IPPB5/423-307/13-2/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2013 r. (data wpływu 29 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłaty należności na rzecz kontrahenta z Wielkiej Brytanii za udostępnienie przestrzeni dyskowej serwerów oraz zapewnienie ochrony danych - jest prawidłowe.

W dniu 29 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłaty należności na rzecz kontrahenta z Wielkiej Brytanii za udostępnienie przestrzeni dyskowej serwerów oraz zapewnienie ochrony danych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży elementów elektronicznych. W ramach prowadzonej działalności firma wynajmuje serwer od zagranicznej spółki, mającej siedzibę w Wielkiej Brytanii. Firma posiada certyfikat rezydencji podatkowej kontrahenta zagranicznego. Usługa świadczona przez firmę zagraniczną polega na dostarczaniu wirtualnych serwerów tj. oddania do dyspozycji określonej ilości potrzebnego miejsca na dysku oraz zapewnienia ochrony danych. Płatność za wyżej wymieniona usługę jest naliczana adekwatnie do czasu pracy serwera oraz wykorzystanego na nim transferu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 wynajem serwerów należy traktować jako użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego i w myśl tego artykułu pobierać zgodnie z art. 26 zryczałtowany podatek dochodowy.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie natomiast do ust. 2 ww. artykułu, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie o zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Zgodnie zaś z art. 12 ust. 3 umowy polsko-brytyjskiej do należności licencyjnych zalicza się między innymi należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego. Jednakże, ani przepisy ustawy o podatku dochodowych od osób prawnych, ani postanowienia umowy polsko-brytyjskiej nie zawierają definicji urządzenia przemysłowego. Aby wyjaśnić sens tego pojęcia należy sięgnąć do języka potocznego wyrażonego w określeniach słownikowych. I tak, według "Słownika Języka Polskiego" (PWN Warszawa 1996 r., tom III, str. 575), urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służących do wykonywania określonych czynności, ułatwiających pracę: urządzenie przeładunkowe, transportowe. Przymiotnik "przemysłowy" oznacza natomiast dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle (Mały Słownik Języka Polskiego: PWN Warszawa 1995 r.).

Powyższe wyjaśnienia nie dają jednak jednoznacznej odpowiedzi, czy wynajem serwerów należy zaliczyć do urządzeń przemysłowych.

Zdaniem Spółki, wynajem serwerów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służących do wykonywania określonych czynności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej także u.p.d.o.p.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 21 ust. pkt 1 powołanej ustawy podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Koncepcja opodatkowania u źródła przychodów z tytułu użytkowania lub nabycia praw do użytkowania określonych urządzeń w polskich ustawach o podatkach dochodowych stanowi odzwierciedlenie Konwencji Modelowej OECD w wersji z 1977 r. Podkreślić przy tym należy, iż zgodnie z uzasadnieniem do ustawy zmieniającej (Dz. U. z 1995 r. Nr 5, poz. 25), zmiana treści art. 21 miała jedynie charakter porządkujący i uściślający, a przez dodanie wyrazów "a także środka transportu" nowelizacja miała na celu eliminację ewentualnych sporów co do kwalifikacji środka transportu do urządzenia przemysłowego.

Przy czym należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ww. ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

W przedmiotowej sprawie za kluczową kwestię dla rozstrzygnięcia należy uznać właściwą kwalifikację prawno-podatkową przedmiotu wynajmu. Zgodnie z opisem stanu faktycznego przedstawionym w polu oznaczonym nr 68 wniosku ORD-IN:

* usługa świadczona przez firmę zagraniczną polega na dostarczaniu wirtualnych serwerów tj. oddania do dyspozycji określonej ilości potrzebnego miejsca na dysku oraz zapewnienia ochrony danych;

* płatność za wyżej wymieniona usługę jest naliczana adekwatnie do czasu pracy serwera oraz wykorzystanego na nim transferu.

W świetle powyższego należy zważyć, iż z opisu stanu faktycznego nie wynika, iż:

* przedmiotem umowy z kontrahentem zagranicznym jest wynajem określonego urządzenia - serwera;

* Wnioskodawca jest dysponentem, operatorem serwerów w sensie fizycznym;

* wynagrodzenie wypłacane na rzecz kontrahenta z Wielkiej Brytanii jest wypłacane za użytkowanie lub prawo do użytkowania określonego urządzenia.

Natomiast z opisu stanu faktycznego wynika, że:

* przedmiotem umowy jest umożliwienie Wnioskodawcy korzystania z określonych funkcjonalności infrastruktury informatycznej będącej w dyspozycji kontrahenta zagranicznego (w tym serwerów), tj. prawa do wykorzystania określonej przestrzeni dyskowej serwerów, a także ochrony oraz transferu danych (nazewnictwo umowy nie ma przy tym znaczenia, istotna jest istota, treść czynności prawnej);

* wynagrodzenie wypłacane na rzecz kontrahenta z Wielkiej Brytanii stanowi płatność za określone wyżej usługi.

Czym innym jest bowiem korzystanie lub prawo do korzystania z danego urządzenia, a czym innym uzyskanie jedynie możliwości korzystania z określonych funkcji, funkcjonalności, które zapewnia dane urządzenie (bez jego fizycznego udostępnienia).

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż wynagrodzenie za usługę wynajmu wirtualnego serwera, której istotę stanowi umożliwienie Wnioskodawcy wykorzystania określonej przestrzeni dyskowej serwerów kontrahenta zagranicznego, a także ochrony oraz transferu danych, nie mieści się w zakresie przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. (nie jest to również usługa przetwarzania danych, ani podobna do niej, określona w pkt 2a ust. 1 art. 21 u.p.d.o.p.), w szczególności nie stanowi należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego.

Biorąc pod uwagę okoliczność, iż Wnioskodawca prezentując własne stanowisko w części H wniosku ORD-IN odniósł się do zapisów "umowy polsko-brytyjskiej', należy zauważyć, iż w myśl art. 12 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840, dalej: UPO):

1. Należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

2. Jednakże takie należności mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz jeżeli osoba uzyskująca należności jest osobą do nich uprawnioną, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty należności licencyjnych brutto.

3. Określenie "należności licencyjne" użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego (włącznie z filmami dla kin oraz filmami lub taśmami transmitowanymi w radiu lub telewizji), wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje związane z doświadczeniem zawodowym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

Jak wynika z pkt 9.1 Komentarza do art. 12 Modelowej konwencji w sprawie podatku od dochodów i majątku OECD w wersji od 22 lipca 2010 r. (por. polskie tłumaczenie ABC a Wolters Kluwer business Warszawa 2011), nawet jeżeli umowy zawierają wyrażenie "dzierżawienie urządzenia", w większości przypadków klient nie nabywa w posiadanie fizycznie urządzenia, lecz jedynie jego np. moc transmisyjną (ang. transmission capacity, czyli raczej przepustowość łącza satelitarnego), urządzenie jest operowane przez oddającego w dzierżawę, a dzierżawca nie ma dostępu do urządzenia. W takich przypadkach wynagrodzenia zapłacone przez klienta mają w istocie charakter zapłaty za usługi, do których ma zastosowanie art. 7, niż są wynagrodzeniami za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego.

Powyższe potwierdza (w odniesieniu do sprzętu komputerowego) także jednoznacznie pkt 24 Raportu będącego załącznikiem do Komentarza do Konwencji Modelowej OECD (wersja pełna 2012 r., publ. w serwisie internetowym oecd.org, Raport R18) zatytułowanym Treaty Characterisation Issues Arising from E-commerce, w którym wymieniono podstawowe przesłanki do uznania danej należności za wypłacaną za korzystanie lub prawo do korzystania z urządzeń komputerowych/sprzętu komputerowego (ang. computer equipment):

* fizyczne udostępnienie sprzętu klientowi,

* kontrolę urządzenia przez klienta,

* nie używanie urządzenia przez wynajmującego (provider'a) do zapewnienia usług innym podmiotom niezwiązanym z klientem.

Należy zatem uznać, iż przedmiotowe należności nie mieszczą się także w pojęciu należności licencyjnych w rozumieniu art. 12 ust. 3 UPO, a w konsekwencji podlegają jedynie opodatkowaniu w Wielkiej Brytanii na mocy art. 7 ust. 1 UPO, za wyjątkiem sytuacji określonej w art. 7 ust. 2 UPO, tj. prowadzenia przez kontrahenta zagranicznego działalności poprzez zakład w Polsce.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 UPO zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi.

Przy czym w myśl ust. 2 tego artykułu jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie, poprzez położony tam zakład to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3 niniejszego artykułu, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Reasumując, w świetle przedstawionego stanu faktycznego i powołanych przepisów prawa, stanowisko Wnioskodawcy (wyrażone w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego), zgodnie z którym wynajem serwerów (wirtualnych - podkreślenie tut. Organu podatkowego) nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., należy uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca nie jest zatem zobowiązany do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Na marginesie tut. Organ wskazuje, iż w przypadku fizycznego udostępnienia Spółce serwera, (lub też macierzy dyskowej, routera itp.) jako sprzętu komputerowego (urządzenia) rozstrzygnięcie mogłoby być inne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.