IPPB5/423-575/13-2/JC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2013 r. (data wpływu do tut. organu 29 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o niedostatecznej kapitalizacji w związku z zawarciem umowy cash poolingu - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 lipca 2013 r. Spółka złożyła do Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o niedostatecznej kapitalizacji w związku z zawarciem umowy cash poolingu.

Pismem z dnia 24 lipca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, przekazał przedmiotowy wniosek Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (data wpływu do tut. organu 29 lipca 2013 r.) celem załatwienia według właściwości, stosownie do postanowień § 7 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Dla Spółki - Wnioskodawcy właściwym miejscowo organem podatkowym do wydania pisemnej interpretacji od dnia 1 lipca 2007 r. jest bowiem - w związku z § 7 ww. rozporządzenia - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego oraz ma siedzibę oraz zarząd na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka należy do międzynarodowej Grupy Kapitałowej E. i przystąpiła do systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową w ramach tej grupy, tj. porozumienia cash pooling. Spółka przystąpiła do porozumienia cash poolingowego, jako jego uczestnik, w celu zapewnienia optymalnej płynności finansowej wszystkich podmiotów uczestniczących, a także zmniejszenia kosztów finansowania zewnętrznego dla całej grupy kapitałowej (np. w postaci kosztów kredytowania w bankach) oraz dla Spółki.

Spółka wskazuje, iż w porozumieniu cash pooling biorą udział następujące podmioty:

1. "E.", który pełni rolę lidera porozumienia cash poolingowego (dalej: "E."). E. jest spółką zarejestrowaną w Finlandii oraz fińskim rezydentem podatkowym. E. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. E. jest bezpośrednim akcjonariuszem Spółki, który posiada w niej ponad 90% akcji.

Główne zadania E. polegają na:

W ramach systemu cash pooling E. będzie uzyskiwać przychody z tytułu odsetek (E. będzie odbiorcą tych odsetek).

2. Uczestnicy systemu cash pooling (dalej: "Uczestnicy"), do których będzie zaliczała się między innymi Spółka.

Uczestnicy dokonują wpłat nadwyżek środków pieniężnych na Rachunki Transakcyjne w związku z czym otrzymują wynagrodzenie w postaci odsetek za przekazanie pieniędzy do systemu cash pooling. W uzgodnieniu z E. Uczestnicy mogą otrzymać możliwość zaciągnięcia kredytu w Rachunku Transakcyjnym do ustalonego limitu debetowego. Za wykorzystanie salda debetowego w rachunku Uczestnicy płacą wynagrodzenie E. w formie odsetek.

3. Bank, który zapewnia techniczną stronę systemu cash pooling, w tym w szczególności strukturę rachunków niezbędnych do funkcjonowania systemu cash pooling. Bank posiada siedzibę na terenie państwa członkowskiego Unii Europejskiej, poza granicą Polski. Bank nalicza odsetki od sald debetowych i kredytowych Rachunków Transakcyjnych, zgodnie z wytycznymi otrzymanymi od E., a także przygotowuje informacje i raporty zgodnie z wymaganiami E. Bank może udzielić E. linii debetowej (tzw. "overdraft facility") w Głównym rachunku Grupowym. Bank dostarczył Grupie Kapitałowej narzędzie w postaci kilkustopniowej struktury rachunków bankowych, które są wykorzystywane w systemie cash pooling. Najważniejszymi i podstawowymi kategoriami rachunków w systemie są Rachunki Transakcyjne Uczestników oraz Rachunki Grupowe:

a. Rachunki Grupowe (dalej: Rachunki Grupowe) pełnią rolę wirtualnych rachunków konsolidujących na bieżąco salda kredytowe i debetowe Rachunków Transakcyjnych Uczestników, które wchodzą w skład wspólnego systemu cash poolingu. Właścicielem Rachunków Grupowych jest E. W ramach Rachunków Grupowych, E. ma możliwość tworzenia struktury składającej się z wielu poziomów rachunków, na których będą konsolidowane salda Rachunków Transakcyjnych.

Zgodnie z punktem 3.2 umowy Grupowego Rachunku (Group Account Agreement) między E. a Bankiem, saldo debetowe na Głównym Rachunku Grupowym stanowi zadłużenie E. wobec Banku, bez względu na to, który z podmiotów biorących udział w porozumieniu cash poolingowym zaciągnął debet w Rachunku Transakcyjnym. Odpowiednio, saldo kredytowe na Głównym Rachunku Grupowym reprezentuje wartość środków zdeponowanych przez Grupę w systemie cash poolingowym i zgodnie z umową stanowi zobowiązanie Banku wobec E.

b. Dla wszystkich Uczestników systemu cash poolingowego zostały otwarte subkonta, tzw. Rachunki Transakcyjne ("Transaction Accounts"), służące ewidencjonowaniu wpływów do systemu oraz wypływów z systemu cash pooling środków pieniężnych należących do konkretnego Uczestnika (w tym także do Spółki). W związku z faktem, że Rachunek Grupowy konsoliduje salda Rachunków Transakcyjnych, uznanie Rachunku Transakcyjnego oznacza jednocześnie powiększenie salda na Rachunku Grupowym, a obciążenie Rachunku Transakcyjnego oznacza jednocześnie zmniejszenie salda rachunku Grupowego. W swojej istocie Rachunki Transakcyjne są subkontami prowadzonymi przez Bank w imieniu i na rzecz E. (E. jest prawnym właścicielem rachunków), które są przypisane konkretnym Uczestnikom (Rachunek Transakcyjny będzie też przypisany do Spółki).

Pomiędzy poszczególnymi Rachunkami Transakcyjnymi należącymi do różnych Uczestników oraz między Rachunkami Transakcyjnymi a Rachunkami Grupowymi nie będą dokonywane żadne fizyczne transfery środków. Konsolidacja sald Rachunków Transakcyjnych na Grupowych Rachunkach Walutowych oraz na Głównym Rachunku Grupowym, będzie dokonywana "wirtualnie".

Zgodnie z punktem 3.2 umowy Grupowego Rachunku, saldo debetowe na Rachunku Transakcyjnym Uczestnika stanowi kwotę wierzytelności E. wobec Uczestnika, saldo kredytowe na Rachunku Transakcyjnym reprezentuje kwotę wierzytelności Uczestnika wobec E.

Uczestnicy otrzymali od E. pełnomocnictwa ("Authorisation and Confirmation Letter") do korzystania z Rachunków Transakcyjnych, w szczególności do dokonywania przelewów z Rachunku Transakcyjnego na Rachunki Własne; w momencie, kiedy środki przekazane do systemu cash pooling są Uczestnikom potrzebne, mogą oni samodzielnie lub za pomocą automatycznego systemu sweeping-and-topping zrealizować przelew z Rachunku Transakcyjnego na Rachunki Własne.

Spółka będzie również posiadała bieżący rachunek bankowy (dalej: Rachunek Własny) prowadzony na rzecz Spółki przez Bank Polski (tekst jedn.: bank z siedzibą w Polsce). Spółka będzie przekazywała przelewem środki finansowe z Rachunku Własnego na odpowiedni, przypisany do niego Rachunek Transakcyjny.

Spółka samodzielnie lub też za pomocą zautomatyzowanego systemu "sweeping-and-topping" (wybór formy dokonywania przelewu nie ma wpływu na podatkową kwalifikację operacji) będzie dokonywała fizycznego transferu środków pieniężnych z Rachunków Własnych na Rachunki Transakcyjne lub też odwrotnie - w razie zwiększonego zapotrzebowania na środki finansowe dokona przelewu środków pieniężnych z Rachunku Transakcyjnego na Rachunek Własny.

W związku z przekazaniem przez Spółkę środków pieniężnych do systemu cash pooling, będzie ona otrzymywała od E. wynagrodzenie w postaci odsetek (w wysokości WIBOR i ustalonej przez E. marży) kalkulowanego od dodatniego (kredytowego) salda na rachunku. W przypadku, jeżeli Spółka będzie korzystała z kredytu w Rachunku Transakcyjnym, będzie ona uiszczała na rzecz E. wynagrodzenie kalkulowane jako odsetki (w wysokości WIBOR i ustalonej przez E. marży) od salda ujemnego (debetowego) na Rachunku Transakcyjnym.

Odsetki w ramach umowy Cash Poolingu są naliczane raz dziennie, natomiast ich rozliczenie (poprzez obciążenie właściwych Rachunków Transakcyjnych oraz fizyczne zaksięgowanie odsetek) następuje raz na kwartał.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy odsetki wypłacane przez Spółkę w ramach umowy cash poolingowej z tytułu korzystania z kredytu w Rachunku Transakcyjnym będą podlegać przepisom o niedostatecznej kapitalizacji, będą miały do nich zastosowanie przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej ustawy CIT).

Zdaniem Wnioskodawcy, konstrukcja umowy cash poolingu polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej Grupy E. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do Grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto. W konsekwencji, sama umowa cash poolingu zawiera co prawda w sobie pewne elementy umowy pożyczki, jednak nie wyczerpuje równocześnie pewnych jej znamion. Spółka podkreśla, iż w operacjach cash poolingu występują podmioty, wśród których, pewne podmioty posiadają wolne środki finansowe, pewne podmioty posiadają niedobór tych środków oraz cash pool lider pełniący rolę koordynatora ustalającego reguły wynagradzania uczestników systemu cash poolingowego. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash pooling posiadający wolne środki nie posiada bowiem wiedzy czy środki te zostaną w ogóle wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym, nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostaje zasilony rachunek o saldzie debetowym jest rachunek konsolidacyjny tzw. Rachunek Grupowy, na którym konsolidowane są wolne środki finansowe wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu, dokonując następnie odpowiednich przelewów.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy CIT przepisom o niedostatecznej kapitalizacji podlegają odsetki od pożyczek udzielonych pożyczkobiorcy przez następujących pożyczkodawców:

* udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) Spółki,

* dwóch lub więcej udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż po 25% udziałów (akcji) Spółki,

* spółkę siostrzaną, tzn. jeśli ten sam podmiot posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji) spółki udzielającej i otrzymującej pożyczkę (kredyt).

Wynika z tego, że przepisy o niedostatecznej kapitalizacji dotyczą tych spółek, których wartość całkowitego zadłużenia, rozumianego jako zadłużenie wobec wymienionych powyżej pożyczkodawców oraz podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takich pożyczkodawców, przekracza łącznie trzykrotność odpowiednio określonego kapitału zakładowego.

W ocenie Spółki umowa cash poolingu nie jest formą tradycyjnej pożyczki udzielanej sobie nawzajem przez podmioty powiązane, lecz ma charakter bieżącego wyrównywania sald w drodze wielostronnych i wielokrotnych świadczeń konsolidacyjnych o charakterze zwrotnym.

W przypadku "cash poolingu" mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

W konsekwencji powołane przepisy dotyczące niedostatecznej kapitalizacji w opisanej strukturze nie powinny mieć zastosowania, z uwagi na niespełnienie jednej z przesłanek wskazanej w tych przepisach: podstawą dokonywanych transferów w ramach struktury nie będą bowiem pożyczki, o których mowa w tych przepisach. Uczestnicy zobowiązują się do konsolidowania swoich środków ze środkami innych podmiotów uczestniczących w systemie, a nie do pożyczenia ich konkretnemu uczestnikowi. Spółka uczestnicząc w systemie cash poolingowym nie jest zobowiązana do przeniesienia z góry ustalonej ilości pieniędzy na rzecz określonego podmiotu, lecz udostępnia lub pobiera środki w zależności od swojej sytuacji finansowej.

W kontekście powyższego, odsetki płacone przez Spółkę w związku z uczestnictwem w strukturze zarządzania płynnością finansową nie będą podlegały ograniczeniom wynikającym z przepisów o tzw. niedostatecznej kapitalizacji o których stanowią art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy CIT, w związku z czym odsetki te mogą zostać w całości uznane jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka podnosi, że podobne stanowisko w analogicznym stanie faktycznym zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 9 stycznia 2013 r., sygnatura IPTPB3/423-362/12-3/MF.

W świetle powyższych argumentów, a także poglądu zaprezentowanego przez Ministra Finansów w wydanej interpretacji w podobnym stanie faktycznym, odsetki wypłacane w ramach Umowy cash poolingowej w przedstawionym stanie, nie podlegają, zdaniem Spółki, ograniczeniom wynikającym z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, zwartym w art. 16 ust. pkt 60 i 61 ustawy CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Natomiast, zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 60 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 61 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Stosownie natomiast do treści art. 16 ust. 7b powołanej ustawy przez pożyczkę - o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61 oraz w ust. 7 - rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę. Powołany przepis art. 16 ust. 7b ww. ustawy, definiuje pojęcie pożyczki, dla potrzeb stosowania normy wynikającej z brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, szerzej niż wynika to z definicji zawartej w Kodeksie cywilnym (art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.)).

Polskie przepisy prawa cywilnego nie zawierają regulacji odnoszących się do opisanej umowy cash poolingu. Stąd też umowę taką zaliczyć należy do umów nienazwanych na gruncie polskich przepisów prawa cywilnego. Tym niemniej cechą takiej umowy jest to, że jeden z podmiotów (uczestnik umowy) przekazuje własne środki finansowe innemu podmiotowi (innemu uczestnikowi umowy), celem pokrycia przez ten inny podmiot zobowiązań pieniężnych. Otrzymane przez taki inny podmiot środki finansowe podlegać będą zwrotowi wraz z wynagrodzeniem za korzystanie z tych środków, określonym w formie odsetek.

Przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulują podatkowe skutki tzw. "niedostatecznej kapitalizacji" i mają zastosowanie do pożyczek udzielanych pomiędzy spółkami kapitałowymi powiązanymi ze sobą w sposób, o którym mowa w tym przepisie.

Opisana we wniosku umowa cash poolingu wypełnia przesłanki zaliczenia jej do umowy pożyczki zdefiniowanej w art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przedmiotowej sprawie mamy bowiem do czynienia z przekazywaniem środków pieniężnych pomiędzy podmiotami, przy jednoczesnym zobowiązaniu do zwrotu danych środków oraz uzyskiwaniu w związku z tym określonego wynagrodzenia w postaci odsetek, co wynika z zasad funkcjonowania przedstawionego systemu.

Zauważyć jednakże należy, że polskie przepisy o niedostatecznej kapitalizacji znajdują zastosowanie w przypadkach, kiedy na dzień zapłaty odsetek zadłużenie podatnika przekracza określony w tych przepisach poziom zadłużenia wobec podmiotów powiązanych, skutkując koniecznością wyłączenia odsetek płaconych przez Spółkę od części zadłużenia przekraczającego określony w omawianych przepisach limit. Niezależnie od powyższego należy wskazać, że w sytuacji, w której na dzień zapłaty odsetek podatnik nie byłby zadłużony wobec podmiotów powiązanych, bowiem zadłużenie swoje wobec tych podmiotów już spłacił, to w praktyce wobec płaconych odsetek nie znajdą zastosowania ograniczenia w zaliczaniu ich w koszty na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu wskazać należy, że uzyskanie niezbędnych i koniecznych informacji, istotnych z punktu widzenia prawidłowego opodatkowania powinno stanowić element organizacji cash poolingu i umożliwić prawidłowe stosowanie przepisów podatkowych.

Reasumując stanowisko Spółki uznano za nieprawidłowe, gdyż na gruncie opisywanej umowy cash poolingu przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 omawianej ustawy, mogą znaleźć zastosowanie, a co za tym idzie odsetki płacone przez Spółkę mogą podlegać częściowemu wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji przepisów prawa podatkowego należy wskazać, że została ona wydana w indywidualnej sprawie, tym samym nie może wpływać na sposób rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie.

Nadmienić również należy, że zgodnie z art. 14e § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeśli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Ponadto, badając stan faktyczny przedstawiony w powołanej interpretacji nie sposób uznać, że jest on analogiczny z tym, który został przedstawiony przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.