IPPB5/423-367/13-4/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2013 r. (data wpływu 15 maja 2013 r.) uzupełnionego pismem z dnia 1 sierpnia 2013 r. (data wpływu 5 sierpnia 2013 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 26 lipca 2013 r. Nr IPPB5/423-367/13-2/PS (data nadania 26 lipca 2013 r., data doręczenia 31 lipca 2013 r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu zawartej umowy sprzedaży wierzytelności-jest prawidłowe.

W dniu 15 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu zawartej umowy sprzedaży wierzytelności.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest spółką kapitałową posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Spółka oferuje swoim klientom usługi leasingowe. Przedmiotem leasingu mogą być w szczególności maszyny i sprzęt budowlany, linie produkcyjne, maszyny i urządzenia poligraficzne, środki transportu, wózki widłowe, maszyny i sprzęt rolniczy oraz inne maszyny i urządzenia przemysłowe.

Zawierane przez Spółkę umowy z klientami stanowią umowy leasingu w rozumieniu art. 17a pkt 1 ustawy CIT. Spółka jako finansujący zawiera następujące umowy leasingu:

* umowy leasingu finansowego, to jest umowy, które spełniają wymogi określone w Art. 17f ustawy CIT oraz

* umowy leasingu operacyjnego, to jest umowy, które spełniają wymogi określone w art. 17b ustawy CIT.

W przypadku umów leasingu finansowego korzystający są zobowiązani do zapłaty na rzecz Spółki odrębnie określonych kwot stanowiących spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych oraz kwot stanowiących spłatę odsetek. W przypadku umów leasingu operacyjnego korzystający zobowiązani są do zapłaty na rzecz Spółki opłaty z tytułu użytkowania przedmiotu leasingu.

Spółka planuje rozwinięcie prowadzonej przez siebie działalności leasingowej, co wymaga uzyskania dodatkowych środków finansowych. W konsekwencji Spółka planuje sprzedaż wierzytelności z tytułu opłat za używanie przedmiotu leasingu na rzecz osoby trzeciej będącej osobą prawną i posiadającą siedzibę na terytorium Republik Federalnej Niemiec (dalej: Kupujący). Kupujący nie posiada zakładu na terytorium Polski. W wyniku sprzedaży wierzytelności nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego własności przedmiotu leasingu. Spółka zawrze z Kupującym umowę ramową o sprzedaży wierzytelności i ogólnie regulującą warunki przeniesienia wierzytelności na rzecz Kupującego, natomiast poszczególne wierzytelności lub ich pakiety będą przenoszone na rzecz Kupującego na podstawie umowy szczegółowo określającej warunki sprzedaży, w szczególności cenę. Umowy zawarte z Kupującym będą podlegać prawu niemieckiemu, a nie prawu polskiemu.

Wierzytelności zostaną sprzedane na rzecz Kupującego poniżej ich wartości nominalnej. Przedmiotem zbycia będą wierzytelności jeszcze niewymagalne, to jest takie, których termin wymagalności jeszcze nie nadszedł.

Kupujący, co do zasady, przejmie ryzyko niewypłacalności dłużnika Spółki, to jest Kupującemu nie będzie przysługiwało prawo regresu względem Spółki.

Celem Kupującego jest uzyskanie dochodu z tytułu prowizji lub różnicy pomiędzy ceną nabycia od Spółki wierzytelności leasingowych od Spółki a kwotą należną od korzystającego. Kupujący nie jest natomiast zainteresowany prowadzeniem działalności na terytorium Polski. W konsekwencji, dalszą obsługę wierzytelności będzie prowadziła Spółka. Zgodnie z umową ramową korzystający nie zostanie poinformowany o sprzedaży wierzytelności, chyba że Spółka lub Kupujący uznaję, iż poinformowanie go o tym fakcie jest uzasadnione ekonomicznie. Po sprzedaży wierzytelności korzystający będą dokonywali zapłaty opłat z tytułu umów leasing na rachunek bankowy Spółki. Rachunek bankowy Spółki prowadzony jest w banku (ewentualnie oddziale banku) mającym siedzibę na terytorium Polski. Pobrane od korzystających opłaty Spółka przekaże w terminie ich wymagalności Kupującemu. Spółka będzie zatem jedynie pośrednikiem przekazującym Kupującemu pobrane od korzystających opłaty. Kwoty przekazywane przez Spółkę Kupującemu nie będą natomiast wypłatami należności za usługę świadczoną przez Kupującego na rzecz Spółki.

W piśmie stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku z dnia 1 sierpnia 2013 r. (data wpływu 5 sierpnia 2013 r.) Pełnomocnik Spółki podkreślił, że:

1. Umowy zawarte z kontrahentem niemieckim w świetle prawa polskiego wypełniały będą znamiona umów sprzedaży wierzytelności. Umowy te spełniać będą przesłanki umów kupna sprzedaży określone w Kodeksie cywilnym (umowy odpłatne, wzajemne, zobowiązująco-rozporządzające). Strony zawrą umowę ramową kupna-sprzedaży regulującą ogólne warunki, na jakich kontrahentowi niemieckiemu sprzedaje się wierzytelności z tytułu transakcji leasingowych (m.in. cena zakupu, warunku przeniesienia własności). Zbycie poszczególnych wierzytelności będzie miało miejsce w drodze zawarcia indywidualnych umów sprzedaży, do której odnosić się będą postanowienia umowy ramowej.

2. Umowa factoringu należy do kategorii umów nienazwanych, a jej klasyfikacja (factoring właściwy/niewłaściwy) zależy od tego, która ze stron umowy ponosi ryzyko niewypłacalności dłużnika. W przypadku przedmiotowej umowy nabywca wierzytelności (niemiecki kontrahent) przejmie co do zasady, zgodnie z postanowieniami przedmiotowych umów, pełne ryzyko niewypłacalności dłużnika i nie będzie przysługiwało mu prawo regresu względem zbywcy (Wnioskodawcy).

3. Spółka, zgodnie z postanowieniami przedmiotowych umów, nie będzie świadczyć dodatkowych usług, ani dokonywać dodatkowych czynności, prócz przelewu wierzytelności. Jedyną czynnością, mającą jednak charakter wyłącznie techniczny, będzie pobranie przez Spółkę należności leasingowych od korzystających i przekazanie ich kontrahentowi niemieckiemu za pośrednictwem rachunków bankowych. Powyższa forma płatności przyjęta została ze względu na wygodę klientów (leasingobiorców). Ponadto, na Spółce ciążą obowiązki informacyjne w postaci ujawnienia cesji wierzytelności, jeżeli pozostałe wierzytelności w ramach inkasa Spółki stały się natychmiast wymagalne oraz upomnienia klientów w przypadku zaległości płatniczych oraz poinformowania kontrahenta niemieckiego o zaległości.

4. Kontrahent niemiecki, zgodnie z postanowieniami przedmiotowych umów, nie będzie świadczyć dodatkowych usług, ani dokonywać dodatkowych czynności.

W związku z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym Spółka zadała następujące pytanie:

Czy na Spółce będą ciążyły obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób prawnych w związku z opisaną transakcją.

Zdaniem Wnioskodawcy, na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób prawnych w związku z opisywaną transakcją.

Zdaniem Spółki, w celu ustalenia czy będzie na niej ciążył obowiązek poboru podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: podatku CIT) w pierwszej kolejności należy ustalić relację zachodzące pomiędzy ustawą CIT a umową między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90; dalej: UPO) oraz następnie ustalić w jakich przypadkach powstaje obowiązek poboru podatku przez płatnika.

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania regulują podział jurysdykcji podatkowej pomiędzy państwa będące stronami danej umowy. Innymi słowy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania wskazują jakie dochody mogą opodatkować państwa będące stronami danej umowy. Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie zawierają zatem żadnych norm nakładających obowiązki podatkowe. Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania same w sobie nie mogą stanowić źródła obowiązku podatkowego, nie zawierają również norm technicznych dotyczących sposobu poboru podatku, to jest nie wskazują płatników podatku.

Biorąc pod uwagę powyższe podstawa prawna do poboru podatku przez Spółkę może znajdować się jedynie w polskiej ustawie podatkowej, w tym przypadku w ustawie CIT, a nie w UPO.

Przepisem regulującym instytucję płatnika podatku CIT jest art. 26 ustawy CIT. Stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy CIT "Osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem".

Zatem, art. 26 ust. 1 ustawy CIT odróżnia dwie sytuacje: pierwszą gdy dany podmiot wypłaca należności oraz drugą gdy dany podmiot jest jedynie pośrednikiem je wypłacającym. Pośrednik wypłacający należności jest obowiązany do poboru podatku CIT jedynie od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników niemających siedziby na terytorium Polski. W przypadku, gdy pośrednik przekazuje na rzecz podmiotu niemającego siedziby na terytorium Polski jakiekolwiek inne należności niż należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa, pośrednik nie jest obowiązany do poboru podatku. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka nie będzie dokonywała spłaty własnych wierzytelności Kupującemu. Spółka będzie jedynie, jako pośrednik, przekazywała Kupującemu kwoty pobrane od korzystających. Kupujący otrzyma wypłatę należności z tytułu wierzytelności przysługujących mu od korzystających, a nie od Spółki. Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka jako pośrednik nie będzie obowiązana do poboru podatku od kwot przekazywanych Kupującemu, ponieważ kwoty przez nią przekazywane Kupującemu nie stanowią odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy CIT obowiązek poboru podatku powstaje w przypadku "wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1" ustawy CIT. Stosownie do art. 26 ust. 7 ustawy CIT "wyplata, o której mowa w ust. 1, 1c i 1d, oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek." Obowiązek poboru podatku powstaje zatem jedynie w przypadku dokonania wypłaty w rozumieniu art. 26 ust. 7 ustawy CIT, to jest w przypadku "wykonania zobowiązania". W wyniku sprzedaży przez Spółkę wierzytelności leasingowych Kupującemu korzystający stają się dłużnikami Kupującego, a nie Spółki. W konsekwencji, korzystający wykonują swoje zobowiązanie na rzecz Kupującego. Spółka nie jest dłużnikiem Kupującego z tytułu wierzytelności leasingowych. Wobec tego, przekazanie przez Spółkę kwot za inkasowanych od korzystających nie stanowi wykonania zobowiązania rodzącego obowiązek poboru podatku. Należy podkreślić, iż wprawdzie Spółka jest na podstawie umowy z Kupującym zobowiązana do przekazania opłat leasingowych pobranych od korzystających jednak nie należy przekazania tych opłat utożsamiać z wykonaniem zobowiązania w rozumieniu art. 26 ust. 7 ustawy CIT. Sytuacja Spółki jest analogiczna do sytuacji banku realizującego przelew od podmiotu polskiego do podmiotu zagranicznego. W takiej sytuacji bank nie jest obowiązany do poboru podatku CIT jako płatnik, Bank wykonuje wprawdzie swoje zobowiązania do wykonania polecenia przelewu, lecz przelewane środki nie są przekazywane przez bank podmiotowi zagranicznemu jako kwoty z tytułu wykonania zobowiązania własnego banku. Zatem przekazanie środków pieniężnych może powodować powstanie obowiązku płatnika jedynie w przypadku, gdy przekazanie takie następuje w wykonaniu własnego zobowiązania. Na taką wykładnię pojęcia "wykonania zobowiązania" wskazuje również brzmienie art. 26 ust. 1 ustawy CIT. Stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy CIT "od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem." Niewątpliwie podmiot prowadzący rachunek papierów wartościowych jeżeli wypłaca należności jako pośrednik to czyni to w wykonaniu swojego zobowiązania wynikającego z umowy o prowadzenie rachunku papierów wartościowych. Gdyby uznać, iż taka wypłata stanowi wykonanie zobowiązania w rozumieniu art. 26 ust. 7 ustawy CIT, to przywołana powyżej regulacja byłaby zbędna objęłaby, bowiem zakres unormowania art. 26 ust. 1 zdanie 1 ustawy CIT. Tymczasem niedopuszczalna jest wykładnia, która prowadziłaby do uznania części przepisu za zbędny. W konsekwencji, należy uznać, iż przekazanie przez Spółkę kwot zainkasowanych od korzystających nie stanowi wykonania zobowiązania rodzącego obowiązek poboru podatku.

Zdaniem Spółki, na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika również z tego względu, iż obowiązek ten może powstać jedynie, jeżeli uprzednio powstanie obowiązek podatkowy. Jak wskazano na wstępie, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania regulują podział jurysdykcji podatkowej pomiędzy państwa będące stronami umowy, to jest wskazuję jakie dochody mogą opodatkować państwa będące jej stronami. Stosownie do art. 7 ust. 1 UPO "zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład." Zatem zyski przedsiębiorstwa niemieckiego podlegają opodatkowaniu tylko w Niemczech, chyba że przedsiębiorstwo to prowadziłoby działalność gospodarczą w Polsce poprzez położony w Polsce zakład. Jak wskazała Spółka w opisie zdarzenia przyszłego, Kupujący nie posiada zakładu w Polsce. W konsekwencji, zyski Kupującego z tytułu prowizji lub różnicy pomiędzy kwotą otrzymaną od korzystającego a ceną nabycia wierzytelności leasingowych od Spółki będą podlegały opodatkowaniu w Niemczech, a nie w Polsce. W rezultacie nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku CIT, a Spółka nie będzie obowiązana do poboru podatku.

Należy zauważyć, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 14 października 2010 r. sygn. IBPBII2/423-951/10/MO potwierdził, iż "wynagrodzenie należne Faktorowi powinno być traktowane jako zysk przedsiębiorstwa, który na podstawie art. 7 ust. 1 Umowy Polsko-Belgijskiej może być opodatkowany jedynie w Belgii. W związku z powyższym, Spółka (...) nie będzie zobowiązana do pobierania podatku u źródła z tytułu wynagrodzenia należnego Faktorowi".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ww. ustawy przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze ustala się w wysokości 20% przychodów.

W myśl natomiast art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Z treści art. 21 ust. 2 ww. ustawy, wynika, iż przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka planuje sprzedaż wierzytelności z tytułu opłat za używanie przedmiotu leasingu na rzecz osoby trzeciej będącej osobą prawną i posiadającą siedzibę na terytorium Republik Federalnej Niemiec (dalej: Kupujący). Kupujący nie posiada zakładu na terytorium Polski. W wyniku sprzedaży wierzytelności nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego własności przedmiotu leasingu. Spółka zawrze z Kupującym umowę ramową o sprzedaży wierzytelności i ogólnie regulującą warunki przeniesienia wierzytelności na rzecz Kupującego, natomiast poszczególne wierzytelności lub ich pakiety będą przenoszone na rzecz Kupującego na podstawie umowy szczegółowo określającej warunki sprzedaży, w szczególności cenę. Przedmiotem zbycia będą wierzytelności jeszcze niewymagalne, to jest takie, których termin wymagalności jeszcze nie nadszedł. W przypadku przedmiotowej umowy nabywca wierzytelności (niemiecki kontrahent) przejmie co do zasady, zgodnie z postanowieniami przedmiotowych umów, pełne ryzyko niewypłacalności dłużnika i nie będzie przysługiwało mu prawo regresu względem zbywcy (Wnioskodawcy).

Według Spółki umowy zawarte z kontrahentem niemieckim w świetle prawa polskiego wypełniały będą znamiona umów sprzedaży wierzytelności. Umowy te spełniać będą przesłanki umów kupna sprzedaży określone w Kodeksie cywilnym (umowy odpłatne, wzajemne, zobowiązująco-rozporządzające). Strony zawrą umowę ramową kupna-sprzedaży regulującą ogólne warunki, na jakich kontrahentowi niemieckiemu sprzedaje się wierzytelności z tytułu transakcji leasingowych (m.in. cena zakupu, warunku przeniesienia własności). Zbycie poszczególnych wierzytelności będzie miało miejsce w drodze zawarcia indywidualnych umów sprzedaży, do której odnosić się będą postanowienia umowy ramowej.

Celem Kupującego jest uzyskanie dochodu z tytułu prowizji lub różnicy pomiędzy ceną nabycia od Spółki wierzytelności leasingowych od Spółki a kwotą należną od korzystającego. Kupujący nie jest natomiast zainteresowany prowadzeniem działalności na terytorium Polski. W konsekwencji, dalszą obsługę wierzytelności będzie prowadziła Spółka. Pobrane od korzystających opłaty Spółka przekaże w terminie ich wymagalności Kupującemu. Spółka będzie zatem jedynie pośrednikiem przekazującym Kupującemu pobrane od korzystających opłaty. Kwoty przekazywane przez Spółkę Kupującemu nie będą natomiast wypłatami należności za usługę świadczoną przez Kupującego na rzecz Spółki.

Spółka, zgodnie z postanowieniami przedmiotowych umów, nie będzie świadczyć dodatkowych usług, ani dokonywać dodatkowych czynności, prócz przelewu wierzytelności. Jedyną czynnością, mającą jednak charakter wyłącznie techniczny, będzie pobranie przez Spółkę należności leasingowych od korzystających i przekazanie ich kontrahentowi niemieckiemu za pośrednictwem rachunków bankowych. Powyższa forma płatności przyjęta została ze względu na wygodę klientów (leasingobiorców).

Kontrahent niemiecki, zgodnie z postanowieniami przedmiotowych umów, nie będzie świadczyć dodatkowych usług, ani dokonywać dodatkowych czynności.

Jak wynika z zapisów umownych, kwestia braku możliwości wyegzekwowania wierzytelności od dłużników została ustalona w sposób zbliżony dla tzw. factoringu właściwego / niepełnego, tj. z prawem regresu kontrahenta niemieckiego wobec Spółki.

Umowa faktoringu nie doczekała się regulacji w polskim prawie i w związku z tym zaliczana jest do umów nienazwanych. Istotą umowy faktoringu jest sprzedaż na rzecz banku lub innej wyspecjalizowanej jednostki finansowej (faktora), za określoną cenę, wierzytelności pieniężnej przysługującej przedsiębiorcy (faktorantowi) wobec dłużnika z tytułu sprzedaży bądź dostawy towarów lub usług.

Umowę factoringu zalicza się do tzw. umów nienazwanych. Factoring uważany jest za umowę łączącą w sobie elementy różnych umów, np. cesji wierzytelności i umowy zlecenia, jednak bez całkowitego utożsamiania jej z którąkolwiek z tych umów. W praktyce przyjęła się definicja, na podstawie której można stwierdzić, że factoring polega na nabyciu przez faktora określonych wierzytelności przysługujących przedsiębiorcy z tytułu sprzedaży, dostawy lub usługi, w zamian za określoną kwotę odpowiadającą wierzytelności pomniejszoną o prowizję faktora. Ponadto w ramach umowy faktor zobowiązuje się do dokonania czynności dodatkowych.

Wyróżnia się podział na factoring właściwy i niewłaściwy. Factoring właściwy polega na tym, że faktor na mocy zawartej umowy o przelew wierzytelności przejmuje nie tylko wszelkie wierzytelności służące sprzedawcy (usługodawcy) względem nabywcy, ale dodatkowo obciąża go ryzyko niewypłacalności tego ostatniego. Zatem w umowie factoringu właściwego ryzyko niewypłacalności dłużnika ponosić będzie faktor (tzw. ryzyko dei credere). Mamy tu do czynienia z definitywnym przejściem wierzytelności przedsiębiorcy na faktora, zostaje między stronami zawarta specyficzna "umowa sprzedaży" wierzytelności, gdyż ten właśnie rodzaj factoringu nie łączy ze sobą prawa "regresu".

Factoring niewłaściwy polega na tym, że ryzyko wypłacalności dłużnika (nabywcy towaru lub usługi) nie przechodzi na faktora, czyli przelew wierzytelności ze sprzedawcy (dostawcy, usługodawcy) na faktora nie jest definitywny. Mamy tutaj brak obciążenia faktora ryzykiem nieściągalności wierzytelności od dłużnika. Przedstawione dwa odmienne typy umowy factoringu pozwalają stwierdzić, że umowa faktoringu właściwego (a ten właśnie rodzaj umowy zawarł Wnioskodawca), w wyniku którego dochodzi do definitywnego przeniesienia danej wierzytelności z przedsiębiorcy na faktora, ma cechy umowy sprzedaży wierzytelności. Należy ją zatem traktować jako zbliżoną do cesji wierzytelności (tak NSA w wyroku z dnia 31 lipca 1995 r. sygn. akt SA/Ka 1487/94). Nie można jej skutków w zakresie podatku dochodowego utożsamiać ze skutkami, jakie pociąga za sobą umowa pożyczki, gdyż w przypadku faktoringu właściwego faktor nie ma prawa regresu wobec faktoranta (nie występuje tu obowiązek zwrotu wypłaconej kwoty). Taki też właśnie pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 października 2001 r. (sygn. akt I SA/Łd 142/00). Podobne stanowisko prezentowane jest m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyroki z dnia 1 września 1998 r. I SA/Wr 973/98 i I SA/Wr 116/98 oraz z dnia 24 lipca 2002 r. I SA/Wr 1992/01).

Jak wspomniano po sprzedaży wierzytelności korzystający będą dokonywali zapłaty opłat z tytułu umów leasing na rachunek bankowy Spółki. Rachunek bankowy Spółki prowadzony jest w banku (ewentualnie oddziale banku) mającym siedzibę na terytorium Polski, Pobrane od korzystających opłaty Spółka przekaże w terminie ich wymagalności Kupującemu. Spółka nie będzie dokonywała spłaty własnych wierzytelności Kupującemu. Spółka będzie jedynie, jako pośrednik, przekazywała Kupującemu kwoty pobrane od korzystających. Kupujący otrzyma wypłatę należności z tytułu wierzytelności przysługujących mu od korzystających, a nie od Spółki.

W art. 21 u.p.d.o.p. wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potracenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem "u źródła" ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 u.p.d.o.p.

Wprawdzie katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie " (...) oraz świadczeń o podobnym charakterze", jednak w ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, iż aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, winno ono spełnić takie same przesłanki jak wskazane w nim usługi.

Dane świadczenie można zakwalifikować do katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o p.d.o.p. po każdorazowej analizie treści samej umowy oraz po osiągnięciu jednoznacznego wniosku, że zawiera ona istotne elementy świadczeń wymienionych w tym przepisie. O tym, czy dane świadczenie można zakwalifikować do usług opodatkowanych podatkiem zryczałtowanym decydujące znaczenie ma treść uregulowania samej umowy oraz zakres faktycznie wykonanych czynności, a nie tylko jej nazwa.

Pośrednictwo jest to działalność określonej osoby mająca na celu porozumienie między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron (Mały słownik języka polskiego, PWN).

Wśród wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. brak jest usług pośrednictwa finansowego. Usługi pośrednictwa finansowego nie można zaliczyć także do "świadczeń o podobnym charakterze", wymienionych w tym przepisie. W przeciwieństwie bowiem do wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o p.d.o.p. usług, tj. doradczych, księgowych, badania rynku, czyli usług bezpośrednio obejmujących zobowiązania dwóch podmiotów, usługa pośrednictwa finansowego polega na doprowadzeniu do zawarcia umowy przez zleceniodawcę tej usługi z podmiotem trzecim. Usługi pośrednictwa także bezpośrednio wypełniają inne cele od usług wymienionych w otwartym katalogu usług określonym w analizowanym przepisie.

W szczególności należy zauważyć, iż zasadniczym celem usługi pośrednictwa finansowego jest m.in. realizacja kontraktu w przeciwieństwie do usług doradczych, czy też badania rynku, gdzie za istotę tych usług należy uznać pozyskanie przez zlecającego określonych informacji mających zastosowanie w procesie zarządzania przedsiębiorstwem.

Nadto, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług, stanowiącą załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) oraz Polską Klasyfikacją Działalności stanowiącą załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. Nr 251, poz. 1885), usługi pośrednictwa zostały sklasyfikowane odrębnie od usług, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., co także przemawia za ich ekonomiczną i prawną odmiennością.

W rezultacie należy stwierdzić, iż usługi pośrednictwa finansowego nie zostały wymienione w treści art. 21 ust. 1 pkt 1-2a u.p.d.o.p., jak również nie mają podobnego charakteru do świadczeń tam wymienionych, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w tym przepisie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.