IPPB5/423-539/14-2/KS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2014 r. (data wpływu 10 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca Fundacja (dalej: "Fundacja" albo "Fundacja") jest osobą prawną działającą na podstawie ustawy o fundacjach i wpisaną do Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS, Fundacja została wpisana do KRS 21 września 2001 r. W dniu wpisu Fundacja uzyskała osobowość prawną. Fundatorem Fundacji jest wyłącznie Związek (dalej: "Związek"). Fundacja jest też Organizacją Pożytku Publicznego. Fundacja prowadzi bogatą działalność propagatorską w ramach swoich celów statutowych, w tym m.in. organizuje liczne festiwale kultury buddyjskiej w Polsce, sponsoruje kursy wykonywania tradycyjnych tybetańskich malowideł oraz posążków etc.

Celami statutowymi Fundacji są:

Ponadto statut Fundacji w § 8 wskazuje w jaki sposób realizuje ona swoje cele. Robi to - stosownie do punktu 3 tegoż paragrafu - w szczególności poprzez wspieranie nabywania lub budowy ośrodków zajmujących się propagowaniem kultury tybetańskiej, języka tybetańskiego lub związanych z praktyką buddyzmu tybetańskiego. Obejmuje to również konserwację i ochronę zabytków, o ile wykorzystywane są, jako siedziby takich ośrodków. Ponadto jednym ze sposobów realizacji celów Fundacji jest także świadczenie czynności pomocniczych i administracyjnych względem domu kultury tybetańskiej tj. obecnej jak i przyszłej siedziby Związku (obejmującej wówczas także Halę), zgodnie z § 8 pkt 10 statutu.

Związek ma status związku wyznaniowego, wpisanego do rejestru kościołów i związków wyznaniowych prowadzonego przez Ministra Administracji i Cyfryzacji. Związek nie prowadzi działalności gospodarczej.

Nieruchomość zwana "Halą" składa się z działki gruntu nr 55/1 o powierzchni 1959 m² i jest zabudowana jednokondygnacyjną halą przemysłową w konstrukcji żelbetonowej o powierzchni ok. 872 m² wraz z podpiwniczonym łącznikiem biurowym o powierzchni ok. 79 m^2, dla której Sąd Rejonowy Wydz. Ksiąg Wieczystych prowadzi KW. Powyższa Nieruchomość wpisana jest do rejestru zabytków i znajduje się pod ochroną konserwatorską. Hala sąsiaduje ze zrewitalizowanym budynkiem Związku, w którym prowadzona jest działalność warszawskiego ośrodka medytacyjnego. Hala ma w przyszłości również spełniać tę funkcję. Związek jest właścicielem wyżej wymienionych budynków oraz użytkownikiem wieczystym gruntu. Cała Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i znajduje się na obszarze, dla którego przewidziano wyłącznie funkcję kultu religijnego z dopuszczalną funkcją pomocniczą - mieszkalnictwa wielorodzinnego i zamieszkania zbiorowego.

Związek od dawna planuje realizację inwestycji polegającej na gruntownej modernizacji i przebudowie Hali w celu dostosowania jej na potrzeby kultu religijnego (w tym przede wszystkim stworzenia nowej, dużej sali do medytacji).

W celu realizacji tego projektu Związek zamierza przenieść własności Hali na rzecz Fundacji w formie darowizny. Ponadto, z uwagi na tradycyjny i utrwalony dotąd sposób pozyskiwania przez Związek środków finansowych od swoich licznych członków i sympatyków, Związek będzie przekazywał Fundacji dalsze darowizny zapewniając jej w ten sposób środki na prowadzenie i finansowanie budowy.

Powyższy projekt istnieje w planach i założeniach Związku od wielu lat, na co złożyły się rosnące zainteresowanie naukami Buddy w społeczeństwie, jak też stale rozwijająca się działalność statutowa. Wraz z rozwojem tej sytuacji obecny budynek, użytkowany przez warszawski ośrodek medytacyjny, okazał się być stopniowo coraz bardziej niewystarczający. Biorąc pod uwagę to rosnące zainteresowanie i przewidywaną konieczność realizacji projektu na większą skalę, Związek już w 2001 r. powołał Fundację, której jednym z głównych celów jest wspieranie organizacyjne, prawne i finansowe Związku przy realizacji projektu inwestycyjnego na jego rzecz. Od samego początku przeznaczenie Fundacji miało być związane z odciążeniem Związku od zaangażowania w organizację i zarządzanie procesem budowlanym i umożliwienia mu prowadzenia wyłącznie działalnością duchowej, do czego Związek został powołany. Zadaniem Fundacji jest zatem przejęcie na siebie ryzyk, które wiążą się z tego typu przedsięwzięciami, na co Związek nie jest organizacyjnie, ani merytorycznie przygotowany. W konsekwencji wszelkie zobowiązania, jak i odpowiedzialność, związana z realizacją tego rodzaju przedsięwzięcia inwestycyjnego, zostaną przejęte przez Fundację. Powyższe stanowi realizację działalności statutowej Fundacji, która - jak wskazano na wstępie - obejmuje: nabywanie lub budowę ośrodków zajmujących się propagowaniem kultury tybetańskiej, języka tybetańskiego lub związanych z praktyką buddyzmu tybetańskiego (w tym konserwację i ochronę zabytków, o ile wykorzystywane są, jako siedziby takich ośrodków), jak też świadczenie czynności pomocniczych i administracyjnych względem domu kultury tybetańskiej (§ 8 pkt 10 Statutu).

Po dokonaniu rozbudowy i adaptacji Hali na cele kultu religijnego, Fundacja pozostanie jej właścicielem.

Fundacja będzie wynajmować Związkowi Halę celem zapewnienia mu stosownego tytułu prawnego do prowadzenia jego pełnej działalności statutowej w Polsce, w zamian za niewielki czynsz w wysokości odpowiadającej kosztowi utrzymania Nieruchomości i umożliwiający pokrycie kosztów zarządu Hali, przez co Fundacja realizować będzie swoją działalność statutową, polegającą na świadczeniu czynności pomocniczych i administracyjnych względem domu kultury tybetańskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wolny od podatku dochodowego będzie uzyskany przez Wnioskodawcę dochód wynikający z otrzymania Nieruchomości na podstawie umowy darowizny oraz z tytułu darowizn otrzymanych od Związku i osób trzecich, w przypadku, jeśli otrzymane darowizny zostaną przeznaczone w całości na rozbudowę i adaptację Nieruchomości na cele kultu religijnego, która następnie będzie wynajmowana przez Fundację na rzecz Związku w celu prowadzenia w niej przez Związek swojej statutowej działalności religijnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno dochód w postaci otrzymania Nieruchomości, jak i dochód z tytułu darowizn otrzymanych od Związku i osób trzecich będą korzystały ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 CIT, gdyż będą przeznaczone na cel statutowy Fundacji, jakim jest wspieranie działalności statutowej Związku, tj. cele kultu religijnego, przy czym zgodnie ze statutem Fundacji cel ten jest realizowany w szczególności poprzez wspieranie budowy ośrodków zajmujących się propagowaniem kultury tybetańskiej, języka tybetańskiego lub związanych z praktyką buddyzmu tybetańskiego (obejmuje to również konserwację i ochronę zabytków (Hala jest wpisana do rejestru zabytków), o ile wykorzystywane są, jako siedziby takich ośrodków), jak też świadczenie czynności pomocniczych i administracyjnych względem domu kultury tybetańskiej.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 CIT stanowi, że przychodem jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy. Art. 17 ust. 1 pkt 4 CIT wskazuje natomiast, że wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dochody podatników, za wyjątkiem wskazanych w art. 17 ust. 1c CIT, tj.:

- których celem statutowym jest; działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzez budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego w części przeznaczonej na te cele.

Wyżej przytoczony przepis wskazuje trzy przestanki pozytywne (bycie podatnikiem, posiadanie celu statutowego zgodnego z wymienionymi w ustawie oraz przekazanie środków na te cele) oraz jedną przesłankę negatywną (bycie jednym z rodzajów podatników wymienionych w art. 17 ust. 1c CIT).

Z perspektywy zastosowania zwolnienia określonego w art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie jest istotne źródło pochodzenia takiego dochodu, ponieważ zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej, czy też z darowizny.

Fundacja działa na podstawie ustawy o fundacjach z dnia 6 kwietnia 1984 r., została założona zgodnie z postanowieniami Statutu Związku oraz posiada status Organizacji Pożytku Publicznego. Posiada osobowość prawną uzyskaną z chwilą wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego. Fundacje oraz organizacje pożytku publicznego nie są wymienione w art. 17 ust. 1c CIT w związku z powyższym Fundacja nie spełnia przesłanki negatywnej.

Nie ulega również wątpliwości, że jako osoba prawna Fundacja jest podatnikiem, w związku z powyższym analizy wymagają jedynie dwie pozytywne przesłanki skorzystania ze zwolnienia tj. posiadanie odpowiedniego celu statutowego i przekazanie środków na te cele.

Jednym z trzech celów statutowych Fundacji jest wspieranie działalności statutowej Związku. W szczególności zaś - zgodnie z § 8 pkt 10 statutu Fundacji - sposobem jego realizacji jest świadczenie czynności pomocniczych i administracyjnych względem domu kultury tybetańskiej. Celem Związku jest natomiast praktyka i studiowanie nauk Buddy oraz zachowanie buddyjskiego dziedzictwa kulturowego. Związek jest zarejestrowanym związkiem wyznaniowym, wpisanym do rejestru kościołów i innych związków wyznaniowych na podstawie ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o gwarancjach wolności sumienia i wyznania. Wspomniana ustawa w art. 19 ust. 2 stanowi, że wypełniając swoją funkcję kościoły i związki wyznaniowe mogą w szczególności realizować inwestycje sakralne (tak pkt 6) oraz nabywać, posiadać i zbywać majątek ruchomy i nieruchomy oraz zarządzać nim (pkt 7). Realizacja inwestycji sakralnej przez Fundację na rzecz Związku, który następnie będzie korzystał z Hali na cele kultu religijnego, będzie mieściła się zarówno w celach statutowych Fundacji (czyli wspieranie Związku) oraz realizować będzie cele kultu religijnego. Oddanie Hali do korzystania przez Związek na podstawie umowy najmu również ma umożliwić Fundacji realizację jej celów statutowych w postaci świadczenia czynności pomocniczych i administracyjnych na rzecz Hali. Odbywać się to będzie w zamian za czynsz płacony przez Związek. Czynsz ten będzie niski i będzie odpowiadał kosztom utrzymania Hali, jak też uwzględniał niewielką wartość rynkową ze względu na ograniczającą inne sposoby użytkowania, a przewidzianą w zapisach planu miejscowego - funkcję religijną. Funkcji tej żaden inny podmiot, poza Związkiem, w tym miejscu nie mógłby wypełniać. Umowa najmu jest natomiast odpowiednim tytułem prawnym, na podstawie którego Związek będzie mógł prowadzić swoją rozległą działalność statutową w Polsce, podczas gdy Fundacja pozostanie odpowiedzialna za generalną administrację i zarząd obiektem, a otrzymywany czynsz przekazywać będzie na swoją działalność statutowa tj. w tym przypadku utrzymywanie Hali, zgodnie § 8 pkt 10 statutu Fundacji.

Biorąc powyższe pod uwagę, wszelkie dochody Fundacji, które zostaną przekazane na wskazany powyżej cel będą korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 CIT.

Według Wnioskodawcy niezależnie od powyższego przedstawione stanowisko znajduje również potwierdzenie w niżej wymienionych interpretacjach podatkowych wydanych w oparciu o zbliżone stany faktyczne, m.in.:

* interpretacji indywidualnej z dnia 18 sierpnia 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn. IPTPB3/423-72/11-2/MF,

* interpretacji indywidualnej z dnia 5 sierpnia 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn. IPPB5/423-270/10-6/AM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2010 r. Nr 234, poz. 1536 z późn. zm.), działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie. Natomiast zgodnie z ust. 2 powołanego przepisu organizacjami pozarządowymi są niebędące jednostkami sektora finansów publicznych, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, i niedziałające w celu osiągnięcia zysku, osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, w tym fundacje i stowarzyszenia, z zastrzeżeniem ust. 4.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 tej ustawy, organizacji pożytku publicznego przysługuje, na zasadach określonych w przepisach odrębnych, zwolnienie od:

- w odniesieniu do prowadzonej przez nią działalności pożytku publicznego.

Odrębne przepisy, do których odsyła cytowany przepis, regulujące zagadnienie zwolnienia organizacji pożytku publicznego od podatku dochodowego od osób prawnych to przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych ujęto dwa rodzaje zwolnień podatkowych - zwolnienia podmiotowe i przedmiotowe.

Zwolnienia podmiotowe uregulowano w art. 6 ustawy podatkowej, w którym enumeratywnie wymieniono podmioty zwolnione od podatku. Zwolnienia przedmiotowe ujęto natomiast w Rozdziale 4 ustawy (art. 17).

Wnioskodawca nie został ujęty w zamkniętym katalogu zawartym w art. 6 ustawy, a zatem nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego. Powyższe nie oznacza jednak, że dochody osiągane przez Wnioskodawcę muszą podlegać opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest dochód, rozumiany jako nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Dopiero tak ustalony dochód można rozpatrywać pod kątem zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

Katalog dochodów podlegających zwolnieniu z opodatkowania zawiera art. 17 ust. 1 omawianej ustawy. Punkt 4 tego przepisu stanowi, że wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Pomimo, że Wnioskodawca jest podatnikiem, o określonych celach statutowych, dla oceny prawnej zdarzenia przedstawionego we wniosku w pierwszej kolejności należy zbadać możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego unormowanego w art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które stanowi przepis szczególny (lex specialis) w stosunku do zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, powołanego przez Wnioskodawcę. W omawianym przypadku znajdzie zastosowanie zasada prawna lex specialis derogat legi generali, oznaczająca, że prawo o większym stopniu szczegółowości należy stosować przed prawem ogólniejszym.

Na mocy powołanego art. 17 ust. 1 pkt 6c, wolne od podatku są dochody organizacji pożytku publicznego, o których mowa w przepisach o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie - w części przeznaczonej na działalność statutową, z wyłączeniem działalności gospodarczej.

Należy jednak zastrzec, że omawiane zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy nie dotyczy - zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1a ustawy podatkowej:

1. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5% oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek naukowych i badawczo - rozwojowych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego,

1.

Natomiast na podstawie art. 17 ust. 1b ww. ustawy: zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Zgodnie z przywołanym na wstępie art. 3 ust. 1 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie.

Sfera zadań publicznych, o której mowa powyżej obejmuje zadania w zakresie wymienionym w art. 4 ust. 1 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie. Tylko dochód przeznaczony na cele statutowe pokrywające się z zadaniami w zakresie wymienionym w tym przepisie będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Ponadto, zgodnie z ustawą o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie organizacją pożytku publicznego może być w szczególności organizacja pozarządowa oraz podmiot wymieniony w art. 3 ust. 3 pkt 1-4, z zastrzeżeniem art. 21 - jeżeli łącznie spełnia wymagania określone w art. 20 wymienionej ustawy, tj.:

Z powyższego wynika, że organizacja pożytku publicznego nie działa dla osiągnięcia zysku. Nawet w wyjątkowej sytuacji, gdy prowadzi ona dodatkową działalność gospodarczą, dochody z tej działalności muszą być przeznaczane na realizację celów statutowych. Naruszenie tego wymogu, skutkować będzie utratą statusu organizacji pożytku publicznego.

Ponadto podkreślić należy, że czym innym jest działalność gospodarcza, a czym innym działalność statutowa. Prowadzenia działalności gospodarczej nie można więc uważać, jako realizacji celów statutowych. Przekazanie dochodów na prowadzenie działalności gospodarczej to nie to samo, co przekazanie dochodów na działalność statutową, nawet w przypadku, kiedy finalnie dochody z działalności gospodarczej przekazane zostaną na realizację celów statutowych.

Odnosząc powyższe uwagi do treści art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy stwierdzić, że ustawodawca zwalnia od podatku dochody organizacji pożytku publicznego, o ile podmioty te działają zgodnie z wymogami określonym w art. 20 ust. 1 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, przeznaczają swoje dochody na działalność pożytku publicznego. Nieistotne jest przy tym źródło uzyskanego dochodu. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego jest przeznaczenie i - bez względu na termin - wydatkowanie osiągniętego dochodu na działalność statutową, w tym na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji celów statutowych oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów (art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W świetle powyższego o możliwości zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodu osiągniętego przez Wnioskodawcę decyduje cel, na jaki przeznaczone zostaną uzyskane środki. W analizowanym przypadku, Wnioskodawca środki te zamierza przeznaczyć na prowadzenie i finansowanie budowy polegającej na gruntownej modernizacji i przebudowie Hali w celu dostosowania jej na potrzeby kultu religijnego, w tym przede wszystkim stworzenia nowej, dużej sali do medytacji.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą prawną działającą na podstawie ustawy o fundacjach, jest też Organizacją Pożytku Publicznego. Fundatorem Fundacji jest wyłącznie Buddyjski Związek Diamentowej Drogi Unii Karma Kagyu. Wnioskodawca prowadzi bogatą działalność propagatorską w ramach swoich celów statutowych, w tym m.in. organizuje liczne festiwale kultury buddyjskiej w Polsce, sponsoruje kursy wykonywania tradycyjnych tybetańskich malowideł oraz posążków etc.

Celami statutowymi Fundacji są:

Ponadto statut Fundacji w § 8 wskazuje sposoby realizacji celów statutowych - stosownie do punktu 3 tegoż paragrafu - w szczególności poprzez wspieranie nabywania lub budowy ośrodków zajmujących się propagowaniem kultury tybetańskiej, języka tybetańskiego lub związanych z praktyką buddyzmu tybetańskiego. Działania te obejmują również konserwację i ochronę zabytków, o ile wykorzystywane są, jako siedziby takich ośrodków. Ponadto jednym ze sposobów realizacji celów Fundacji jest także świadczenie czynności pomocniczych i administracyjnych względem domu kultury tybetańskiej tj. obecnej jak i przyszłej siedziby Związku (obejmującej wówczas także Halę), zgodnie z § 8 pkt 10 statutu.

Związek ma status związku wyznaniowego, jest wpisany do rejestru kościołów i związków wyznaniowych prowadzonego przez Ministra Administracji i Cyfryzacji. Związek nie prowadzi działalności gospodarczej.

Nieruchomość, będąca przedmiotem wniosku jest działką gruntową zabudowaną jednokondygnacyjną halą przemysłową wraz z podpiwniczonym łącznikiem biurowym. Powyższa Nieruchomość wpisana jest do rejestru zabytków i znajduje się pod ochroną konserwatorską. Nieruchomość sąsiaduje ze zrewitalizowanym budynkiem Związku, w którym prowadzona jest działalność ośrodka medytacyjnego, przedmiotowa Nieruchomość ma w przyszłości również pełnić taką funkcję. Związek jest właścicielem wyżej wymienionych budynków oraz użytkownikiem wieczystym gruntu. Cała Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i znajduje się na obszarze, dla którego przewidziano wyłącznie funkcję kultu religijnego z dopuszczalną funkcją pomocniczą - mieszkalnictwa wielorodzinnego i zamieszkania zbiorowego.

Związek planuje realizację inwestycji polegającej na gruntownej modernizacji i przebudowie Nieruchomości w celu dostosowania jej na potrzeby kultu religijnego (w tym przede wszystkim stworzenia nowej, dużej sali do medytacji).

W celu realizacji tego projektu Związek zamierza przenieść własność Nieruchomości na rzecz Fundacji w formie darowizny. Ponadto, Związek będzie przekazywał Fundacji dalsze darowizny zapewniając jej w ten sposób środki na prowadzenie i finansowanie budowy.

Rosnące zainteresowanie naukami Buddy w społeczeństwie, jak również stale rozwijająca się działalność statutowa Związku spowodowała, ze wraz z rozwojem tej sytuacji obecny budynek, użytkowany przez ośrodek medytacyjny, okazał się być coraz bardziej niewystarczający. Biorąc pod uwagę rosnące zainteresowanie i przewidywaną konieczność realizacji projektu na większą skalę, Związek już w 2001 r. powołał Fundację, której jednym z głównych celów jest wspieranie organizacyjne, prawne i finansowe Związku przy realizacji projektu inwestycyjnego na jego rzecz. Od samego początku przeznaczenie Fundacji miało być związane z odciążeniem Związku od zaangażowania w organizację i zarządzanie procesem budowlanym i umożliwienia mu prowadzenia wyłącznie działalnością duchowej, do czego Związek został powołany. Zadaniem Fundacji jest zatem przejęcie na siebie ryzyk, które wiążą się z tego typu przedsięwzięciami, na co Związek nie jest organizacyjnie, ani merytorycznie przygotowany. W konsekwencji wszelkie zobowiązania, jak i odpowiedzialność, związana z realizacją tego rodzaju przedsięwzięcia inwestycyjnego, zostaną przejęte przez Fundację. Wnioskodawca podaje, że powyższe stanowi realizację działalności statutowej Fundacji, która obejmuje nabywanie lub budowę ośrodków zajmujących się propagowaniem kultury tybetańskiej, języka tybetańskiego lub związanych z praktyką buddyzmu tybetańskiego (w tym konserwację i ochronę zabytków, o ile wykorzystywane są, jako siedziby takich ośrodków), jak też świadczenie czynności pomocniczych i administracyjnych względem domu kultury tybetańskiej (§ 8 pkt 10 Statutu).

Po dokonaniu rozbudowy i adaptacji Nieruchomości na cele kultu religijnego, Fundacja pozostanie jej właścicielem.

Fundacja będzie wynajmować Związkowi Nieruchomość celem zapewnienia mu stosownego tytułu prawnego do prowadzenia jego pełnej działalności statutowej w Polsce, w zamian za niewielki czynsz w wysokości odpowiadającej kosztowi utrzymania Nieruchomości i umożliwiający pokrycie kosztów zarządu Nieruchomości, przez co Fundacja realizować będzie swoją działalność statutową, polegającą na świadczeniu czynności pomocniczych i administracyjnych względem domu kultury tybetańskiej.

Z powyższego opisu wynika, że Fundacja stanie się właścicielem Nieruchomości, którą otrzyma w darowiźnie od Związku. Zadaniem Fundacji będzie modernizacja i przebudowa przedmiotowej Nieruchomości w celu dostosowania jej na potrzeby kultu religijnego - przede wszystkim stworzenia nowej, dużej sali do medytacji. W przedmiotowej Nieruchomości działalność w zakresie kultu religijnego nie będzie prowadzona przez Fundację, tylko inny podmiot (Związek). Jak podaje Wnioskodawca "Fundacja będzie wynajmować Związkowi Halę celem zapewnienia mu stosownego tytułu prawnego do prowadzenia jego pełnej działalności statutowej w Polsce, w zamian za niewielki czynsz w wysokości odpowiadającej kosztowi utrzymania Nieruchomości i umożliwiający pokrycie kosztów zarządu Hali, przez co Fundacja realizować będzie swoją działalność statutową, polegającą na świadczeniu czynności pomocniczych i administracyjnych względem domu kultury tybetańskiej."

Zgodnie z powyższym Wnioskodawca nie może skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy podatkowej w przypadku przeznaczenia uzyskanego dochodu na rozbudowę i adaptację Nieruchomości przeznaczonej na wynajem innemu podmiotowi (Związkowi). Wyjaśnić należy, że działalność Fundacji polegająca na wynajmie posiadanej Nieruchomości na cele kultu religijnego innemu podmiotowi nosi znamiona działalności gospodarczej, komercyjnej, skierowanej na osiąganie zysku - Wnioskodawca podaje, że będzie wynajmował przedmiotową Nieruchomość w zamian za czynsz, ustalony w wysokości odpowiadającej kosztowi utrzymania Nieruchomości i umożliwiający pokrycie kosztów zarządu Hali, jak również będzie uwzględniała "niewielką wartość rynkową ze względu na ograniczającą inne sposoby użytkowania, a przewidzianą w zapisach planu miejscowego - funkcję religijną".

Ponadto przedmiotowa Nieruchomość służyć będzie prowadzeniu działalności w zakresie kultu religijnego Związkowi, a nie Fundacji. Fundacja przeprowadzając rozbudowę i adaptację Nieruchomości tylko przystosuje ją do prowadzenia w niej działalności kultu religijnego, ale sama nie będzie jej prowadziła. Fundacja przedmiotową Nieruchomość wykorzystywała będzie do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie przedmiotowej Nieruchomości.

Działalność polegająca na wynajmie nie realizuje założeń statutowych Fundacji, nie realizuje jej celów statutowych, a tym samym nie realizuje zadań wymienionych w ustawie o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie. Należy podkreślić, ze działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jest odpłatna (za wynajem pobierany jest czynsz), co pozwala uważać ją za działalność gospodarczą, która nie podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie omawianego przepisu. Powyższe skutkuje tym, że Wnioskodawca nie spełnia przesłanek niezbędnych do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, Fundacji nie będzie przysługiwało zwolnienie na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy. Uzyskany przez Fundację dochód wynikający z otrzymania Nieruchomości na podstawie umowy darowizny oraz z tytułu darowizn otrzymanych od Związku i osób trzecich, Wnioskodawca zamierza przekazać w całości na rozbudowę i adaptację Nieruchomości tak, aby możliwe było prowadzenie w niej działalności w zakresie kultu religijnego. Nieruchomość ta wynajmowana będzie przez Fundację innemu podmiotowi, w związku z czym, Wnioskodawca nie będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przypadku, kiedy dochodu opisanego w zdarzeniu przyszłym Fundacja nie może zwolnić z opodatkowania na podstawie przepisu szczegółowego tj. na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy, zasadne jest rozpatrzenie, czy podlegają one zwolnieniu na podstawie przepisu ogólniejszego tzn. na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele. Podkreślenia wymaga, że ramy omawianego zwolnienia wyznaczone zostały przez przywołane wcześniej przepisy art. 17 ust. 1a i art. 17 ust. 1b ustawy.

Ponadto, zgodnie z art. 17 ust. 1c omawianej ustawy, przedmiotowe zwolnienie wynikające z przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

* przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach;

* przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;

* samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że omawiane zwolnienie jest zwolnieniem warunkowym. Aby skorzystać z tego zwolnienia konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

* podatnik korzystający ze zwolnienia musi prowadzić działalność statutową (niekoniecznie wyłącznie) określoną w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy,

* dochody muszą być przeznaczone na cele działalności statutowej wymienione w tym przepisie,

* dochody muszą być - bez względu na termin - wydatkowane na te cele, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu,

* podatnik nie został ujęty w katalogu zawartym w art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

* dochód przeznaczony na cele statutowe nie pochodzi ze źródeł wskazanych w art. 17 ust. 1a ustawy o podatku od osób prawnych.

Podkreślić należy, że zastosowanie przedmiotowego zwolnienia, podobnie jak w przypadku zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c, zależy nie tylko od przeznaczenia, ale także wydatkowania osiągniętego dochodu na preferowane ustawą cele statutowe. Użyte przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 sformułowanie "w części przeznaczonej na te cele" oznacza, że jeżeli podatnik przeznaczy i wydatkuje środki na realizację innych celów, niż wymienione w tym przepisie, to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych "innych celów" nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania.

Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinno charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował. Należy wskazać, że zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podobnie jak w przypadku omawianego wcześniej zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c, nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu. Ważny jest bowiem cel na jaki dochód jest przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia; źródłem dochodów mogą być np. dochody z działalności statutowej, jak i z działalności pozastatutowej.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zagadnienie należy zauważyć, że Wnioskodawca w związku z otrzymaną darowizną osiąga dochód wynikający z otrzymania Nieruchomości na podstawie umowy darowizny oraz z tytułu darowizn otrzymanych od Związku i osób trzecich, który przeznacza na na rozbudowę i adaptację Nieruchomości wykorzystywanej do wynajmu.

Podkreślić należy, że prowadzenie działalności gospodarczej nie może być samoistnym celem fundacji. Działalność gospodarcza sensu stricte (nastawiona na zysk) nie może być również sposobem realizacji celów głównych. Prowadzenie dochodowej działalności gospodarczej jest zasadniczo jedynie sposobem uzyskania środków na działalność statutową, pełni więc rolę służebną względem realizacji niezarobkowych celów fundacji. Ponadto, środki majątkowe przeznaczone na działalność statutową nie mogą być przeznaczane na wspieranie działalności gospodarczej Fundacji, te same środki mogą być wykorzystywane zarówno w działalności gospodarczej, jak i statutowej, jednakże zawsze musi nastąpić księgowe wyodrębnienie obu rodzajów działalności.

Odnosząc przedstawiony wyżej stan prawny do zdarzenia opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej należy więc stwierdzić, że dochód Fundacji wynikający z otrzymania Nieruchomości na podstawie umowy darowizny oraz z tytułu darowizn otrzymanych od Związku i osób trzecich nie może korzystać ze zwolnienia na postawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie został przeznaczony na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę, lecz na rozbudowę i adaptację Nieruchomości z przeznaczeniem do prowadzenia działalności gospodarczej w postaci wynajmu za wynagrodzeniem w postaci czynszu.

Nie można więc twierdzić, że dochód pochodzący z darowizny przeznaczony na rozbudowę i adaptację Nieruchomości służącej prowadzeniu działalności gospodarczej Wnioskodawcy realizuje cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy. W związku z powyższym, Wnioskodawcy, do dochodów będących przedmiotem wniosku, nie przysługuje zwolnienie na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej), dlatego też muszą być stosowane w sposób ścisły i jakakolwiek rozszerzająca wykładnia w odniesieniu do przepisów dotyczących ww. preferencji podatkowych jest niedopuszczalna.

Ponadto, na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

W toku wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego każdą sprawę organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie. Z uwagi na powyższe, przywołane we wniosku interpretacje indywidualne, mają jedynie walor informacyjny i nie mogą być wiążące dla tutejszego organu podatkowego w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.