IPPB5/423-504/11-6/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2011 r. (data wpływu 30 maja 2011 r.) oraz w piśmie z dnia 6 lipca 2011 r. (data nadania 6 lipca 2011 r., data wpływu 11 lipca 2011 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 1 lipca 2011 r. (data nadania 1 lipca 2011 r., data doręczenia 5 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 1 konwencji z dnia 19 listopada 2004 r. zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193, dalej umowa polsko - szwedzka) - jest prawidłowe.

W dniu 30 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 5 umowy polsko - szwedzkiej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (dalej: M. albo Spółka) jest spółką z siedzibą w Szwecji. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej M. zajmuje się sprzedażą internetową odzieży dla nabywców z Europy Zachodniej (sprzedaż internetowa online nie jest i nie będzie dokonywana na rzecz nabywców z Polski). Towary dystrybuowane przez Spółkę, są importowane na terytorium kraju przez inną spółkę z grupy M (B). Następnie towary w części są sprzedawane Spółce, która prowadzi sprzedaż internetową odzieży poza terytorium Polski, a w części M. Sp z o.o., która prowadzi sprzedaż poprzez sieć sklepów na terytorium Polski. Działalność Spółki na terytorium Polski ogranicza się zatem do przechowywania i wysyłki zakupionych w Polsce towarów do nabywców z innych państw Unii Europejskiej. Wszystkie umowy handlowe dotyczące dostaw towarów pomiędzy sprzedawcą a Spółką są negocjowane i zawierane przez Zarząd Spółki znajdujący się na terytorium Szwecji. Wszelkie działania związane z organizacją sprzedaży od strony handlowej np. promocja wizerunku Spółki, marketing, kontakty z klientami (call center) prowadzone są z terytorium Szwecji. Spółka obecnie korzysta z kompleksowej obsługi logistycznej, jednakże planuje wynająć powierzchnię magazynową we własnym zakresie.

M. planuje magazynować odzież zakupioną od spółki z grupy w kraju przed jej dalszą wysyłką do innych państw Unii Europejskiej. W tym celu wynajmie powierzchnię magazynową obsługiwaną przez firmę zewnętrzną, nad której działalnością kontrolę będzie sprawował jeden z pracowników Spółki. Rola jaką będzie spełniała powierzchnia magazynowa ograniczona będzie do przechowywania wyrobów należących do Spółki. Spółka nie planuje prowadzenia żadnej działalności handlowej na terytorium Polski z wykorzystaniem tej powierzchni. Będzie ona stanowić jedynie element zaplecza logistycznego potrzebnego do realizacji sprzedaży na terytorium innych państw Unii Europejskiej. Rola pracownika Spółki w Polsce będzie polegała na organizacji i nadzorze nad firmą która będzie świadczyła usługi logistyczne (przyjmowanie towarów, magazynowanie i wydawanie ich do dalszego transportu).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym wynajmowana przez Spółkę powierzchnia magazynowa nadzorowana przez jednego pracownika Spółki będzie stanowiła zakład w rozumieniu art. 5 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r....

Stanowisko Spółki

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji przedstawionej w stanie faktycznym najem powierzchni magazynowej oraz zatrudnienie jednego pracownika do jej nadzoru nie spowoduje powstania zakładu w rozumieniu Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (dalej: Konwencja polsko-szwedzka lub Konwencja).

Definicja zagranicznego zakładu została określona w art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej: ustawa o p.d.o.p.). Zgodnie z tym przepisem za zagraniczny zakład uznajemy:

Reguły powyższe stosuje się jednak pod warunkiem, że właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi inaczej. Zastosowanie w przedmiotowej sprawie postanowień Konwencji wynika z systemu źródeł prawa obowiązującego w Polsce. Zgodnie z art. 87 Konstytucji RP źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ratyfikowane umowy międzynarodowe, ustawy oraz rozporządzenia. Założeniem takiej struktury systemu źródeł prawa jest pierwszeństwo stosowania umów międzynarodowych i prawa organizacji międzynarodowych, o których mowa w art. 91 Konstytucji RP przed ustawami.

W przypadku opodatkowania dochodów z działalności transgranicznej opisanej w stanie faktycznym taką umową jest Konwencja polsko-szwedzka, która reguluje zasady rozliczania podatków dochodowych w stosunkach pomiędzy oboma krajami. Konwencja sporządzona jest w oparciu o Konwencję Modelową OECD w sprawie podatków od dochodu i od majątku (dalej: Konwencja Modelowa).

Samo pojęcie zakładu definiowane jest w art. 5 Konwencji jako "stała placówka, poprzez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa".

Jak wynika z tej ogólnej definicji oraz oficjalnego komentarza do art. 5 Konwencji Modelowej w sprawie podatku od dochodu i majątku (OECD Model Tax Convention on Income and on Capital - Condensed Version - 22 July 2010, dalej Komentarz OECD) aby działalność zagranicznego przedsiębiorstwa wykonywana na terytorium drugiego państwa mogła być uznana za prowadzona w formie "zakładu" musimy mieć do czynienia z zaistnieniem łącznie trzech przesłanek:

* istnienia miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka), dotyczy to np. określonej powierzchni, pomieszczeń, lub maszyn,

* stałego charakteru takiej placówki; miejsce posiadające określony stopień trwałości; oraz

* wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorstwa za pośrednictwem takiej placówki.

W myśl art. 5 ust. 2 i 3 Konwencji, określenie "zakład" obejmuje w szczególności siedzibę zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat i kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych, a także plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne, gdy trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy. Ponadto, jedną z możliwych form powstania zakładu przedsiębiorstwa zagranicznego na terytorium państwa jest tzw. zależny przedstawiciel. Zgodnie z art. 5 ust. 5 Konwencji zależny przedstawiciel to osoba, która działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa. W takim przypadku, uważa się, że dane przedsiębiorstwo posiada zakład w tym drugim państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa. Poza ogólnymi cechami zakładu opisanymi powyżej, Konwencja polsko-szwedzka wymienia w art. 5 ust. 4 szereg rodzajów działalności zagranicznych przedsiębiorstw, które z uwagi na swój charakter przygotowawczy lub pomocniczy, są zbyt "odległe od samych zysków" by można im było przypisać jakąkolwiek ich część. Z tych powodów w rozumieniu Konwencji nie stanowi zakładu:

Z Komentarza OECD wynika, że odróżnienie działalności mającej charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która takiego charakteru nie ma może nastręczać pewne trudności. Jednak "kryterium decydującym jest określenie czy działalność placówki samej w sobie stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości". W przypadku powierzchni magazynowej wynajętej przez Spółkę byłaby ona utrzymywana wyłącznie w celu przyjmowania, przechowywania i wydawania towarów. Powierzchnia zatem ma jedynie rolę pomocniczą i nie będzie stanowiła punktu czy narzędzia służącego do realizacji całego procesu sprzedaży. Zatem powierzchnia magazynowa nie będzie służyła do wypełniania takich funkcji jak podpisywanie odpowiednich umów, nawiązywanie kontaktów handlowych czy realizacja działań promocyjno-marketingowych - te funkcje realizowane są w Szwecji.

Zdaniem Spółki w świetle powyżej powołanych przepisów należy uznać, że działalność opisana w stanie faktycznym, polegająca na wynajmowaniu powierzchni magazynowej, nadzorowanej przez pracownika Spółki wypełnia przesłanki określone w art. 5 ust. 1 Konwencji polsko-szwedzkiej, jednak nie stanowi zakładu zagranicznego w świetle art. 5 ust. 4 pkt a) i f) ze względu na przygotowawczy i pomocniczy charakter w stosunku do zasadniczej działalności Spółki.

Wprawdzie Spółka będzie posiadała stałą placówkę na terytorium kraju pod postacią wynajętej powierzchni magazynowej opisanej w stanie faktycznym, jednakże działalność gospodarcza prowadzona poprzez taką placówkę będzie miała bardzo ograniczony zakres. W planach Spółki magazyn, ma być miejscem:

* odbioru zakupionych towarów od kontrahenta (odzieży),

* składowania towarów należących do przedsiębiorstwa,

* oraz wysyłania towarów z magazynu na terytorium innych państw członkowskich.

Dodatkowo odnosząc się do wskazówek interpretacyjnych Komentarza OECD do art. 5 ust. 4 Konwencji, Spółka pragnie zaznaczyć, iż:

* powierzchnia magazynowa będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie w celach obsługi przedsiębiorstwa "macierzystego",

* ani wspomniana powierzchnia, ani pracownik Spółki nie będą obsługiwali podmiotów zewnętrznych na zasadach komercyjnych (wynajmu powierzchni magazynowej),

* Spółka na terytorium kraju nie będzie prowadziła sprzedaży towarów na rzecz podmiotów z siedzibą lub miejscem zamieszkania w Polsce.

Odnośnie do ewentualnego posiadania przez Spółkę zależnego przedstawiciela na terytorium kraju - zdaniem Wnioskodawcy, pracownik Spółki zatrudniony wyłącznie w celu nadzoru przyjmowania, magazynowania i wysyłki towarów nie może być uznany za "zależnego przedstawiciela Spółki" ze względu na fakt, iż nie będzie on posiadał pełnomocnictw do zawierania umów handlowych. Jak wskazano w stanie faktycznym, wszelkie umowy handlowe M. z kontrahentami są negocjowane i zawierane przez Zarząd Spółki znajdujący się w Szwecji.

Jak wynika z powyższego, funkcja powierzchni magazynowej w Polsce będzie ograniczać się do czynności mających na celu bezpieczne magazynowanie towarów, które następnie będą wysyłane do Europy Zachodniej. Trudno zatem uznać by istniał znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością, a uzyskiwanymi przez przedsiębiorstwo dochodami z działalności handlowej, w sytuacji gdy magazyn nie będzie generował zysków ze sprzedaży towarów na terytorium kraju.

W opinii Spółki należy zatem uznać, że taki magazyn będzie wypełniał przesłanki zawarte w pkt a) i f) ust. 4 art. 5 Konwencji, czyli będzie stanowił placówkę użytkowaną "wyłącznie do składowania, wystawania lub wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa", która jest wyłączona z zakresu pojęcia zakładu ze względu na swój przygotowawczy i pomocniczy charakter w stosunku do zasadniczej działalności Spółki.

Stanowisko organów podatkowych

Powyżej przedstawioną wykładnię przepisów potwierdza również praktyka organów podatkowych.

W analogicznym stanie faktycznym do przedmiotowej sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 6 listopada 2009 r. sygn. lPPB5/423-527/09-2/PS podkreślił, iż "należy stwierdzić, ze prowadzenie magazynu w Polsce w sposób przedstawiony powyżej nie doprowadzi do powstania w Polsce zakładu Spółki. Działalność Spółki polega na zakupie i sprzedaży towarów do dekoracji i urządzania ogrodów. Działalność Spółki w Polsce ograniczy się jedynie do składowania i wydawania towarów z magazynu. Zatem zgodnie z postanowieniami art. 5 ust. 3 Umowy działalność prowadzoną w Polsce należy uznać za pomocniczą dla podstawowej działalności Spółkę, z której uzyskuje przychody, tj. działalności handlowej prowadzonej we Francji".

Przykładowo w postanowieniu Ministra Finansów w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 5 maja 2006 r. (sygn. PB4-6/PD-033-0272-124-1674/06) stwierdzono, że: "działalność przygotowawcza lub pomocnicza zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona za pośrednictwem stałej placówki aby nie była uznana za zakład, musi być wykonywana wyłącznie dla przedsiębiorstwa macierzystego. (...) W omawianym przypadku działalność przedsiębiorstwa X GmbH polega na produkcji przemysłowej i handlu opakowaniami z tworzyw sztucznych wraz z akcesoriami. Tak więc w przypadku prowadzenia na terytorium polski magazynu wyłącznie w celu utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa () nie dojdzie do powstania zakładu".

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko organów podatkowych, a także wykładnię Konwencji Modelowej zawartą w Komentarzu OECD uważamy, ze w sytuacji określonej w stanie faktycznym Spółka nie będzie posiadała zakładu na terytorium Polski.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono w tym zakresie od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Jednocześnie zwrócić uwagę należy, iż w obwieszczeniu marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z 9 marca 2011 r. opublikowanym w Dzienniku Ustaw z 8 kwietnia 2011 r. nr 74, poz. 397 - został ogłoszony jednolity tekst ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.