po stronie Dyrektora ds. Zarządzania Nieruchomością kierującego Częścią Nieruchomościową Spółki. Dyrektor ds. Zarządzania Nieruchomością - Członek Zarządu nadzoruje i koordynuje zadania związane z zarządzaniem nieruchomością, a w szczególności:

Ponadto, w myśl regulaminu organizacyjnego do szczególnych obowiązków i uprawnień Dyrektora ds. Zarządzania Nieruchomością- Członka Zarządu należy:

Precyzyjne i sformalizowane zasady dotyczące struktury organizacyjnej całej Spółki, w tym poszczególnych jednostek tworzących Część Produkcyjną i Część Nieruchomościową, w połączeniu dodatkowo z istniejącym wydzieleniem funkcjonalnym, odrębną lokalizacją obu Części Spółki, nie pozostawiają wątpliwości, którzy pracownicy Spółki przypisani są do Części Produkcyjnej, a którzy do Części Nieruchomościowej.

Działalność Części Produkcyjnej oraz Części Nieruchomościowej realizowana jest w odrębnych miejscowościach (lokalizacja w odrębnych miejscowościach każdego z wydziałów produkcyjnych przypisanych do Części Produkcyjnej oraz każdej z nieruchomości przypisanej do Części Nieruchomościowej).

Oba obszary działalności realizowanych w ramach Spółki charakteryzują się wysokim poziomem wydzielenia finansowego. Prowadzona ewidencja księgowa umożliwia identyfikację przychodów i kosztów dotyczących działalności Części Produkcyjnej oraz Części Nieruchomościowej. Dzięki przyjętemu systemowi rejestrowania operacji gospodarczych, na etapie wprowadzania ich do ksiąg, są one odpowiednio przyporządkowane do odpowiedniego z obszarów działalności. Rejestracja operacji gospodarczych w podziale na tzw. miejsca powstawania kosztów (MPK) umożliwia sporządzenie odrębnych zestawień przychodów i kosztów działalności Części Produkcyjnej oraz Części Nieruchomościowej. Dzięki ewidencji analitycznej oraz przyjętemu systemowi rejestracji operacji gospodarczych, istnieje możliwość przypisania poszczególnych pozycji aktywów i zobowiązań do Części Produkcyjnej oraz Części Nieruchomościowej. Co więcej, obie funkcjonujące w ramach Spółki Części korzystają z odrębnych rachunków bankowych. Przychody generowane z tytułu działalności w zakresie wynajmu nieruchomości wpływają na odrębny rachunek bankowy, niż przychody uzyskiwane z tytułu działalności produkcyjnej i handlowej realizowanej przez Części Produkcyjną. Z rachunku bankowego Części Nieruchomościowej (z konta bankowego przypisanego do tej części) są też regulowane zobowiązania powstające w związku z prowadzoną działalnością dotyczącą bezpośrednio nieruchomości np. media, naprawy, konserwacje, podatek od nieruchomości. Wyjątek w zakresie źródła spłaty zobowiązań związanych z działalnością Części Nieruchomościowej dotyczy jedynie zobowiązań publicznoprawnych (składki ZUS, podatek VAT, podatek dochodowy) oraz zobowiązań z tytułu wynagrodzeń, które są regulowane z rachunku formalnie przypisanego do Części Produkcyjnej. Wypłata wskazywanych zobowiązań z konta Części Produkcyjnej nie zmienia jednak faktu, że w odniesieniu do Części Nieruchomościowej oraz Części Produkcyjnej istnieje samodzielność finansowa pozwalającą na samodzielne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym każdej z Części.

W przypadku Spółki, na podstawie prowadzonej przez Spółkę ewidencji księgowej istnieje przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz składników majątkowych, należności i zobowiązań do obu Części co daje podstawy do określenia wyników finansowych oraz sporządzenia odrębnych bilansów obu Części. W poprzednich latach obrotowych Spółka sporządzała między innymi odrębne sprawozdania finansowe pro forma (bilans i rachunek zysków i strat) prezentujące sytuację majątkową i wyniki z tytułu działalności prowadzonej w ramach każdej z Części odrębnie przygotowywane sprawozdanie było przedmiotem badania według uzgodnionych procedur audytorskich i było objęte odrębnym raportem niezależnego biegłego rewidenta.

W ramach Spółki, zarówno Część Produkcyjna oraz Część Nieruchomościowa są uznawane za wyodrębnione zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczone do realizacji odrębnych zadań gospodarczych. Dla celów zarządczych (w celach oceny efektywności prowadzonej działalności, planowania inwestycyjnego i powiązanej z tym realizacji przepływów pieniężnych), obie Części są traktowane jak odrębne jednostki biznesowe. Odmienna jest również strategia i zakres działań w zakresie rozwoju obydwu Części. Z wyjątkiem dokumentów i relacji o charakterze formalnoprawnym, Część Nieruchomościowa prowadzi działalność na rynku nieruchomości niezależnie od działalności Części Produkcyjnej w zakresie produkcji i handlu.

Zróżnicowany przedmiot działalności obydwu Części ma bezpośrednie przełożenie na całkowicie odmienne źródła przychodów obu Części. Część Produkcyjna uzyskuje przychody przede wszystkim z tytułu wpływów ze sprzedaży wytworzonych produktów chemii gospodarczej i spożywczej. Część Nieruchomościowa czerpie natomiast dochody z najmu nieruchomości własnych. Środki uzyskane ze sprzedaży posiadanej nieruchomości przeznaczonej do sprzedaży zostaną najprawdopodobniej wykorzystane na inne inwestycje w obszarze nieruchomości. Obecnie działalność Części Nieruchomościowej bazuje na wynajmie nieruchomości, w której znajduje się obecnie między innymi siedziba Spółki (zdecydowana większość budynku jest wynajmowana na rzecz podmiotów zewnętrznych). Zasadniczo taki model biznesowy będzie po podziale zachowany tyle tylko, że działalność ta będzie prowadzona w ramach odrębnego podmiotu, dedykowanego tej działalności, co jest zbieżne z powszechną obecnie praktyką gospodarczą w przypadku tego rodzaju działalności. Całkowicie odmienna jest przy tym grupa kontrahentów, z którymi współpracują obie Części.

Poziom niezależności i samodzielności obu Części jest wysoki, co potwierdzają również struktury organizacyjne odzwierciedlające zakres funkcji realizowanych samodzielnie przez poszczególne jednostki organizacyjne tworzące Część Produkcyjną oraz Część Nieruchomościową. Zadania realizowane samodzielnie przez obie Części pozwalają na kontynuowanie prowadzonej przez obie Części działalności w niezmienionym zakresie w ramach dwóch odrębnych podmiotów prawa (spółek prawa handlowego) bez konieczności podejmowania istotnych dodatkowych działań (dodatkowe zatrudnienia, dodatkowy zakup istotnych aktywów, pozyskanie nowych źródeł finansowania, zmiana lokalizacja itp.).

W wyniku planowanego obecnie podziału Spółki, jedna z Części (Część Nieruchomościowa albo Część Produkcyjna - nie została podjęta w tym zakresie jeszcze ostateczna decyzja; dalej: Część Wydzielana) zostanie wydzielona do odrębnej spółki kapitałowej (Spółki Przejmującej), natomiast pozostała część Spółki pozostanie niezmiennie w Spółce. Spółka Przejmująca wstąpi w związku z podziałem z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki Spółki, które określone zostaną w planie podziału, a będą to wszelkie prawa i obowiązki Spółki przypisane do Części Wydzielanej (zgodnie z funkcjonującymi obecnie zasadami wydzielenia obu Części w ramach Spółki).

Na Spółkę Przejmującą przejdą między innymi przypisane do Części Wydzielanej prawa własności nieruchomości, ruchomości, wyposażenie, wierzytelności, środki pieniężne, wartości niematerialne i prawne, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w danym obszarze, prawa i obowiązki wynikające z decyzji administracyjnych wydanych wobec Spółki a związanych z prowadzoną działalnością danego Części Wydzielanej, prawa z umów i porozumień handlowych z kontrahentami, w części przypisanej do Części Wydzielanej i według stanu na dzień wydzielenia. Wszelkie elementy niezwiązane z Częścią Wydzielaną pozostaną z kolei w Spółce.

Obecnie wybrane funkcje administracyjne wspierające bieżącą działalność Części Nieruchomościowej są realizowane przez Część Produkcyjną. W ramach Części Produkcyjnej obecnie skoncentrowana jest bowiem obsługa kadrowo-płacowa pracowników całej Spółki, w tym również pracowników przypisanych do Części Nieruchomościowej. W analogiczny sposób zorganizowana jest obsługa księgowa obu Części (realizacja tych działań przez dział księgowości wchodzący w skład struktury Części Produkcyjnej). Wspólną jednostką organizacyjną dla całej Spółki jest również sekretariat Spółki zlokalizowany we wskazywanej Nieruchomości A (nieruchomość przypisana do Części Nieruchomościowej, w której zlokalizowany jest Zarząd i zarejestrowana siedziba całej Spółki, a której pozostała część - zdecydowana większość całej nieruchomości - jest przeznaczona pod wynajem). Utrzymywanie wspólnych obszarów wsparcia administracyjnego (sekretariat, obsługa kadrowo-płacowa oraz księgowość) podyktowane jest obecnie wyłącznie racjonalnością ekonomiczną funkcjonowania takiego modelu biznesowego. Tworzenie w ramach Spółki dwóch analogicznych jednostek organizacyjnych zajmujących się dokładnie tymi samymi funkcjami, które - co niezwykle istotne-jako wspierające prowadzoną działalność funkcje administracyjne nie mają znaczenia z punktu widzenia możliwości kontynuacji prowadzenia działalności (np. możliwość outsourcingu takich funkcji bez wpływu na prowadzoną działalność operacyjną), generowałoby jedynie dodatkowe koszty nie przynosząc przy tym żadnych dodatkowych korzyści. Dotyczy to zarówno zakresu, skali jak i efektywności prowadzonych działalności produkcyjno-handlowej, jak i usługowej na rynku nieruchomości. Szczególnej uwagi wymaga fakt, iż wspólny obszar dotyczy funkcji zarządczych na poziomie całej Spółki. Jak zostało wskazane istnieją osoby (komórki organizacyjne) odpowiedzialne za działalność obu Części co potwierdzają również struktury organizacyjne całej Spółki i obu Części i te komórki będą wydzielone. Nie sposób natomiast aby w ramach jednego podmiotu funkcjonowały dwa odrębne zarządy spółek, które posiadałyby również odrębne wsparcie administracyjne (sekretariat itp.). Co więcej, należy zwrócić uwagę, że w ramach podziału przez wydzielenie nie dochodzi do podziału (wydzielenia) zarządu spółki. Wydzielana Część jest przejmowana przez Spółkę Przejmującą, która to ze względów formalnych posiada odrębny zarząd. Co więcej, podkreślenia wymaga również fakt, że większość funkcji administracyjnych jest realizowanych obecnie lokalnie w ramach poszczególnych wydziałów tworzących Część Produkcyjną.

W ramach działań przygotowawczych do podziału, przed jego finalizacją podjęte zostaną działania mające na celu zapewnienie Części Produkcyjnej obsługi administracyjnej sekretariatu (rozbudowane zostaną funkcjonujące już w ramach wydziałów sekretariaty), a Części Nieruchomościowej obsługi administracyjnej w zakresie kadr i płac oraz księgowości (utworzenie w ramach Części Nieruchomościowej nowych stanowisk dedykowanych tym funkcjom albo zlecenie tych funkcji na rzecz zewnętrznego pomiotu, gdzie nie jest wykluczone, że początkowo prace te byłyby zlecone spółce, w ramach której funkcjonowała będzie Część Produkcyjna (Spółce lub Spółce Przejmującej).

W związku z planowanym podziałem, na podstawie art. 23¹ Kodeksu pracy dojdzie do przejścia zakładu pracy na Spółkę Przejmującą (nowego pracodawcę) i w konsekwencji do przejęcia przez Spółkę Przejmującą wszystkich pracowników Spółki przypisanych do Części Wydzielanej.

W ramach uzupełnienia z dnia 6 września 2011 r. przedstawionego w złożonym wniosku stanu przyszłego, Wnioskodawca podkreśla, że na podstawie prowadzonej przez Spółkę ewidencji księgowej istnieje przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz składników majątkowych, należności jak również zobowiązań do Części Produkcyjnej i Części Nieruchomościowej. Na Spółkę Przejmującą przejdą między innymi przypisane do Części Wydzielanej prawa własności nieruchomości, ruchomości, wyposażenie, wierzytelności, środki pieniężne, wartości niematerialne i prawne, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w danym obszarze, prawa i obowiązki wynikające z decyzji administracyjnych wydanych wobec Spółki a związanych z prowadzoną działalnością danego Części Wydzielanej, prawa z umów i porozumień handlowych z kontrahentami, w części przypisanej do Części Wydzielanej i według stanu na dzień wydzielenia. Poza powyższej wskazanymi elementami, na Spółkę przejmującą przejdą również przypisane do Części Wydzielanej i związane z nią zobowiązania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W związku ze wskazanym zdarzeniem przyszłym, tj. podziałem Spółki przez wydzielenie Części Wydzielanej (Części Produkcyjnej albo Części Nieruchomościowej) do osobnej spółki kapitałowej, Spółka zwraca się z następującym pytaniem, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa w indywidualnej sprawie:

Czy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki powstanie przychód do opodatkowania.

Spółka stoi na stanowisku, iż w związku z planowaną transakcją podziału po stronie Spółki nie powstanie przychód do opodatkowania. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej: ustawa CIT), przychodem dla spółki podlegającej podziałowi jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia jednak wyłącznie w sytuacji gdy w ramach podziału przez wydzielenie, majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z powyższej regulacji wynika zatem, że w przypadku podziału spółki przez wydzielenie, po stronie spółki dzielonej nie powstaje przychód do opodatkowania pod warunkiem, że spełnione są jednocześnie dwa warunki:

Dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, kluczowe znaczenie ma zatem to, czy zarówno Część Produkcyjna, jak i Część Nieruchomościowa są zorganizowanymi częściami przedsiębiorstw w rozumieniu ustawy CIT.

Zorganizowana cześć przedsiębiorstwa (zcp) - w myśl art. 4a pkt 4 ustawy CIT - stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powołanego przepisu wynika, iż podstawowym warunkiem uznania określonego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby wystąpiły w nim zarówno składniki materialne jak i niematerialne, w tym zobowiązania Zespół ten powinien umożliwiać prowadzenie na jego bazie niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego określone zadania. Ponadto powinien być on wydzielony organizacyjnie i finansowo w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana cześć przedsiębiorstwa nie jest zatem jedynie prostą sumą składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Istotne jest to, aby te składniki były odpowiednio powiązane i umożliwiały samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

Przyjmuje się, że aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana cześć przedsiębiorstwa, spełnione muszą być wszystkie poniższe warunki:

Wnioskodawca jest świadomy tego, że nie wystarczy zorganizowanie jakiekolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać odpowiednią odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Powszechnie przyjmuje się, że wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako pion, wydział, oddział itp. przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Komórki organizacyjne składające się na zcp powinny stanowić organizacyjnie powiązaną całość. Odpowiednie powiązanie (wyodrębnienie) komórek organizacyjnych powinno polegać na ich organizacyjnej niezależności od pozostałej części przedsiębiorstwa. Odrębność organizacyjna powinna przy tym wskazywać na zdolność funkcjonowania danej części przedsiębiorstwa jako odrębnego przedsiębiorstwa. Zwykle przyjmuje się, że przesłanką dla takiego stanu jest nadanie odpowiednich kompetencji decyzyjnych w zakresie działalności zcp poszczególnym komórkom organizacyjnym wchodzącym w skład tego zcp. W szczególności dotyczy to wyodrębnienia w strukturze organizacyjnej takiego stanowiska jak dyrektor czy kierownik danego pionu/działu/wydziału. Wzorcowym rozwiązaniem jest również sytuacja, w której osoba zarządzająca daną zcp podlega bezpośrednio najwyższemu kierownictwu całej spółki. Wydzielenie organizacyjne zasadniczo wiąże się również z łatwością wskazania pracowników, którzy przypisani są do danej zcp i pozostałej części przedsiębiorstwa, co jest oczywiście ściśle powiązane z odpowiednio zbudowaną i sprecyzowaną pod kątem wydzielenia strukturą organizacyjną. Jeżeli bowiem możliwe jest jednoznaczne wskazanie komórek organizacyjnych oraz stanowisk w nich ulokowanych, nie powinno być żadnych trudności we wskazaniu pracowników przypisanych do poszczególnych części przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Spółkę w ramach niniejszego wniosku w sposób szczegółowy stan przyszły, w ocenie Spółki nie powinno budzić żadnych wątpliwości, że poziom wydzielenia organizacyjnego Części Produkcyjnej oraz Części Nieruchomościowe jest wysoki i spełnione są wszystkie - wskazywane jako wzorcowe - przesłanki do uznania ich za zcp. Odzwierciedleniem istniejącego w ramach wydzielenie organizacyjnego jest formalnie zatwierdzany, szczegółowo opisywane w ramach przedstawionego stanu przyszłego, schemat organizacyjny. Schemat organizacyjny całej Spółki w sposób szczegółowy przedstawia rozbudowaną strukturę Części Produkcyjnej. Wskazuje on przy tym na istnienie w ramach Spółki odrębnej jednostki organizacyjnej w postaci Działu Wynajmu Nieruchomości. Ponownie należy zwrócić uwagę na bardzo wysoki poziom niezależności obu Części, co znajduje swoje odzwierciedlenie przede wszystkim w kompetencjach decyzyjnych osób zarządzających każdą z Części oraz poszczególnymi wewnętrznymi jednostkami organizacyjnymi obu Części. Istniejące precyzyjne przyporządkowanie poszczególnych jednostek do danych Części (istniejące schematy organizacyjne) w połączeniu dodatkowo z istniejącym wydzieleniem funkcjonalnym, nie pozostawiają żadnych wątpliwości w zakresie przypisania pracowników Spółki do danej Części. Co więcej, nie budzi również wątpliwości warunek co do wskazania osób odpowiedzialnych i nadzorujących działalność obu Części.

W przypadku Części Produkcyjnej jest to grupa wskazywanych już Dyrektorów podlegająca bezpośrednio Dyrektorowi Generalnemu, którym jest Prezes Zarządu Spółki. W przypadku Części Nieruchomościowej jest to Kierownik Działu Nieruchomości, którego bezpośrednim przełożonym jest Dyrektor ds. Zarządzania Nieruchomością będący jednocześnie Członkiem Zarządu Spółki. Interpretując definicję zcp, powszechnie przyjmuje się, że wydzielenie finansowe powinno polegać na wydzieleniu ewidencyjnym aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów związanych ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Dominuje pogląd, zgodnie z którym wyodrębnienie finansowe nie oznacza pełnej samodzielności i niezależności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W przedmiotowej sprawie, nie tylko ma miejsce wystarczający poziom wydzielenia finansowego pod kątem ewidencyjnym, ale istnieją nawet przesłanki do uznania, iż istnieje - co bardzo rzadko spotykane w praktyce - samodzielność finansowa obu funkcjonujących w ramach Spółki Części. Prowadzona ewidencja księgowa umożliwia identyfikację przychodów i kosztów dotyczących działalności Części Produkcyjnej oraz Części Nieruchomościowej. Dzięki przyjętemu systemowi rejestrowania operacji gospodarczych, na etapie wprowadzania ich do ksiąg są one odpowiednio przyporządkowane do odpowiedniego z obszarów działalności. Rejestracja operacji gospodarczych w podziale na tzw. miejsca powstawania kosztów ("MPK") umożliwia sporządzenie w dowolnym momencie odrębnego rachunku zysków i strat dla działalności każdej z Części. Dzięki ewidencji analitycznej oraz przyjętemu systemowi rejestracji operacji gospodarczych, istnieje możliwość przypisania poszczególnych pozycji aktywów i zobowiązań do każdej z Części. Co więcej, oba funkcjonujące w ramach spółki Części korzystają z odrębnych rachunków bankowych. Przychody generowane z tytułu działalności w zakresie wynajmu nieruchomości przekazywane są na odrębny rachunek bankowy, niż przychody uzyskiwane z tytułu działalności produkcyjnej i handlowej realizowanej przez Część Produkcyjną. Z rachunku bankowego Części Nieruchomościowej (z konta bankowego przypisanego do tej części) są też regulowane zobowiązania powstające w związku z prowadzoną działalnością dotyczącą bezpośrednio nieruchomości np. media, naprawy, konserwacje, podatek od nieruchomości. Jak zostało wskazane, wyjątek w zakresie źródła spłaty zobowiązań związanych z działalnością Części Nieruchomościowej dotyczy jedynie zobowiązań publicznoprawnych (składki ZUS, podatek VAT, podatek dochodowy) oraz zobowiązań z tytułu wynagrodzeń, które są regulowane z rachunku formalnie przypisanego do Części Produkcyjnej.

Wypłata wskazywanych zobowiązań z konta Części Produkcyjnej nie zmienia jednak faktu, że w odniesieniu do Części Nieruchomościowej oraz Części Produkcyjnej istnieje samodzielność finansowa. W przypadku Spółki na podstawie prowadzonej przez Spółkę ewidencji księgowej dochodzi do przyporządkowania przychodów i kosztów oraz składników majątkowych, należności i zobowiązań do obu Części co daje podstawy do określenia wyników finansowych oraz sporządzenia odrębnych bilansów obu Części. W poprzednich latach obrotowych Spółka sporządzała bowiem między innymi odrębne sprawozdania finansowe pro forma (bilans i rachunek zysków i strat) prezentujące sytuację majątkową i wyniki z tytułu działalności prowadzonej w ramach obu Części. Co więcej, przygotowywane sprawozdanie w podziale na obie Części było nawet przedmiotem badania według uzgodnionych procedur audytorskich i było objęte odrębnym raportem niezależnego biegłego rewidenta.

W świetle definicji zcp wymagane jest ponadto, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tymczasem, dla celów zarządczych (w celach oceny efektywności prowadzonej działalności, planowania inwestycyjnego i powiązanej z tym realizacji przepływów pieniężnych), obie Części są już od dawna traktowane jak odrębne jednostki biznesowe. Odmienna jest również strategia i zakres działań w zakresie rozwoju obydwu Części. Z wyjątkiem dokumentów i relacji o charakterze formalnoprawnym, Część Nieruchomościowa prowadzi działalność na rynku niezależnie od działalności Części Produkcyjnej w zakresie produkcji i handlu.

Wyodrębnienie obu Części ma miejsce nie tylko pod kątem wewnętrznej organizacji Spółki, ale jest również widoczne pod kątem analizy przedmiotu działalności obu Części. Część Produkcyjna prowadzi działalność w zakresie produkcji i sprzedaży produktów branży chemii gospodarczej i spożywczej, podczas gdy Część Nieruchomościowa prowadzi działalność w zakresie usług wynajmu nieruchomości połączonej z obrotem nieruchomościami. Zróżnicowany przedmiot działalności ma z kolei bezpośrednie przełożenie na całkowicie odmienne źródła przychodów obu Części. Część Produkcyjna uzyskuje przychody przede wszystkim z tytułu wpływów ze sprzedaży wytworzonych produktów chemii gospodarczej i spożywczej. Część Nieruchomościowa czerpie natomiast dochody z najmu nieruchomości własnych. Środki uzyskane ze sprzedaży posiadanej nieruchomości przeznaczonej do sprzedaż zostaną najprawdopodobniej wykorzystane na inne inwestycje w obszarze nieruchomości.

Obecnie działalność Części Nieruchomościowej bazuje na wynajmie nieruchomości, w której znajduje się obecnie między innymi siedziba Spółki (zdecydowana większość budynku jest wynajmowana na rzecz podmiotów zewnętrznych). Zasadniczo taki model biznesowy będzie po podziale zachowany tyle tylko, że działalność ta będzie prowadzona w ramach odrębnego podmiotu, dedykowanego tej działalności, co jest zbieżne z powszechną obecnie praktyką gospodarczą w przypadku tego rodzaju działalności. Całkowicie odmienna jest przy tym grupa kontrahentów, z którymi współpracują obie Części.

Poziom niezależności i samodzielności obu Części jest wysoki, co potwierdzają również struktury organizacyjne odzwierciedlające zakres funkcji realizowanych samodzielnie przez poszczególne jednostki organizacyjne tworzące Część Produkcyjną oraz Część Nieruchomościową. Zadania realizowane samodzielnie przez obie Części pozwalają na kontynuowanie prowadzonej przez obie Części działalności w niezmienionym zakresie w ramach dwóch odrębnych podmiotów prawa (spółek prawa handlowego) bez konieczności podejmowania istotnych dodatkowych działań (dodatkowe zatrudnienia, dodatkowy zakup istotnych aktywów, pozyskanie nowych źródeł finansowania, zmiana lokalizacja itp.). Spółka Przejmująca wstąpi w związku z podziałem z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki Spółki, które określone zostaną w planie podziału, a będą to wszelkie prawa i obowiązki Spółki przypisane do Części Wydzielanej (zgodnie z funkcjonującymi obecnie zasadami wydzielenia obu Części). Na Spółkę Przejmującą przejdą między innymi przypisane do Części Wydzielanej prawa własności nieruchomości, ruchomości, wyposażenie, wierzytelności, środki pieniężne, wartości niematerialne i prawne, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w danym obszarze, prawa i obowiązki wynikające z decyzji administracyjnych wydanych wobec Spółki a związanych z prowadzoną działalnością danej Części Wydzielanej, prawa z umów i porozumień handlowych z kontrahentami, w części przypisanej do Części Wydzielanej i według stanu na dzień wydzielenia. Wszelkie elementy niezwiązane z Częścią Wydzielaną pozostaną z kolei w Spółce. W związku z planowanym podziałem, na podstawie art. 23¹ Kodeksu pracy dojdzie do przejścia zakładu pracy na Spółkę Przejmującą (nowego pracodawcę) i - w konsekwencji - do przejęcia przez Spółkę Przejmującą pracowników Spółki przypisanych do Części Wydzielanej ze Spółki.

W doktrynie powszechnie przyjmuje się przy tym, że zdolność części organizacji do wskazywanego już samodzielnego funkcjonowania nie powinna być przy tym rozumiana dosłownie, to jest jako pełna niezależność od pozostałej części przedsiębiorstwa i samowystarczalność. W praktyce gospodarczej szereg funkcji (zwykle administracyjnych i pomocniczych) jest bowiem scentralizowanych w ramach danego przedsiębiorstwa i z oczywistych względów ekonomicznych nie jest uzasadnione powielanie danych komórek organizacyjnych, pod warunkiem jednak, że nie są one kluczowe z perspektywy możliwości kontynuacji prowadzonej działalności. W analizowanej sytuacji wszelkie funkcje związane bezpośrednio z prowadzoną działalnością przez obie Części są realizowane samodzielnie przez każdą z Części. Jedynie wybrane funkcje administracyjne wspierające bieżącą działalność Części Nieruchomościowej są realizowane przez Część Produkcyjną. W ramach Części Produkcyjnej obecnie skoncentrowana jest bowiem obsługa kadrowo-płacowa pracowników całej Spółki i obsługa księgowa obu Części (realizacja tych działań przez działy wchodzące w skład struktury Części Produkcyjnej). Po części wspólną jednostką organizacyjną dla całej Spółki jest również sekretariat Spółki zlokalizowany we wskazywanej Nieruchomości A (nieruchomość przypisana do Części Nieruchomościowej, w której zlokalizowany jest Zarząd i zarejestrowana siedziba całej Spółki, a której pozostała część jest przeznaczona pod wynajem). Wspólne obszary wsparcia administracyjnego (sekretariat, obsługa kadrowo-płacowa oraz księgowość) wynikają ściśle z racjonalności ekonomicznej funkcjonowania takiego modelu biznesowego. Co wymaga szczególnego podkreślenia, dotyczy to jednak tylko wybranych funkcji administracyjnych wspierających prowadzoną działalność i nie mających istotnego znaczenia dla możliwości kontynuacji prowadzenia działalności obu Części. Wspólny obszar dotyczy funkcji zarządczych na poziomie całej Spółki. Jak zostało wskazane istnieją osoby (komórki organizacyjne) odpowiedzialne za działalność obu Części co potwierdzają również struktury organizacyjne całej Spółki i obu Części i te komórki będą wydzielone. Nie sposób natomiast aby w ramach jednego podmiotu funkcjonowały dwa odrębne zarządy spółek, które posiadałyby również odrębne wsparcie administracyjne (sekretariat itp.). Co więcej, należy zwrócić uwagę, że w ramach podziału przez wydzielenie nie dochodzi do podziału (wydzielenia) zarządu spółki. Wydzielana Część jest przejmowana przez Spółkę Przejmującą, która to ze względów formalnych posiada odrębny zarząd. Co więcej, podkreślenia wymaga również fakt, że większość funkcji administracyjnych jest realizowanych obecnie lokalnie w ramach poszczególnych wydziałów tworzących Część Produkcyjną.

Tym samym, w przedmiotowej sprawie wysoki poziom niezależności i zdolności do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym nie powinien zatem ostatecznie budzić wątpliwości. Jak zostało już wskazane, powszechnie przyjmuje się, że aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana cześć przedsiębiorstwa, spełnione muszą być poniższe warunki:

Biorąc pod uwagę przedstawiony szczegółowo przez Spółkę stan, w ocenie Spółki zarówno Część Produkcyjną, jak również Część Nieruchomościową należy uznać za zorganizowane części przedsiębiorstw w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT, bowiem zarówno w odniesieniu do Część Produkcyjnej, jak też Części Nieruchomościowej, spełnione są wszystkie ze wskazanych powyżej warunków. W konsekwencji należy uznać, że w związku z planowaną transakcją podziału, niezależnie od tego, która z Części będzie ostatecznie wydzielona ze Spółki do Spółki Przejmującej, po stronie Spółki nie powstanie przychód do opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.