IPPB5/423-311/10/12-13/S/AS - Możliwość uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów kwoty składek opłacanych przez spółkę z tytułu zawarcia umowy ubezpieczenia w wysokości alokowanej przez ubezpieczyciela do zakresu ubezpieczenia.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając prawomocny wyrok WSA w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 3173/10 z dnia 28 lipca 2011 r. (data wpływu 31 października 2011 r.) - stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 maja 2010 r. (data wpływu 1 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów kwoty składek opłacanych przez Spółkę z tytułu zawarcia Umowy Ubezpieczenia w wysokości alokowanej przez ubezpieczyciela do zakresu ubezpieczenia C i D - jest prawidłowe.

W dniu 1 czerwca 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów składki ubezpieczeniowej OC z tytułu ochrony ubezpieczeniowej dotyczącej roszczeń wniesionych przeciwko Spółce w związku z obrotem jej papierami wartościowymi (zakres C) oraz w przypadku roszczenia odszkodowawczego przeciwko Spółce solidarnie współpozwanej z Osobami Ubezpieczonymi dotyczącego szkody powstałej w wyniku nieprawidłowego zachowania Osób Ubezpieczonych (zakres D).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - Spółka Akcyjna (dalej: "Spółka S.A." lub "Spółka") zawarła wielozakresową umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (dalej: OC) członków władz spółki. Polisa zawiera następujące zakresy ubezpieczenia:

A. Ochrona w przypadku, gdy przeciwko Osobie Ubezpieczonej zostanie wniesione roszczenie o odszkodowanie z tytułu szkody majątkowej powstałej w wyniku nieprawidłowego zachowania Osoby Ubezpieczonej;

C. Ochrona Ubezpieczonych Spółek w przypadku, gdy przeciwko Ubezpieczonym Spółkom zostało wniesione roszczenie w związku z obrotem papierami wartościowymi Ubezpieczonych Spółek;

D. Ochrona Ubezpieczonych Spółek w przypadku, gdy przeciw nim zostało wniesione roszczenie o odszkodowanie z tytułu szkody majątkowej powstałej w wyniku nieprawidłowego zachowania Osób Ubezpieczonych ale jedynie do tego stopnia i tak długo jak Ubezpieczona Spółka jest pozwana wspólnie z Osobami Ubezpieczonymi (w oparciu o solidarną odpowiedzialność) jako współpozwany.

W zakresie A Osobami Ubezpieczonymi są wymienieni w polisie członkowie władz Spółki i inne osoby.

W zakresie C i D Ubezpieczonymi Spółkami są Spółka S.A. i spółki zależne.

Spółki zależne Spółki S.A.

Spółka S.A. posiada 3 spółki zależne:

* XYZ Deutschland GmbH z siedzibą w Niemczech (dalej "XYZ Deutschland"),

* XYZ s.r.o. z siedzibą w Republice Czeskiej,

* XYZ s.r.o. z siedzibą w Republice Słowacji.

Dwie ostatnie spółki w 2009 r. nie prowadziły działalności operacyjnej, nie zatrudniają pracowników i rozważana jest ich likwidacja. Jedynie XYZ Deutschland prowadzi działalność handlową w Niemczech i Republice Czeskiej. Stosunek przychodów XYZ Deutschland do przychodów XYZ S.A. wynosi za 2009 r. ok. 4%.

Zakres rzeczowy

Zgodnie z Polisą zakres ubezpieczenia OC obejmuje m.in.:

Wysokość i podział składki

Wysokość składki została ustalona przez ubezpieczyciela w oparciu o ocenę ryzyka uwzględniającą: sumę gwarancyjną okres ubezpieczenia, rodzaj i skalę działalności gospodarczej Spółki, jej kondycję finansową wielkość majątku, historię szkodowości itp. Składka została określona w kwocie ryczałtowej, z podziałem na poszczególne zakresy ubezpieczenia A, C i D. Podział (alokacja) składki pomiędzy poszczególnymi zakresami ubezpieczenia został dokonany przez ubezpieczyciela na podstawie przeprowadzonej przez niego indywidualnej oceny ryzyka związanej z poszczególnymi zakresami ochrony. Składka za ubezpieczenie Ubezpieczonych Spółek w zakresie C i D nie została alokowana pomiędzy Spółką S.A. a spółkami zależnymi. Spółka nie przewiduje obciążenia spółek zależnych częścią kosztu ubezpieczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy składka ubezpieczeniowa stanowi koszt uzyskania przychodu Spółki:

* w 2010 r.: w wysokości alokowanej przez ubezpieczyciela do zakresu ubezpieczenia C i D, proporcjonalnie dotyczącej roku 2010, pomniejszonej o część przypadającą na koszt ubezpieczenia spółek zależnych według klucza przychodów za rok 2010.

* w 2011 r.: w wysokości alokowanej przez ubezpieczyciela do zakresu ubezpieczenia C i D, proporcjonalnie, dotyczącej roku 2011, pomniejszonej o część przypadającą na koszt ubezpieczenia spółek zależnych według klucza przychodów za rok 2011.

Zdaniem Wnioskodawcy, składka ubezpieczeniowa w zakresie C i D, a więc zakresie, w którym ubezpieczona jest sama Spółka (i spółki zależne), stanowi koszt uzyskania przychodu w wysokości alokowanej przez ubezpieczyciela do tych zakresów, proporcjonalnie podzielonej na lata 2010 i 2011. Ze względu na fakt objęcia ochroną ubezpieczeniową również spółek zależnych. Kosztem uzyskania przychodu Spółki jest kwota składki skorygowana proporcjonalnie w stosunku do przychodów podatkowych Spółki w całości przychodów grupy kapitałowej Spółki S.A. odpowiednio w roku 2010 i 2011.

Składka za ubezpieczenie Spółki jako koszt

Zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (u.p.d.o.p.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 59 u.p.d.o.p. nie są kosztem uzyskania przychodu składki opłacone przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów Ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem <... wyjątek nie dotyczący opisywanego stanu faktycznego>. Przepis ten powoduje, że nie może być kosztem uzyskania przychodu składka ubezpieczeniowa dotycząca ubezpieczenia OC na rzecz osób fizycznych - członków zarządu i innych objętych ochroną ubezpieczeniową w zakresie A dotyczącym ochrony Osób Ubezpieczonych (tak m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 lutego 2010 r. Nr ITPB3/423-732/09/AM).

W dyspozycji powyższego przepisu nie ma jednakże mowy o ubezpieczeniu samej Spółki (zakres polisy C i D).

W opisanym stanie faktycznym ochrona ubezpieczeniowa dotyczy roszczeń wniesionych przeciwko Spółce w związku z obrotem jej papierami wartościowymi (zakres C) oraz w przypadku roszczenia odszkodowawczego przeciwko Spółce solidarnie współpozwanej z Osobami Ubezpieczonymi dotyczącego szkody powstałej w wyniku nieprawidłowego zachowania Osób Ubezpieczonych (zakres D).

Z powyższego wynika, że ubezpieczonym w zakresie C i D jest sama Spółka, a umowa w tym zakresie w żaden sposób nie jest zawada na rzecz pracowników, w związku z czym wydatek na takie ubezpieczenie nie jest wykluczony z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 pkt 59 u.p.d.o.p. Wydatek ten zabezpiecza wprost interes majątkowy Spółki, a nie Osób Ubezpieczonych. Koszt takiego ubezpieczenia może być więc kosztem uzyskania przychodu na zasadach ogólnych. Wydatki na różnego rodzaju ubezpieczenia w działalności gospodarczej są typowym przykładem kosztów poniesionych w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W sposób oczywisty wydatek na ubezpieczenie opisane w stanie faktycznym, jako pozwalające uniknąć ryzyka wysokich roszczeń przeciwko Spółce w wyniku nieprawidłowego zachowania osób zarządzających Spółką a co za tym idzie, zaburzenia płynności finansowej czy strat ekonomicznych, jest wydatkiem poniesionym w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów.

Składka ubezpieczeniowa, w wysokości alokowanej przez ubezpieczyciela do zakresu ubezpieczenia C i D stanowi więc, co do zasady (z zastrzeżeniem omawianym poniżej w punkcie dotyczącym alokacji składki między Spółkę i spółki zależne), koszt uzyskania przychodu Spółki.

Rozliczenie składki w czasie

Umowa ubezpieczenia została zawarta w trakcie roku 2010 i dotyczy okresu 12 miesięcy kalendarzowych liczonego od dnia jej zawarcia, a więc okresu przekraczającego rok podatkowy. Zgodnie więc z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. wartość składki powinna być podzielona proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczy. Odpowiednia część składki będzie więc kosztem roku 2010, a pozostała część kosztem roku 2011.

Alokacja składki na Spółkę i spółki zależne

Ubezpieczenie w zakresie C i D dotyczy zarówno samej Spółki, jak i spółek zależnych. W opinii Wnioskodawcy składka ubezpieczeniowa jest kosztem uzyskania przychodu w zakresie, w jakim dotyczy ubezpieczenia samej Spółki.

Jak wspomniano w stanie faktycznym, Spółka posiada trzy spółki zależne, z czego dwie nie prowadzą działalności operacyjnej i prawdopodobnie zostaną zlikwidowane. Spółka córka XZY Deutschland prowadzi działalność operacyjną a jej przychody za rok 2009 odpowiadają ok. 4% wartości przychodów Spółki. Ubezpieczyciel nie alokował składki ubezpieczeniowej w zakresie C i D do poszczególnych spółek będących Spółkami Ubezpieczonymi.

Spółka S.A., nie będąc podmiotem wyspecjalizowanym w zakresie ubezpieczeń, nie jest w stanie samodzielnie oszacować ryzyka związanego z wystąpieniem zdarzeń powodujących konieczność uruchomienia ubezpieczenia. Natomiast ryzyko wystąpienia tego typu zdarzeń wiąże się ściśle z rozmiarami prowadzonej działalności gospodarczej.

Przepisy u.p.d.o.p. wprawdzie nie przewidują wprost sposobu podziału kosztów na związane z działalnością gospodarczą własną i spółek zależnych w sytuacji, gdy dany koszt dotyczy kilku spółek z grupy. Jednak w zbliżonej sytuacji (ponoszenie kosztów związanych z przychodami podlegającymi opodatkowaniu i innymi art. 15 ust. 2 u.p.d.o.p.) nakazują alokację kosztów do poszczególnych źródeł przychodu według klucza przychodowego, tj. stosunku, w jakim przychody opodatkowane pozostają w ogólnej kwocie przychodów. Z tego względu Spółka stoi na stanowisku, iż właściwe w celu alokacji kosztów do poszczególnych Ubezpieczonych Spółek jest zastosowanie klucza przychodowego.

Kosztem uzyskania przychodu dla Spółki za rok 2010 będzie więc część wartości składki ubezpieczeniowej określonej przez ubezpieczyciela dla zakresu C i D polisy przypadająca na rok 2010, skorygowana o taki procent wartości, jaki stanowią przychody podatkowe Spółki w roku 2010w stosunku do przychodów całej grupy kapitałowej Spółki S.A.

Jeżeli więc przykładowo przychody podatkowe Spółki w roku 2010 wyniosą 97% przychodów całej grupy kapitałowej Spółki, taki procent wydatku na składkę ubezpieczeniową przypadającego na rok 2010 będzie kosztem uzyskania przychodów Spółki roku 2010.

Analogiczne postępowanie będzie prawidłowe w stosunku do części składki ubezpieczeniowej przypadającej do rozliczenia w roku 2011.

Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku Organ podatkowy wydał w dniu 27 sierpnia 2010 r. indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego Nr IPPB5/423-311/10-2/MB, uznającą stanowisko Strony w zakresie uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów kwoty składek opłacanych przez Spółkę z tytułu zawarcia Umowy Ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz spółki - za nieprawidłowe.

Organ podatkowy w uzasadnieniu do swego stanowiska wskazał, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów i które nie zostały wyłączone z kosztów na podstawie art. 16 ust. 1.

Z powyższego wynika, że określony wydatek, nie wymieniony w katalogu wydatków nie stanowiących kosztów podatkowych, może stanowić koszt uzyskania przychodu pod warunkiem, że między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu zachodzi związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zachowanie przychodu podatnika.

W związku z tym, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wydatki, które Spółka ponosi na opłacenie składek z tytułu umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz spółki nie mają na celu osiągnięcia przychodów przez Spółkę, nie można więc ich zaliczyć w ciężar kosztów podatkowych. Osoba fizyczna, przyjmując np. funkcję członka zarządu lub zasiadając np. w radzie nadzorczej Spółki za określone wynagrodzenie, przyjmuje jednocześnie odpowiedzialność za pełnienie tej funkcji.

Jednocześnie, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka grup 1, 3 i 5 działu I oraz grup 1 i 2 działu II wymienionych w załączniku do ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. Nr 124, poz. 1151) jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

Biorąc powyższe pod uwagę, kosztem uzyskania przychodów mogą być opłacone przez pracodawcę składki z tytułu zawartych lub odnowionych na rzecz pracowników umów ubezpieczenia:

Nie będą natomiast kosztem uzyskania przychodów składki płacone z tytułu umów ubezpieczenia innych, niż wymienione powyżej.

Ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej mieszczą się w innych grupach ryzyka, to jest w dziale II grupa 10-13, a zatem nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów pracodawcy opłacającego składki na rzecz osób objętych tym ubezpieczeniem.

Z powołanego przepisu wynika pośrednio, że również składki opłacane na rzecz osób wchodzących w skład władz Spółki, a nie będących pracownikami Spółki, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Wskazane w tym przepisie rozwiązania odnoszą się, co do zasady, do grup ryzyka dotyczących ubezpieczeń na życie i ubezpieczeń wypadkowych i chorobowych. Wydatki z tytułu konkretnych umów zawartych na rzecz pracowników stanowią zatem koszty uzyskania przychodów. Można przyjąć, że skoro tylko wydatki z tytułu niektórych umów ubezpieczenia mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, to wydatki dotyczące innych umów nie powinny podlegać zaliczeniu do kosztów podatkowych.

Jak wynika z informacji przedstawionych we wniosku, Wnioskodawca zawarł wielozakresową umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (dalej: OC) członków władz spółki. Można zatem przyjąć, iż opłacane składki dotyczą zatem nie samej spółki (jej działalności), ale innych podmiotów (osób fizycznych członków zarządu). To w interesie osób fizycznych jest ewentualne zabezpieczenie się przed odpowiedzialnością cywilną W przypadku umów dotyczących ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członków organu spółki, jakim jest zarząd, mamy więc do czynienia z zamiarem uchronienia osób fizycznych przed kosztami, jakie mogą wyniknąć w związku z ich działalnością.

Skoro spółka de facto ponosi koszty składki z tytułu umowy ubezpieczenia, które dotyczą innych podmiotów i powinny być przez nie finansowane, to wydatki takie nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Możliwość zaliczania składek do kosztów podatkowych przez spółkę istniałaby w odniesieniu do składek na ubezpieczenie samej spółki. Ze stanu faktycznego nie wynika jednak jednoznacznie, czy z taką sytuacją mamy do czynienie w niniejszej sprawie. Jednakże w sytuacji, gdy wydatki z tytułu opłacenia składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej odnoszą się do członków władz spółki, to wówczas nie powinny podlegać zakwalifikowaniu do kosztów podatkowych.

Należy zaznaczyć, że Spółka w opisie stanu faktycznego jednoznacznie określiła, że wielozakresowa umowa ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej dotyczy członków władz spółki. Poglądy takie znajdują potwierdzenie w orzecznictwie sadów administracyjnych. Przykładem może być wyrok WSA w Krakowie z dnia 22 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1563/08, w którym Sąd stwierdził, iż wydatki poniesione przez spółkę na ubezpieczenie odpowiedzialności cywilnej członków jej zarządu nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu spółki.

Dodatkowo, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy nie mogą zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.

Podsumowując, w oparciu o przytoczone przepisy prawa, należy stwierdzić, iż kwoty składek opłacanych przez Spółkę z tytułu zawarcia Umowy Ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz spółki nie stanowią kosztu uzyskania przychodów i w związku z powyższym nie należy ujmować ich w ciężar kosztów uzyskania przychodów w sposób przedstawiony przez Wnioskodawcę.

Jak stwierdził tut. Organ podatkowy, przedmiotowe kwoty składek opłacanych przez Spółkę z tytułu zawarcia Umowy Ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz spółki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, w związku z czym odpowiedź na część pytania w zakresie opisanego przez Spółkę mechanizmu uwzględniania tego wydatku w kosztach podatkowych jest bezprzedmiotowa.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów kwoty składek opłacanych przez Spółkę z tytułu zawarcia Umowy Ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz spółki - należało uznać za nieprawidłowe.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Spółka na mocy art. 52 § 3 w zw. z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) w dniu 9 września 2010 r. wezwała Organ podatkowy (data wpływu 10 września 2010 r.) do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe tut. Organ pismem z dnia 27 października 2010 r. Nr IPPB5/423-311/10-4/MB stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.

Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa doręczono w dniu 8 listopada 2010 r.

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie z dnia 27 sierpnia 2010 r. Nr IPPB5/423-311/10-2/MB Spółka złożyła pismem z dnia 5 listopada 2010 r. (data stempla pocztowego 8 listopada 2010 r., data wpływu 10 listopada 2010 r.) za pośrednictwem tut. Organu skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z powodu jej niezgodności z prawem.

W dniu 28 lipca 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie sygn. akt III SA/Wa 3173/10 po rozpoznaniu sprawy ze skargi Spółki S.A. z siedzibą na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 27 sierpnia 2010 r. Nr IPPB5/423-311/10-2/MB w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych:

W uzasadnieniu do wyroku Sąd wskazał, że skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Opisany we wniosku stan faktyczny nie musi prezentować zdarzeń już zaistniałych, może również odnosić się np. do działań planowanych przez podatnika, które jeszcze nie nastąpiły. Dlatego też organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 ustawy Ord. pod.). Na podkreślenie zasługuje także to, iż orzeczenie Sądu administracyjnego wiąże wyłącznie w przedstawionym w sprawie stanie faktycznym i prawnym. Nie ulega też wątpliwości, iż w trybie wydawania indywidualnych interpretacji podatkowych organ podatkowy dokonuje jedynie oceny prawnej przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego, bez możliwości jego modyfikowania, czy też prowadzenia postępowania dowodowego. Modyfikacja przedstawionego we wniosku stanu faktycznego jest naruszeniem art. 14c ustawy Ord. pod. Sąd przyznał rację Spółce, iż Minister Finansów wydał interpretację podatkową opierając się na wadliwie odczytanym stanie faktycznym i pytaniu prawnym. Zważywszy powyższe Sąd w całości podzielił zarzuty skargi co do naruszenia przez Ministra Finansów przepisów postępowania, tj. art. 14c ustawy Ord. pod. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd przyznał rację Spółce, że we wniosku wskazano jednoznacznie wbrew twierdzeniu Ministra Finansów, iż mimo nazwy polisy "Wielozakresowa umowa ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz spółki", w zakresie C i D ubezpieczona jest sama Spółka oraz spółki zależne, a nie osoby fizyczne będące jej pracownikami lub członkami władz. Wyraźnie wskazano, że ubezpieczenie w tych zakresach dotyczy roszczeń wniesionych przeciwko ubezpieczonym spółkom: w związku z obrotem papierami wartościowymi Spółki (zakres C) lub w przypadku solidarnego współpozwania Spółki z osobami ubezpieczonymi (zakres D). Z wniosku wynikało także w sposób jasny, że ww. przypadku chodzi wyłącznie o roszczenia skierowane przeciwko samej Spółce, a nie przeciwko Osobom Ubezpieczonym (roszczenia przeciwko Osobom Ubezpieczonym pokryte są ochroną ubezpieczeniową w zakresie A). Ubezpieczenie w zakresach C i D służyć miało zatem interesowi majątkowemu Spółki, zapobiegając stratom, które mogłyby wyniknąć z wymienionych roszczeń. Spółka także podniosła, że oczywiste jest, że ubezpieczenie OC w zakresie A, a więc w zakresie, w jakim dotyczy ubezpieczenia pracowników (członków władz spółki i innych), objęte jest wyłączeniem z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 pkt 59 u.p.d.p, Spółka zresztą powołała ten przepis w uzasadnieniu do wniosku. Pytanie Spółki dotyczyło jednak zakresów C i D ubezpieczenia, które nie są objęte tymże wyłączeniem. Zważywszy powyższe Minister Finansów przedstawiając swoje stanowisko w zakresie oceny możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty składek opłacanych przez Spółkę z tytułu zawarcie Umowy Ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółki dokonał nieuprawnionej, błędnej zmiany stanu faktycznego i jego zawężenia wyłącznie w zakresie elementu umowy ubezpieczenia członków władz spółki i innych osób. Pytanie Skarżącej dotyczyło jednakże innej kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek ubezpieczeniowych w zakresie, w którym ubezpieczona jest sama Spółka i spółki zależne. W ocenie Sądu przyjęte przez Ministra Finansów błędne stanowisko wynikało z braku dokładnej analizy treści wniosku Skarżącej. Powyższe doprowadziło do naruszenie przepisów postępowania w stopniu istotnym dla wyniku rozpoznawanej sprawy. Wskazać na marginesie należy, iż fakt występowania przez podmioty gospodarcze z szeregiem analogicznych pytań prawnych nie uzasadnia braku dokładnej analizy prezentowanych przez wnioskodawców stanów faktycznych zawartych w każdym z wniosków stron.

Ponownie rozpatrując wniosek Skarżącej Minister Finansów będzie zobowiązany przedstawić swoje stanowisko odpowiadając ściśle na pytanie prawne Skarżącej w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek ubezpieczeniowych w zakresie C i D, tj. w sytuacjach gdy Ubezpieczonym jest Spółka lub spółki zależne. Ze względu na powyższe uchybienia procedurze wydawania indywidualnych interpretacji Sąd uznał, iż w sprawie nie występuje stanowisko merytoryczne, które mogłoby być przedmiotem oceny Sądu.

Mając powyższe na uwadze Sąd uwzględniając skargę na podstawie art. 134 § 1 i 146 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w punkcie pierwszym sentencji.

W wykonaniu zarządzenia z dnia 26 października 2011 r. sekretariat Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego przesłał do tut. Organu w dniu 27 października 2011 r. (data wpływu 31 października 2011 r.) odpis prawomocnego wyroku z dnia 28 lipca 2010 r. wraz z uzasadnieniem w sprawie sygn. akt III SA/Wa 3173/10 ze skargi Spółki S.A. oraz zwrócił akta administracyjne Nr IPPB5/423-311/10-2/MB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 lipca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 3173/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w zakresie uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów kwoty składek opłacanych przez Spółkę z tytułu zawarcia Umowy Ubezpieczenia w wysokości alokowanej przez ubezpieczyciela do zakresu ubezpieczenia C i D - za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.