IPPB5/423-318/10-13/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2010 r. (data wpływu 4 czerwca 2010 r.) oraz piśmie z dnia 9 lipca 2010 r. (data nadania 12 lipca 2010 r., data wpływu 13.07.2010) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB5/423-318/10-2/AM z dnia 7 lipca 2010 r. (data doręczenia 9 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji wydatków na budowę lub przebudowę infrastruktury drogowej i technicznej w związku z zawarciem umowy o świadczenie usług w zakresie wytworzenia ww. infrastruktury i administrowania procesem inwestycyjnym - jest prawidłowe.

W dniu 4 czerwca 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji wydatków na budowę lub przebudowę infrastruktury drogowej i technicznej w związku z zawarciem umowy o świadczenie usług w zakresie wytworzenia ww. infrastruktury i administrowania procesem inwestycyjnym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Zaistniały stan faktyczny

Wnioskodawca (Spółka) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na budowaniu oraz zarządzaniu centrami handlowymi, w szczególności z przeznaczeniem na wynajem ich powierzchni. Wynajem zarządzanych przez Spółkę centrów handlowych stanowi jej główne źródło przychodów podatkowych.

W związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie centrum handlowego, Spółka została zobowiązana, na podstawie umów i porozumień zawartych z Miastem do:

Nakłady związane z budową lub przebudową infrastruktury drogowej i technicznej, o której mowa powyżej, zostaną poniesione na gruntach stanowiących własność Miasta.

Zgodnie z ww. umowami oraz porozumieniami, wykonanie oraz przekazanie przez Spółkę ww. nakładów na infrastrukturę drogową i inną infrastrukturę towarzyszącą stanowi warunek konieczny dla dopuszczenia Inwestycji do użytkowania. Przekazanie przedmiotowych nakładów w świetle umów i porozumień z Miastem. ma nastąpić pod tytułem darmym.

Spółka w wykonaniu ciążących na niej obowiązków na mocy ww. umów i porozumień ponosiła w latach 2006-2009 koszty związane z budową lub przebudową ww. infrastruktury drogowej i technicznej. W 2009 r. Spółka formalnie, na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych, przekazała na rzecz Miasta. poszczególne składniki majątkowe wytworzone w tym zakresie.

Dla celów rachunkowych, koszty budowy infrastruktury drogowej i technicznej związanej z Inwestycją są ujmowane przez Spółkę w pozycji "środki trwałe w budowie". Ostatecznie dla celów rachunkowych koszty budowy infrastruktury drogowej i technicznej związanej z Inwestycją zostaną ujęte przez Spółkę jako zwiększenie wartości środków trwałych, z którymi budowa tej infrastruktury miała bezpośredni związek.

Dodatkowo, część Inwestycji stanowić będzie sklep, który w przyszłości będzie użytkowany przez Spółkę X. Prace budowlane związane z budową sklepu w obrębie Inwestycji zostały powierzone Spółce X przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o zastępstwo inwestycyjne.

Jednocześnie, mając na uwadze fakt, że infrastruktura drogowa i/lub techniczna, do której wybudowania została zobowiązana Spółka na mocy umów i porozumień z Miastem. jest również funkcjonalnie związana z budową i przyszłą działalnością sklepu, Spółka X zawarła z Wnioskodawcą umowę o świadczenie przez Wnioskodawcę usług w zakresie wytworzenia ww. infrastruktury i administrowania procesem inwestycyjnym w okresie jej budowy.

Zgodnie z przedmiotową umową Spółka świadczyć będzie na rzecz Spółki X usługę związaną z wytworzeniem przedmiotowej infrastruktury, obejmującą:

* przygotowanie wstępnego kosztorysu prac,

* zarządzanie oraz administrowanie procesem inwestycyjnym,

* koordynację realizacji robót (w tym sprawdzenie jakości wykonanych robót, ich odbioru, itp.),

* zapewnienie niezbędnego finansowania kosztów w okresie budowy,

* dokonanie odbioru końcowego robót,

* przygotowanie końcowego rozliczenia robót.

Z tytułu wykonania ww. usługi, Spółce przysługiwać będzie zryczałtowane wynagrodzenie kalkulowane w oparciu o poziom budżetowanych kosztów związanych z wykonaniem usługi, tj. wytworzeniem przedmiotowej infrastruktury i administrowaniem procesem inwestycyjnym w tym zakresie. Wynagrodzenie będzie płatne po wykonaniu usługi. Spółka i Spółka X przyjęły w Umowie oświadczenie usług, że wykonanie usługi nastąpi po formalnym przekazaniu infrastruktury na rzecz Miasta i zaakceptowaniu przez Spółkę X protokołu rozliczenia usługi.

Jednocześnie, Umowa o świadczenia usług przewiduje zapis, zgodnie z którym w sytuacji, gdy wysokość kosztów rzeczywiście poniesionych przez Spółkę na budowę infrastruktury w stosunku do kosztów budżetowanych przekroczy ustalony przez Wnioskodawcę i Spółkę X wskaźnik procentowy (zapis ma charakter warunkowy i jego zastosowanie uzależnione jest od zaistnienia określonej sytuacji>, zryczałtowane wynagrodzenie Spółki będzie mogło zostać renegocjowane (zwiększone).

Zdarzenie przyszłe

Spółka planuje realizację kolejnych inwestycji, tj. budowy centrów handlowych. W związku z powyższym będzie zobowiązana, na mocy stosownych umów i porozumień z właściwymi organami administracji rządowej lub samorządowej bądź innymi uprawnionymi podmiotami, do ponoszenia kosztów budowy lub modernizacji infrastruktury drogowej i technicznej umożliwiającej lub usprawniającej działalność nowobudowanych centrów handlowych.

Wykonanie budowy lub modernizacji infrastruktury towarzyszącej stanowić będzie warunek niezbędny dla rozpoczęcia i prawidłowego użytkowania nowobudowanych centrów handlowych.

Nakłady związane z budową lub modernizacją infrastruktury towarzyszącej, o której mowa powyżej, będą ponoszone na gruntach niestanowiących własności Spółki i następnie przekazywana właściwym podmiotom pod tytułem darmym.

Dla celów rachunkowych, Spółka planuje ujmować koszty budowy infrastruktury towarzyszącej związanej z przyszłymi inwestycjami w pozycji "środki trwałe w budowie", a które następnie będą ujmowane jako zwiększenia wartości środków trwałych, z którymi budowa takiej infrastruktury będzie miała bezpośredni związek.

W przypadku tych budów, gdzie planowane są sklepy, Wnioskodawca i Spółka X mogą zawierać umowy o świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki X usługi w zakresie wytworzenia infrastruktury i administrowania procesem inwestycyjnym w tym zakresie w okresie jej budowy. Z tytułu świadczenia takich usług, Spółce przysługiwać będzie zryczałtowane wynagrodzenia kalkulowane w oparciu o poziom budżetowanych kosztów związanych z wykonaniem usługi, tj. wytworzeniem przedmiotowej infrastruktury i administrowaniem procesem inwestycyjnym w tym zakresie. Wynagrodzenia w takich przypadkach będzie płatne po wykonaniu usługi, tj. następować będzie po formalnym przekazywaniu infrastruktury na rzecz właściwych organów administracji publicznej lub innych uprawnionych podmiotów i zaakceptowaniu przez Spółkę X protokołu rozliczenia usługi.

Jednocześnie, Wnioskodawca będzie zawierać w stosowanych umowach zapisy, zgodnie z którymi w sytuacji, gdy wysokość kosztów rzeczywiście poniesionych przez Spółkę na budowę infrastruktury w stosunku do kosztów budżetowanych przekroczy ustalony przez Wnioskodawcę i Spółkę X wskaźnik procentowy (zapisy będą mieć charakter warunkowy i ich zastosowanie uzależnione będzie od zaistnienia określonej sytuacji), zryczałtowane wynagrodzenie Spółki będzie mogło zostać renegocjowane (zwiększone).

Dodatkowo, Spółka informuje, że inwestycje w zakresie dotyczącym sklepów będą mogły być prowadzone zarówno na gruntach należących do Wnioskodawcy (w tych przypadkach grunt ze sklepem będzie oddawany w użytkowanie Spółce X) jak i gruntach należących do Spółki X.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Odnośnie zdarzenia przyszłego:

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie nr 10 wniosku. Wniosek w pozostałym zakresie zostanie rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 10

Zdaniem Spółki, koszty budowy lub modernizacji infrastruktury drogowej i/lub technicznej stanowić będą koszty uzyskania przychodów pośrednio związane przychodami, zważywszy na fakt, że nie będzie możliwe przypisanie przedmiotowych kosztów do konkretnego źródła przychodów Spółki.

O zasadności stanowiska Spółki w tym zakresie świadczą następujące argumenty.

Wnioskodawca wskazał, iż w przypadku kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, podatnik powinien być w stanie ustalić i powiązać poniesienie danego kosztu z konkretnym strumieniem przychodów. Natomiast w przypadku kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami, ponoszone przez podatników koszty pozostają wyłącznie pośrednim związku z osiąganymi przychodami i nie można ich odnieść do konkretnego przychodu.

Koszty budowy infrastruktury drogowej i/lub technicznej, która następnie będzie przekazywana na rzecz właściwych organów administracji rządowej lub innych uprawnionych podmiotów będą pozostawać w ścisłym związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Służyć będą one w przyszłości zabezpieczeniu i uzyskaniu przychodów podatkowych z następujących tytułów:

Wobec powyższego, koszty wytworzenia przedmiotowej infrastruktury powiązane będą z osiąganiem przez Spółkę przychodów podatkowych z różnych źródeł a co za tym idzie nie będzie możliwe ścisłe powiązanie całości kosztów z jednym tylko źródłem przychodów ani też alokowanie konkretnych kosztów do konkretnego przychodu. Wynikać to będzie z faktu, że koszty związane z wytworzeniem infrastruktury dotyczyć będą pośrednio każdego z ww. przychodów.

Dodatkowo, odnosząc się do przychodu z tytułu świadczenia usług dotyczących wytworzenia infrastruktury drogowej i/lub technicznej na mocy stosownych umów ze Spółką X, Wnioskodawca zwraca uwagę, że wynagrodzenie Wnioskodawcy w tym zakresie będzie ustalane w sposób zryczałtowany, tj., będzie ono oparte na kosztach budżetowanych a nie na kosztach rzeczywistych. Powoduje to, że nie będzie możliwe wskazanie, jakie konkretnie koszty, które będą poniesione przez Wnioskodawcę na budowę infrastruktury drogowej i/lub technicznej zostaną objęte przychodem z tytułu przedmiotowych wynagrodzeń. W opisanej sytuacji nie będzie dochodzić bowiem do zwrotu czy też refaktury poniesionych przez Spółkę kosztów kiedy to takie przyporządkowanie określonych kosztów do przychodów z tytułu ich zwrotu bądź refaktury byłoby możliwe.

Powyższej konkluzji nie zmienia, zdaniem Spółki, również fakt, że umowy o świadczenie przedmiotowych usług przewidywać będą możliwość renegocjacji wysokości zryczałtowanego wynagrodzenia za wykonanie usług, w przypadku gdy rzeczywista wartość kosztów budowy przedmiotowej infrastruktury przekroczy ustalony przez Wnioskodawcę i Spółkę X wskaźnik procentowy. Należy bowiem zaznaczyć, że:

* zwiększenie zryczałtowanego wynagrodzenia będzie mieć charakter warunkowy i będzie uzależnione od zaistnienia określonych czynników co oznacza, że Spółka może w rzeczywistości nie skorzystać z tego uprawnienia,

* nadal, w przypadku skorzystania z ww. możliwości renegocjacji zryczałtowanego wynagrodzenia, nie będzie możliwe wskazanie i przypisanie konkretnych kosztów budowy infrastruktury do przychodu z tytułu wynagrodzenia za wykonanie opisanej usługi.

Reasumując, mając na uwadze, że koszty budowy infrastruktury drogowej i technicznej powiązane będą z przychodami Spółki z różnych źródeł, przedmiotowe koszty stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami i powinny, w opinii Wnioskodawcy, zostać potrącone w dacie formalnego przekazania infrastruktury na rzecz właściwych organów administracji rządowej lub samorządowej lub innych uprawnionych podmiotów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.