IPPB5/423-328/09-2/PS - Powstanie obowiązku oddziału spółki jako płatnika podatku w związku z płatnościami przekazywanymi przez ten oddział z tytułu należności odsetkowych wypłacanych przez emitentów dłużnych papierów wartościowych na rzecz klientów korporacyjnych będących osobami prawnymi.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2009 r. (data wpływu 19 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 21 ust. 1 i art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654)- jest prawidłowe.

W dniu 19 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 21 ust. 1 i art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (Luxemburg) S.A. (dalej: Spółka"), rezydent podatkowy w Luksemburgu, rozpoczął działalność gospodarczą na terenie Polski za pośrednictwem oddziału otwartego na podstawie paszportu europejskiego. Spółka (Luxemburg) S.A. Spółka Akcyjna, Oddział w Polsce (dalej: Oddział") został zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 19 lutego 2009 r. Dodatkowo, Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem w Polsce (w dniu 16 marca 2009 r. wystawiona została decyzja w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej NIP-4). Wydana Spółce decyzja obejmuje działalność znajdującego się w Polsce Oddziału

Planowany zakres działalności Oddziału obejmuje usługi w zakresie bankowości prywatnej oferowane na rzecz osób fizycznych oraz osób prawnych. Wśród klientów Oddziału będących osobami prawnymi mogą znaleźć się polskie spółki kapitałowe, polskie spółki nieposiadające osobowości prawnej, których wspólnikami są osoby prawne, polskie spółki zwolnione z podatku dochodowego, zagraniczne spółki kapitałowe oraz polskie oddziały spółek zagranicznych (dalej: Klienci korporacyjni).

Spółka wskazuje, iż z usług Oddziału korzystać będą również osoby fizyczne, przy czym kwestie dotyczące konsekwencji podatkowych związanych z działalnością Oddziału w zakresie usług oferowanych osobom fizycznym są przedmiotem odrębnego wniosku o interpretację przepisów podatkowych.

W ramach prowadzonej działalności Oddział zamierza świadczyć na rzecz swoich Klientów korporacyjnych m.in. usługi polegające na doradztwie inwestycyjnym i zarządzaniu powierzonymi mu aktywami oraz pośrednictwie w inwestycjach.

Jedną z głównych usług oferowanych przez Oddział jest pośrednictwo przy lokowaniu środków pieniężnych dłużne papiery wartościowe emitowane przez podmioty gospodarcze niebędące polskimi rezydentami podatkowy (dalej: "Emitenci"), takie jak m.in. obligacje i obligacje zerokuponowe emitowane przez zagraniczne podmioty gospodarcze, a także zagraniczne obligacje skarbowe.

W ramach oferowanych usług pośrednictwa przy nabyciu dłużnych papierów wartościowych, Oddział nabywać będzie od Emitentów zagraniczne papiery dłużne we własnym imieniu, ale na rzecz swoich Klientów korporacyjnych. Dane Klientów korporacyjnych nabywających obligacje emitowane przez zagraniczne podmioty, nie będą co do zasady, przekazywane Emitentom. Nabyte przez Klientów korporacyjnych zagraniczne papiery dłużne (w postaci zdematerializowanej) będą przechowywane przez zagranicznych depozytariuszy współpracujących z Oddziałem w poszczególnych jurysdykcjach. W zależności od regulacji prawnych obowiązujących w poszczególnych krajach operacje na aktywach należących do Klientów korporacyjnych Oddziału mogą być księgowane na wspólnym koncie rozrachunkowym prowadzonym przez depozytariusza w danym kraju, bez udostępniania temu depozytariuszowi danych Klientów korporacyjnych, jeżeli konieczność udostępnienia tych danych nie będzie wynikać z przepisów prawa obowiązujących w danym kraju (np. związanych z koniecznością poboru podatku u źródła).

W związku z wyemitowanymi dłużnymi papierami wartościowymi, Emitenci będą dokonywać na rzecz Oddziału wypłat wynagrodzenia w postaci odsetek, kuponów i innych płatności wynikających z praw związanych z dłużnymi papierami wartościowymi, które będą należne Klientom korporacyjnym. Oddział będzie zatem, odbiorcą tych należności i będzie je wypłacał do Klientów korporacyjnych, przy czym szczegółowy opis roli Oddziału oraz zasad technicznych rozliczeń został przedstawiony poniżej.

Oznacza to, że w ramach świadczonych usług Oddział będzie odpowiedzialny w głównej mierze za czynności administracyjne, takie jak:

Ponadto Oddział zapewni klientom korporacyjnym obsługę praw związanych z posiadanymi przez nich dłużnymi papierami wartościowymi (np. realizacja praw do odsetek z obligacji).

Oznacza to, iż Oddział będzie pośredniczyć w przekazywaniu Klientom korporacyjnym korzyści wynikających z posiadanych przez nich praw, tzn. będzie przekaźnikiem odsetek, kuponów i innych płatności przysługujących tym Klientom w związku z posiadanymi przez nich prawami. Źródłem odsetek, kuponów i innych świadczeń będą natomiast dłużne papiery wartościowe emitowane przez zagranicznych Emitentów.

W rezultacie, rola Oddziału w związku z wypłatą środków przez Emitentów na rzecz Klientów korporacyjnych będzie ograniczona do pośrednictwa w ich przekazywaniu i funkcji rozrachunkowych (dokumentowanie rozliczeń na kontach tych Klientów). Środki wypłacane do Klientów korporacyjnych nie będą natomiast środkami wygenerowanymi przez Oddział, a ich źródło stanowić będą Emitenci.

W związku z powyższym Spółka zwróciła się z następującym pytaniem:

Czy w związku z płatnościami przekazywanymi przez Oddział z tytułu należności odsetkowych wypłacanych przez Emitentów na rzecz Klientów korporacyjnych będących osobami prawnymi (posiadającymi polską lub zagraniczną rezydencję podatkową), w opisanym stanie faktycznym na Oddziale będą spoczywały obowiązki płatnika wynikające z art. 26 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.)..

Zdaniem Oddziału, na Oddziale nie będą spoczywały obowiązki płatnika wynikające z art. 26 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. związane z przekazywaniem na rzecz Klientów korporacyjnych należności o charakterze odsetkowym wypłacanych przez Emitentów. Na Oddziale nie będą spoczywać takie obowiązki zarówno w przypadku Klientów korporacyjnych będących polskimi rezydentami, jak i tych, którzy posiadają zagraniczną rezydencję podatkową. Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., "Osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Jak wynika z treści przywołanego powyżej przepisu, jego zakresem objęte są wyłącznie wypłaty dokonywane z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.) Dla potrzeb niniejszego wniosku istotny jest jedynie art. 21 ust. 1 w zakresie, w którym dotyczy opodatkowania w Polsce przychodów z tytułu odsetek.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. opodatkowaniu w Polsce podlegają przychody, m.in. z tytułu odsetek, uzyskane na terytorium Polski przez podatników, podlegających w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (tj. podatników zdefiniowanych w art. 3 ust. 2 ustawy o p.d.o.p.).

Z przywołanego przepisu wprost wynika, iż wypłaty dokonywane na rzecz Klientów korporacyjnych w związku z posiadanymi prawami dotyczącymi papierów dłużnych wyemitowanych przez Emitentów nie podlegają zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu w Polsce, gdyż ich źródło nie znajduje się na terytorium Polski. Zatem Oddział nie będzie miał żadnych obowiązków w związku wypłatami o charakterze odsetkowym przekazywanymi od Emitentów na rzecz Klientów korporacyjnych będących polskimi rezydentami podatkowymi.

W świetle wskazanego powyżej zakresu art. 21 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. należy też stwierdzić, iż Oddział nie dokonuje wypłat z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 tej ustawy. W szczególności Oddział nie dokonuje wypłat z tytułu odsetek, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy. Tytułem do wypłaty przez Oddział na rzecz Klientów korporacyjnych są umowy pomiędzy Oddziałem a tymi Klientami zobowiązujące Oddział do przekazywania należności a nie prawa wynikające z dłużnych papierów wartościowych. Oddział nie jest bowiem źródłem przekazywanych odsetek. Źródłem odsetek są Emitenci i zasadniczo to na nich ciąży ewentualny obowiązek pobrania podatku u źródła od dokonywanych wypłat.

To Emitenci papierów wartościowych dokonują zatem wypłat z tytułów objętych dyspozycją art. 21 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. Analogiczne stanowisko zaprezentowane zostało w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 8 sierpnia 2006 r. wydanym przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie (sygn. 1471/DPZ/423/24/06/IK): (...) wskutek nabycia obligacji odsetkowych obligatariusz przenosi własność środków pieniężnych na emitenta obligacji, który zobowiązany jest do ich zwrotu poprzez wykup obligacji w terminie wykupu i wypłatę okresowego wynagrodzenia w postaci odsetek obliczonych od wartości nominalnej obligacji (...) Tym samym tytułem płatności odsetek (realizacji dyskonta) jest pożyczka zaciągnięta przez emitenta, inkorporowana w dłużne papiery wartościowe. Należy zatem stwierdzić, iż w związku z faktem, że Oddział nie jest zobligowany do realizacji zobowiązania wobec Klienta korporacyjnego wynikającego z praw związanych z nabytym przez Klienta korporacyjnego dłużnym papierem wartościowym, Oddział nie jest płatnikiem w odniesieniu do przedmiotu płatności. Funkcje Oddziału ograniczają się jedynie do przekazywania Klientom korporacyjnym środków wypłacanych przez Emitentów.

Zdaniem Oddziału, przepisy ustawy o p.d.o.p. nakładają obowiązki płatnika wyłącznie na podmioty, które stanowią jednocześnie źródło powstania wypłacanych należności. Prawidłowa identyfikacja płatnika powinna być dokonana zgodnie z założeniami konstrukcyjnymi podatku pobieranego u źródła. Dlatego też to nie podmiot dokonujący technicznego udostępnienia środków, ale podmiot wypłacający wynagrodzenie o charakterze odsetkowym (w rozumieniu strony stosunku zobowiązaniowego, który z określonych tytułów jako dłużnik jest zobowiązany do wypłaty) powinien w przypadkach przewidzianych w ustawie o p.d.o.p. potrącić podatek przy wypłacie określonych kwot. Zatem w analizowanym stanie faktycznym, na podstawie przepisów ustawy o p.d.o.p., Oddział nie powinien pełnić obowiązków płatnika z tytułu płatności od Emitentów na rzecz Klientów korporacyjnych. Natomiast rola Emitenta jako płatnika zależeć będzie od regulacji obowiązujących w tym zakresie w kraju rezydencji Emitenta. W sytuacji, gdyby Emitenci byli polskimi rezydentami podatkowymi, obowiązek pobrania podatku od wypłacanych Klientom korporacyjnym kwot ciążyłby właśnie na Emitentach. Takie stanowisko znajduje poparcie w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z 12 maja 2005 r. wydanym przez Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie (sygn. 1472/RPŁ/23-23/05/KAR): "Zgodnie bowiem z (..) art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (..) obowiązek płatniczy dotyczy wyłącznie podmiotów, które stanowią jednocześnie źródło powstania wypłaconych należności. Wypłacającym (dokonującym wypłaty) jest podmiot zobowiązany do realizacji na rzecz podatnika świadczeń (należności) - będących dochodem tego podatnika." W strukturze, w której uczestniczy Oddział i jego Klienci korporacyjni, to Emitenci są źródłem powstania należności wypłacanych Klientom korporacyjnym, którzy są podatnikami z tytułu uzyskanych wpłat. Oddział nie pełni więc ani roli płatnika ani podatnika w przedstawionym stanie faktycznym, gdyż jest jedynie przekaźnikiem należności odsetkowych, których źródło jest położone za granicą.

W przedmiotowej sytuacji Oddział występuje zatem jedynie w roli otrzymującego i przekazującego należności stanowiące płatności odsetkowe, nie pełni natomiast roli źródła powstania tego dochodu. Przekazanie stanowi jedynie czynność administracyjną. Wypłacającym jest bowiem podmiot zobowiązany do realizacji na rzecz Klienta korporacyjnego świadczeń - a więc Emitent. W takiej sytuacji, pośrednictwo Oddziału w wypłacie środków od Emitenta do Klienta korporacyjnego nie może być uznane za wypłatę z tytułu odsetek wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., a więc na Oddziale nie będą ciążyć obowiązki płatnika wynikające z art. 26 ustawy o p.d.o.p.) Analogiczne stanowisko jest też prezentowane w doktrynie - przykładowo M. Rudnicki, Ł. Blak w Monitorze Podatkowym Nr 5/2007, str. 21: Reasumując, naszym zdaniem, podmiot maklerski będący pośrednikiem przy wypłacie dochodu pomiędzy dłużnikiem podatnika a podatnikiem (poprzez rachunek inwestycyjny lub w inny sposób) nie jest płatnikiem podatku dochodowego. Rolę płatnika tego podatku - zarówno w odniesieniu do osób prawnych, jak i osób fizycznych pełni dłużnik podatnika (.4"

Przedstawione powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie również w innych niż przytoczone wcześniej interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe oraz wyrokach sądów administracyjnych (np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 sierpnia 2007 r., sygn. III SAWa 629/07 oraz w interpretacji Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 1 czerwca 2006 r., sygn. 1472/DPC/423- 18/06/PK). W rezultacie, na Oddziale nie będą ciążyły obowiązki płatnika z tytułu odsetek przekazywanych na rzecz Klientów korporacyjnych, zarówno w przypadku, gdy będą oni polskimi rezydentami podatkowymi, jak również gdy będą rezydentami innych państw.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono w tym zakresie od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.