IPPB5/423-436/09-2/MB - Możliwość powstania przychodu w przypadku wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wniesienia jej w ramach wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów do innej spółki kapitałowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2009 r. (data wpływu 3 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wniesiona jej w ramach wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym do innej spółki kapitałowej - jest prawidłowe.

W dniu 3 sierpnia 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wniesiona jej w ramach wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym do innej spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej jako: "Spółka") jest jednym z największych w Polsce producentów wyrobów higienicznych i kosmetycznych. Ze względu na wzrost skali działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, w celu poprawienia jej efektywności, podjęta została decyzja o przeprowadzeniu reorganizacji wewnętrznej Spółki. Reorganizacja polegać będzie na podzieleniu działalności gospodarczej na dwie sfery: produkcyjną oraz dystrybucyjno-handlową. Wyodrębnienie działalności dystrybucyjno-handlowej zostanie przeprowadzone w sposób następujący. Ze Spółki wyodrębniona zostanie jednostka organizacyjna (dalej jako: "Jednostka") w formie oddziału, której przedmiotem działalności będzie działalność dystrybucyjno-handlowa w zakresie produktów produkowanych oraz towarów zakupywanych i sprzedawanych przez Spółkę, obejmująca również wszelkie czynności związane ze wsparciem sprzedaży oraz marketing.

Zgodnie ze statutem Spółki powyższe wyodrębnienie nastąpi w formie uchwały Zarządu, za zgodą Rady Nadzorczej. Uchwała będzie uwzględniała następujące aspekty wyodrębnienia Jednostki, tj.:

1. wyodrębnienie organizacyjne

Uchwała będzie zawierała oświadczenie o wyodrębnieniu Jednostki oraz wskazanie osób kierujących Jednostką. Do uchwały zostaną załączone: - lista pracowników przypisanych do Jednostki, w tym wskazany zostanie kierownik Jednostki odpowiedzialny za zarządzanie Jednostką, - struktura organizacyjna Jednostki,

2. wyodrębnienie finansowe

W ewidencji księgowej Spółki zostaną wyodrębnione konta umożliwiające ewidencję przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań Jednostki, co wiązać się będzie ze zmianą polityki rachunkowości Spółki w tym zakresie. Zestawienie kont przypisanych do Jednostki oraz kont, do których zostaną utworzone subkonta dla Jednostki będzie stanowiło także załącznik do uchwały o wyodrębnieniu Jednostki. Jednostka będzie miała przypisany własny rachunek bankowy. Ponadto do Jednostki alokowana zostanie część środków znajdujących się w kasie oraz na rachunku bankowym Spółki.

W ewidencji księgowej Spółki zostaną wyodrębnione konta umożliwiające ewidencję przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań Jednostki, co wiązać się będzie ze zmianą polityki rachunkowości Spółki w tym zakresie. Zestawienie kont przypisanych do Jednostki oraz kont, do których zostaną utworzone subkonta dla Jednostki będzie stanowiło także załącznik do uchwały o wyodrębnieniu Jednostki. Jednostka będzie miała przypisany własny rachunek bankowy. Ponadto do Jednostki alokowana zostanie część środków znajdujących się w kasie oraz na rachunku bankowym Spółki.

3. wyodrębnienie funkcjonalne

Uchwała o wyodrębnieniu będzie zawierała opis działalności, jaką będzie prowadziła Jednostka tj. działalność dystrybucyjno-handlowa związana z produktami Spółki. Ponadto do Jednostki przypisane zostaną kontrakty handlowe, co oznacza, że Jednostka posiadać będzie niezależne źródło przychodów. Należy podkreślić, że po wyodrębnieniu, dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, kontraktami handlowymi, własnymi należnościami i zobowiązaniami, znakami towarowymi, odrębnym od Spółki zakresem działalności etc., Jednostka będzie mogła stanowić odrębne od Spółki przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swe zadania. Jednostka nie będzie bowiem sumą składników, przy pomocy których prowadzona będzie działalność handlowo-dystrybucyjna, lecz zorganizowanym zespołem tych składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań. W kolejnym etapie restrukturyzacji wyodrębniona Jednostka zostanie następnie wniesiona w ramach wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym do innej spółki kapitałowej (dalej jako: "Nowa Spółka"). W konsekwencji, Nowa Spółka przejmie wszystkie zadania z zakresu handlu i dystrybucji produktów Spółki wraz z marketingiem. Spółka natomiast będzie mogła skupić swe działania wyłącznie na produkcji.

W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym, Spółka wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, poprzez potwierdzenie, iż w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego:

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytanie oznaczone Nr 1 (w części dotyczącej p.d.o.p.) oraz pytanie Nr 3.

W części dotyczącej podatku od towarów i usług, tj. pytanie oznaczone Nr 1 (w części dotyczącej VAT) i Nr 2 wydana zostanie odrębna interpretacja indywidualna.

Stanowisko Spółki w zakresie pytania Nr 1:

Zdaniem Spółki wyodrębniona ze Spółki Jednostka będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania" Z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (w tym zobowiązań) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki: - istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych; - zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; - składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych; - zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. W związku z powyższym, dla uznania Jednostki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki konieczne jest wyodrębnienie składników majątkowych zarówno na płaszczyznach organizacyjnej, finansowej, jak i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa o CIT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008 r., sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS). Dodatkowo "wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-165/08-6/MB)". Jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wyodrębnienie Jednostki nastąpi w formie uchwały Zarządu, za zgodą Rady Nadzorczej. Uchwała będzie zawierać w szczególności zestawienie materialnych i niematerialnych składników (w tym zobowiązań) oraz wykaz pracowników przyporządkowanych do Jednostki, Jednostka będzie posiadać własną strukturę organizacyjną na której czele będzie stał kierownik odpowiedzialny za zarządzanie Jednostką. Jednostka będzie posiadać własną nazwę oraz siedzibę i dodatkowo, jeżeli będzie to możliwe pod względem prawnym, Jednostka zostanie zarejestrowana jako oddział Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym. W konsekwencji, Jednostka zostanie formalnie wyodrębniona w strukturze Spółki. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, należy uznać, iż Jednostka będzie spełniać wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Spółki dla uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT.

Wyodrębnienie finansowe

Zdaniem Spółki, Jednostka stanowić będzie także zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) wyodrębniony finansowo, o czym świadczyć będzie m.in. wyodrębnienie lub utworzenie kont w księgach rachunkowych Spółki do ewidencji zdarzeń gospodarczych dotyczących Jednostki, co wiązać się będzie ze zmianą polityki rachunkowości Spółki w tym zakresie. W rezultacie będzie istniała możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Jednostki.

Należy przy tym podkreślić, iż ustawa o CIT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w szczególności czy koniecznie jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych czy sporządzanie bilansów. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż "wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa" (J. Marciniuk "Podatek dochodowy od osób prawnych. Rok 2008" Komentarz; Wydawnictwo C.H. Beck; Warszawa 2008; por. także postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 20 marca 2007 r., sygn. 1471/DPR2/423-204/06/AB). Dodatkowo Jednostka będzie posiadać własne środki pieniężne na finansowanie bieżącej działalności oraz własny rachunek bankowy.

Mając na uwadze opisane powyżej okoliczności, zdaniem Spółki, Jednostka będzie spełnić warunek wyodrębnienia finansowego, o którym mowa w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Zgodnie z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ustawie o CIT, wyodrębnienie funkcjonalne zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) oznacza przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (tak też np. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 1 grudnia 2008, sygn. ITPB3/423-519b/08/AW). Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, Jednostka zostanie przeznaczona do realizacji zadań z zakresu handlu i dystrybucji produktami Spółki oraz marketingu. W tym celu do Jednostki zostaną alokowane wszystkie składniki majątkowe konieczne do kontynuacji działalności dystrybucyjno-handlowej w zakresie prowadzonym wcześniej przez Spółkę, w szczególności samochody, znaki towarowe, towary handlowe, prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów handlowych z kontrahentami, wierzytelności oraz zobowiązania oraz pracownicy dedykowani wcześniej w Spółce do realizacji tego typu zadań, Jednostka będzie także posiadać niezależne źródło przychodów z tytułu realizacji kontraktów handlowych, które zostaną przypisane do Jednostki. A zatem, zdaniem Spółki, należy uznać, że Jednostka zostanie wyodrębniona także pod względem funkcjonalnym ze struktury Spółki. Potwierdzeniem należytego funkcjonalnego wyodrębnienia Jednostki ze struktury Spółki jest również fakt, iż kontynuowanie działalności dystrybucyjno-handlowej przez Jednostkę nie będzie wymagało od niej żadnych dodatkowych nakładów finansowych czy też przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników. Ponadto, w opinii Spółki, Jednostka mogłaby również funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, gdyby potencjalnie zaistniała taka konieczność. Składniki przypisane do Jednostki będą bowiem stanowiły odpowiednio powiązaną całość i będą przyczyniały się do osiągania przychodu przez Jednostkę. Dodatkowo Jednostka, poprzez swoich pracowników wykorzystujących przyporządkowane składniki majątkowe, będzie w stanie sama organizować sprzedaż, zbierać zamówienia i zapewniać ich realizację.

Podsumowując, zdaniem Spółki, organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie Jednostki pozwala na uznanie jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym, stanowisko Spółki, iż Jednostka będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT należy uznać za prawidłowe.

Stanowisko Spółki w zakresie pytania Nr 3:

Zdaniem Spółki, wartość nominalna udziałów otrzymanych przez Spółkę od Nowej Spółki w zamian za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie stanowić dla Spółki przychodu do opodatkowania w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio. A contrario, na podstawie tego przepisu należy uznać, że przychodu nie stanowi wartość udziałów w spółce kapitałowej objętych za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z powyższym, w opinii Spółki, ponieważ Jednostka będąca przedmiotem wkładu niepieniężnego stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 ustawy o CIT (zgodnie z uzasadnieniem przedstawionym w punkcie 1 niniejszego wniosku), to w konsekwencji wartość udziałów objętych przez Spółkę w Nowej Spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci jednostki nie będzie stanowiła dla Spółki przychodu do opodatkowania.

Podobne stanowisko w sprawie zajął m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 16 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-165/08-6/MB, który uznał, że jeżeli "zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki, to wniesienie go do Sp. z o.o. nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych". Także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 2 grudnia 2008 r., sygn. IBPB3/423-926/08/AM stwierdził, że wniesienie aportem do nowo powstałej spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa i objęcie w zamian udziałów nie spowoduje powstania w tej spółce przychodu rzutującego na podstawę opodatkowania. W konsekwencji, stanowisko Spółki, zgodnie z którym wartość nominalna udziałów otrzymanych przez Spółkę od Nowej Spółki w zamian za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie stanowić dla Spółki przychodu do opodatkowania w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.