IPPB5/423-277/10-4/MB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2010 r. (data wpływu 12 maja 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 lipca 2010 r. (data nadania 23 lipca 2010 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 12 lipca 2010 r. nr IPPB5/423-277/10-2/MB (data odbioru 16 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji aportu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 12 maja 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji aportu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 2009 r. M. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") dokonała wniesienia zorganizowanego zespołu składników majątkowych (dalej: "Przedmiot aportu"), jako wkładu niepieniężnego, do swojej spółki zależnej - P. Sp. z o.o. (dalej "P.") w zamian za otrzymane w niej udziały.

Na przedmiot aportu składały się następujące składniki:

* prawo użytkowania wieczystego gruntu na którym znajdują się następujące obiekty:

* - budynek biurowy wraz z wyposażeniem,

* - budynek przynależący do powyższego budynku biurowego, wraz z wyposażeniem,

* - budynek socjalno-warsztatowy wraz z wyposażeniem,

* - budynek magazynowo-warsztatowy wraz z wyposażeniem,

* - budynek stacji trafo zlokalizowany, składający się z rozdzielni niskiego napięcia,

* pozostałe składniki majątkowe, w tym: ogrodzenie, place wewnątrzzakładowe, garaż podziemny, oświetlenie terenu, latarnie gazowe podlegające ochronie konserwatora zabytków, sieci i przyłącza, centrale i rozdzielnice,

* dokumentacje dotyczące finansów, spraw technicznych a także zawartych umów oraz polis ubezpieczeniowych.

Będąc w posiadaniu Wnioskodawcy Przedmiot aportu służył jako centrum administracyjne (back-office). Po przejściu Przedmiotu aportu na P. działalność ta była kontynuowana na zasadzie wynajmu powierzchni biurowej przez Wnioskodawcę od Spółki.

Przedmiot aportu (jako wydzielony organizacyjnie kompleks administracyjno-biurowy, pełniący zadania związane z prowadzeniem administracji i bieżącej obsługi jednego z zakładów gazowniczych Spółki w zakresie księgowość kadr i sekretariatu) pełnił odrębną samodzielną funkcję gospodarczą w ramach ogólnej struktury Spółki której głównym i dominującym przedmiotem działalności jest dystrybucja gazu ziemnego oraz rozbudowywanie sieci wysokiego, średniego i niskiego ciśnienia. Posiadał również wyraźnie wydzielone strukturalnie z pozostałej działalności przedstawione powyżej mienie.

Przedmiot aportu posiadał również odrębne centrum kosztów, co umożliwiało precyzyjne przypisanie do niego odpowiednich przepływów finansowych.

Spółka objęła udziały P. w zamian za przekazanie Przedmiotu aportu, w wysokości odpowiadającej jego wartości rynkowej. Dodatkowo do P. przeszło dwóch pracowników uprzednio zatrudnionych w Spółce (których praca dotyczyła Przedmiotu aportu).

Pismem z dnia 23 lipca 2010 r. Spółka doprecyzowała stan faktyczny poprzez udzielenie wyjaśnień iż:

* w systemie finansowo-księgowym Spółki wydzielony był odrębny projekt kontrolingowy (centrum kosztów) dla nieruchomości posadowionej przy ulicy K. będącej przedmiotem sprawy. Do czasu wniesienia nieruchomości aportem do spółki zależnej - P., ewidencje zdarzeń gospodarczych ponoszonych na ww. nieruchomość były odnoszone na ww. centrum kosztów. Według powyższego oraz na podstawie posiadanej innej źródłowej ewidencji księgowej w sposób bezpośredni lub pośredni można przyporządkować i wskazać te zdarzenia gospodarcza, które dotyczyły aportowanej nieruchomości zarówno w przypadku przychodów i kosztów jak również w przypadku należności i zobowiązań;

* na dzień wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie stwierdzono zobowiązań wygenerowanych przez wydzieloną część przedsiębiorstwa. Po dniu wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółka zobowiązana została do wniesienia wpłaty do tutejszego urzędu miasta z tytułu wieczystego użytkowania gruntów za rok 2009 od nieruchomości, która została wniesiona aportem do spółki zależnej P. Zobowiązanie zostało zapłacone w całości przez Spółkę, która następnie za okres w którym nie była już właścicielem nieruchomości wystawiła zobowiązanie w formie noty obciążeniowej do spółki zależnej - P. ze wskazaniem odbiorcy płatności M. Całość zobowiązania wynikającego z ww. noty została uregulowana.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Przedmiot aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: "ZCP") w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

Stanowisko Spółki:

Zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy CIT termin "zorganizowana część przedsiębiorstwa dla celów podatkowych oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W opinii Wnioskodawcy Przedmiot aportu do spółki P. spełnia przesłanki ustanowione w powyższym artykule gdyż stanowi odpowiednio wyodrębniony, zarówno finansowo jak i organizacyjnie zespół składników gotowy w razie potrzeby do samodzielnego pełnienia zadań do których jest przeznaczony.

Należy podkreślić, iż jako zespół składników materialnych i niematerialnych spełniał on wymóg odpowiedniego wyodrębnienia organizacyjnego przewidziany w Ustawie CIT. Choć art. 4a pkt 4 Ustawy CIT nie określa w jaki sposób wyodrębniona organizacyjnie powinna być dana masa majątkowa by stanowić ZCP, w szczególności jakiego charakteru powinno być takie wyodrębnienie, to w ocenie Wnioskodawcy wyodrębnienie takie powinno charakteryzować się tym, iż składniki majątkowe będące przedmiotem danego aportu pełnią odrębne, dające się wyraźnie oddzielić od głównej działalności Spółki zadania.

Takie wyodrębnienie zachodzi w opinii Wnioskodawcy w przypadku Przedmiotu aportu. Był on w Spółce wyodrębniony bowiem zarówno w sposób faktyczny jak i ewidencyjny - stanowił odrębne centrum kosztów Spółki któremu przyporządkowane były koszty oraz odpowiednie składniki majątku takie jak swoje własne budynki, zaplecze socjalne, techniczne i warsztatowe wraz z przynależącym, garażem i placami; oświetleniem oraz ogrodzeniem a całość służyła jako dział administracji jednego z zakładów gazowniczych Spółki. Biorąc powyższe pod uwagę można stwierdzić, iż organizacyjnie przedmiot aportu stanowił jednolity i faktycznie wyodrębniony twór.

W myśl powyższego stanowiska wypowiada się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 23 października 2009 o sygn. ILPB3/423-588/09-6/EK, zgodnie z którą: "Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)."

Co więcej, należy podkreślić, iż zdaniem organów podatkowych wymóg wyodrębnienia organizacyjnego pozostaje spełniony także gdy wyodrębnienie to ma charakter czysto faktyczny. Przykładowo, w postanowieniu o sygn. US72/ROP1/423-863/lW/04 z dn. 27 stycznia 2005 r. w sprawie interpretacji prawa podatkowego Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie stwierdził: "Wyodrębnienie to powinno nastąpić na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale może mieć także charakter faktyczny".

Stanowisko takie zaprezentowali również S. Krempa, w publikacji "Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części - podatki dochodowe" C.H.Beck 2007, str. 59, oraz B. Sołtys w publikacji "Kontrowersje wokół pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa", PPH 1996/2/34.

Wnioskodawca stoi także na stanowisku, iż przedmiot aportu był odpowiednio wyodrębniony finansowo. Wyodrębnienie finansowe przejawiało się w fakcie, iż jako centrum administracyjne Spółki przedmiot wnioskodawcy posiadał swoje odrębne centrum kosztów odpowiednio umiejscowione w rozliczeniach Spółki. Dzięki temu Wnioskodawca nie miał problemów z ewidencjonowaniem pozycji finansowych z nim związanych.

W opinii Wnioskodawcy wyodrębnienie w postaci utworzenia odrębnego centrum kosztów jest wystarczającym do zachowania odrębności finansowej Przedmiotu aportu. Zdaniem organów podatkowych wyodrębnienie finansowe "nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa." (stanowisko wyrażone w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu powołanej już wcześniej), a odrębne centra kosztowe w odniesieniu do poszczególnych działów są wystarczającym wyodrębnieniem finansowym.

Potwierdzają to organy podatkowe, m.in. Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 27 grudnia 2004 r. (IIIMUS.WD/423/98/04), Naczelnik uznał w tym postanowieniu, że odrębne centra kosztowe w odniesieniu do poszczególnych działów są wystarczającym wyodrębnieniem finansowym.

Kolejno należy podkreślić, iż Przedmiot aportu, jako zorganizowany i wyodrębniony zespól składników majątkowych był przystosowany do pełnienia określonych zadań gospodarczych, którymi były zadania związane z prowadzeniem administracji zakładu gazowniczego, w tym obsługi księgowej, kadr, sekretariatu i innych.

Powyższe świadczy o tym, iż przekazany P. Przedmiot aportu przygotowany był do samodzielnego pełnienia stawianych mu zadań gospodarczych i mógłby potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Potwierdzeniem tego faktu jest chociażby to, iż nie nastąpiła przerwa w ciągu pełnionych w Przedmiocie aportu zadań na wskutek przeniesienia jej własności. Zdaniem Wnioskodawcy z takiej konstatacji wynika, iż również aspekt samodzielności wskazany w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa został spełniony przez Przedmiot aportu.

Przykładem trafnej w mniemaniu Wnioskodawcy charakterystyki pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dokonywanej przez organy podatkowe, są przedstawione poniżej stanowiska.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 18 czerwca 2009 r. o sygn. IPPB5/423-152/09-2/MB stwierdził: "Aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składnik będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)."

Zgodnie natomiast z poglądem wyrażonym w wyroku z dnia 13 sierpnia 2009 r. (sygn. ISA/Ke 226/09) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach: "Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębny zakład, lecz taka część mienia, która ma potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego."

W kontekście powyżej przedstawionych argumentów, Wnioskodawca wyraża opinię, iż dokonana przez niego kwalifikacja Przedmiotu aportu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest prawidłowa i zgodna z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 Ustawy CIT. Co więcej, należy stwierdzić, iż wykładnia tej definicji dokonywana przez organy podatkowe potwierdza stanowisko Wnioskodawcy. Przedmiot aportu charakteryzuje się bowiem pełną odrębnością (zarówno organizacyjną jak i funkcjonalną) od macierzystej Spółki składa się na niego zorganizowany zespół składników majątkowych przystosowany do pełnienia przeznaczonych mu zadań, z czego z kolei wynika możliwość samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. W obliczu powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, Przedmiot aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

W związku z tym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie przyjętego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.