IPPB5/423-463/11-2/DG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2011 r. (data wpływu 17 maja 2011 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych uznania Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną za zorganizowaną część przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 17 maja 2011 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych uznania Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (Wnioskodawca) jest spółką prowadzącą działalność deweloperską bezpośrednio, jak i przez spółki celowe. W związku z prowadzoną działalnością Spółka uzyskała prawa ochronne (o których mowa w art. 122. ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, Dz. U. z 2003 r. Nr 119 poz. 1117 z późn. zm.) na znak towarowy słowny graficzny.

Wszystkie znaki zostały wytworzone we własnym zakresie; nie zostały wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Spółki i nie podlegały amortyzacji. Ze względu na istotne znaczenie znaków towarowych dla działalności Spółki, która działa na rynku konsumenckim, Spółka zamierza dokonać restrukturyzacji wewnętrznej. Spółka planuje utworzenie Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne, majątkowe i zadaniowe Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną

Zadania Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną będą następujące:

* Ochrona prawna istniejących znaków towarowych oraz zapewnienie ochrony prawnej wszelkim nowym znakom towarowym, w szczególności prowadzenie postępowania rejestracyjnego przed Urzędem Patentowym bądź nadzór nad postępowaniem rejestracyjnym w przypadku jego zlecenia kancelarii zewnętrznej;

* W przypadku korzystania z kancelarii zewnętrznych przeprowadzenie działań mających na celu wybór najkorzystniejszej oferty na prowadzenie postępowania rejestracyjnego;

* Podejmowanie działań mających na celu promowanie znaków towarowych i wzrost ich wartości rynkowej, w szczególności zarządzanie działalnością marketingową, rekomendowanie do zarządu Spółki strategii marketingowych, zlecanie reklamy prasowej, radiowej, telewizyjnej i internetowej; przygotowywanie kampanii reklamowych prowadzonych przez Spółkę m.in. w prasie lub na billboardach (w tym opracowanie graficzne prowadzonych kampanii), przygotowywanie akcji promocyjnych;

* Doradztwo marketingowe i promocyjne w zakresie inwestycji mieszkaniowych, jak i innej działalności realizowanej przez spółki zależne, świadczone na rzecz tych spółek zależnych; prowadzenie kampanii reklamowych i promocyjnych na rzecz spółek zależnych;

* Udzielanie licencji na korzystanie ze znaku towarowego innym spółkom z grupy, jeżeli znajdzie to uzasadnienie ekonomiczne (tj. jeżeli spółki te będą faktycznie korzystały ze znaku towarowego i osiągały z tego tytułu wymierne korzyści ekonomiczne m.in. w postaci wzrostu przychodów ze sprzedaży).

Zadaniami działu będzie kierował Dyrektor Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną. Dyrektor będzie dysponował niezależnością decyzyjną i będzie odpowiadał bezpośrednio przed Zarządem Spółki. Dyrektor Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną w realizacji zadań będzie korzystał z pomocy osób zatrudnionych w dziale (w szczególności osób zatrudnionych na umowę o pracę) lub z usług podmiotów zewnętrznych (outsourcing).

Wyodrębnienie działu będzie miało charakter zarówno faktyczny, jak również formalny, tj. zostanie podjęta uchwała Zarządu Spółki w sprawie utworzenia Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną i nadania mu opisanych powyżej kompetencji.

Do Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną będą przypisane w szczególności następujące składniki materialne i niematerialne:

* Wyposażenie biurowe (meble, biurka i urządzenia biurowe) oraz środki trwałe (komputery i telefony komórkowe);

* Prawa ochronne do znaków towarowych;

* Umowy funkcjonalnie związane z Działem Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, w szczególności dotyczące usług marketingowych i promocyjnych;

* Należności wynikające w szczególności z umów dotyczących usług marketingowych i promocyjnych;

* Zobowiązania funkcjonalnie związane z Działem Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, w szczególności wynikające z zakupionych usług;

* Dokumenty związane z prowadzeniem działalności w ramach Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, włącznie z materiałami archiwalnymi i wszelkimi innymi informacjami, które mogłyby zostać uznane jako istotne dla prowadzonej przez dział działalności.

Wyodrębnione w ten sposób składniki materialne i niematerialne Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną będą stanowiły zespół składników zdolny do realizacji opisanych powyżej zadań.

Wyodrębnienie finansowe Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną

Prowadzona przez Spółkę ewidencja księgowa pozwoli na wyodrębnienie kosztów i przychodów w odniesieniu do Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną w szczególności:

* Kosztów amortyzacji majątku przypisanego do Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną;

* Kosztów materiałów (materiały biurowe);

* Kosztów wynagrodzeń (z ZUS);

Kosztów usług obcych związanych z zadaniami Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną.

Dział Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną będzie również generować przychody ni. in. z tytułu świadczenia usług w zakresie marketingu i promocji, które zostaną przypisane do tego działu. Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że Dział Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną nie będzie oddziałem samodzielnie sporządzającym bilans.

Spółka planuje, że w przyszłości może dokonać przeniesienia Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną (wraz z jego składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym zobowiązaniami) do innego podmiotu z Grupy. Celem takiego posunięcia jest między innymi rozdzielenie własności intelektualnej (znaków towarowych) od działalności operacyjnej, która ma inną specyfikę oraz wiąże się z szeregiem ryzyk gospodarczych. Przeniesienie Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną do innego podmiotu z Grupy nastąpiłoby najprawdopodobniej w formie aportu.

Umowa najmu

Planowane jest także, że w ramach wyodrębnienia Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną na potrzeby tego działu zostanie wynajęta powierzchnia biurowa (nieruchomość).

Następnie w ramach aportu Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, na podmiot otrzymujący aport zostanie również przeniesiony tytuł prawny do przedmiotowej nieruchomości (tj. prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu (podnajmu) zawartej przez Spółkę).

W konsekwencji, wyodrębniony Dział Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną będzie mógł prowadzić swoją działalność również po aporcie (w podmiocie, do którego zostanie wniesiony) w oparciu o przeniesioną umowę najmu (podnajmu) nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytanie nr 1 w części dot. tego podatku oraz pytanie nr 2.

W części dotyczącej podatku od towarów i usług, tj. pytanie nr 1 oraz 3 wydana zostanie odrębna interpretacja indywidualna.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), dalej Ustawy CIT, zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Analogicznie, zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania".

W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że przyjęta definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej również "ZCP") dla celów VAT jest identyczna z definicją funkcjonującą od wielu lat na gruncie Ustawy CIT. Zatem na gruncie obydwu ustaw (Ustawy CIT i Ustawy VAT) mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące warunki:

Warunek 1

Dział Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną po jego wydzieleniu w strukturach Spółki będzie stanowił wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa zespół składników majątku obejmujący zarówno składniki materialne, jak również niematerialne, a także zobowiązania.

W omawianym przypadku będzie on obejmował min.:

* składniki materialne (m.in. środki trwałe): wyposażenie biurowe, komputery;

* składniki niematerialne m.in.: prawa do znaków towarowych, należności, umowy itp.

* zobowiązania: długi (zobowiązania) funkcjonalnie związane z działalnością działu.

Ponadto, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. ZCP tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W przedmiotowej sytuacji Dział Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną stanowi następujący zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania:

* Wyposażenie biurowe (meble, biurka i urządzenia biurowe) oraz środki trwałe (komputery, telefony komórkowe);

* Prawa ochronne do znaków towarowych;

* Umowy funkcjonalnie związane z Działem Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, w szczególności dotyczące doradztwa marketingowego i promocyjnego;

* Należności wynikające w szczególności z umów w zakresie doradztwa marketingowego i promocyjnego;

* Zobowiązania funkcjonalnie związane z Działem Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, w szczególności wynikające z zakupionych usług;

* Dokumenty związane z prowadzeniem działalności w ramach Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, włącznie z obecną i planowaną strategią, planami biznesowymi, materiałami archiwalnymi i wszelkimi innymi informacjami, które mogłyby zostać uznane jako istotne dla prowadzonej przez dział działalności.

Zespół ten stanowi zorganizowaną jednostkę powołaną do samodzielnej realizacji określonych zadań, w szczególności do zarządzania znakami towarowymi i doradztwa w zakresie promocji i marketingu.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, pierwszy warunek jest spełniony.

Warunek 2

Odnosząc się do warunku wyodrębnienia organizacyjnego, wskazać należy na stanowisko Ministra Finansów (za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie) zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-524/07-2/MB), w którym stwierdza się, iż "wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

W szczególności, Dział Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną posiada swój zespół (czynnik ludzki) wyodrębniony w ramach struktury organizacyjnej Spółki, który posiada swoje własne kierownictwo (Dyrektor Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną), jak również własne procedury organizacyjne oraz przypisane mu składniki materialne (wyposażenie, środki trwałe) i niematerialne (umowy, wartości niematerialne i prawne, itp.).

Odnosząc się do warunku wyodrębnienia finansowego, należy wskazać, iż oznacza on odrębność majątkową oraz organizacyjną, natomiast nie musi oznaczać samodzielności finansowej. W szczególności, wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2008 r. (sygn. IBPB3/423-100/08/MS), Minister Finansów (za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach) stwierdził, iż wyodrębnienie finansowe: nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa."

Należy przy tym zauważyć, że dla spełnienia przesłanki wyodrębnienia finansowego nie jest jednak konieczne spełnienie formalnego wymogu wyodrębnienia finansowego występującego np. w przypadku zakładów (oddziałów) samodzielnie sporządzających bilans. Przyjęcie przeciwnej tezy oznaczałoby, że ZCP mogłaby być utożsamiana wyłącznie z zakładem lub oddziałem samodzielnie sporządzającym bilans. Takiego rozwiązania nie zaakceptował zaś ustawodawca, gdyż w definicji ZCP nie posłużył się pojęciem zakładu lub oddziału samodzielnie sporządzającego bilans.

Zdaniem Spółki, wyodrębnienie w systemie rachunkowości zarządczej Spółki przychodów i kosztów związanych z działalnością Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną oraz aktywów (wyposażenia, środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych) i pasywów (zobowiązań związanych funkcjonalnie z Działem Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną), spełnia warunki wyodrębnienia finansowego.

Takie stanowisko potwierdza też interpretacja Ministra Finansów wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 marca 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-524/07-2/MB).

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, warunek drugi jest spełniony.

Warunek 3

Odnosząc się do warunku trzeciego, istotne jest, aby pomiędzy składnikami majątku wchodzącymi w skład ZCP istniał związek, na jaki wskazał Minister Finansów w indywidualnej interpretacji z dnia 18 marca 2008 r. (nr IBPB3/423-100/MS/KAN- 3205112/07): "zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich aby można było mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników". Odnosząc się do warunku niezależnego (samodzielnego) funkcjonowania, wskazać należy, iż Dział Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną ma możliwość samodzielnego działania. Jest on bowiem wyodrębniony organizacyjnie i majątkowo oraz może realizować samodzielnie powierzone mu zadania.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, warunek trzeci jest spełniony.

Warunek 4

Ostatnią analizowaną cechą jest możliwość stanowienia przez ZCP niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego określone zadania gospodarcze. Ustawodawca posługuje się tutaj trybem przypuszczającym: "zespół składników (..) mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania". Takie brzmienie analizowanego przepisu wskazuje na konieczność przeprowadzenia hipotetycznej analizy, czy istniałaby możliwość samodzielnego działania (funkcjonowania) ZCP. W przedmiotowym stanie faktycznym należałoby zatem ustalić, poprzez hipotetyczną symulację, czy przedmiot transakcji zdolny byłby do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

W związku z tym, że w przypadku przeniesienia Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną do spółki celowej z Grupy JWC dział ten będzie w stanie kontynuować bez zakłóceń swoją działalność, zdaniem Wnioskodawcy stanowi on zespół składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, warunek czwarty jest spełniony.

Ponadto Spółka wskazuje, iż stanowisko takie potwierdza ni. in. indywidualna interpretacja Ministra Finansów, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: z dnia 6 kwietnia 2009 r. (sygn. IPPPI-443-36/09-2/AK).

Podsumowując, Dział Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną po jego wydzieleniu w strukturach Spółki będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część.

Wnioskując a contrario, przychodem nie jest wartość nominalna udziałów (akcji) w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, dla określenia skutków podatkowych aportu Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną kluczowe jest ustalenie, czy stanowi on zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą oceny, czy przedmiotowa komórka organizacyjna spełnia kryteria zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy dokonywać przez pryzmat jej funkcjonowania i odrębności organizacyjnej oraz finansowej w przedsiębiorstwie Spółki (a nie przez pryzmat, czy zbiór istniejących składników majątkowych, mógłby potencjalnie stać się zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa dopiero w nowym podmiocie).

Zgodnie z dokonaną analizą w zakresie pytania pierwszego, po dokonanej restrukturyzacji wewnętrznej Dział Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną wraz z przypisanymi mu składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym zobowiązaniami, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa jeszcze w ramach Spółki przed dokonaniem ewentualnego aportu.

W konsekwencji, wartość nominalna udziałów otrzymanych w zamian za aport Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną wraz z przypisanymi mu składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym zobowiązaniami nie będzie stanowiła przychodu podatkowego dla Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.