IPPB5/423-276/09-2/PS - Zasady opodatkowania w Polsce przychodu uzyskanego przez oddział spółki z siedzibą w Irlandii.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2009 r. (data wpływu 29 maja 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 5 i 7 umowy z dnia 13 listopada 1995 r., między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1996 r. Nr 29, poz. 129, z późn. zm., zwana dalej: umowa polsko - irlandzka)- jest prawidłowe.

W dniu 29 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 5 i 7 umowy polsko - irlandzkiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest przedsiębiorcą który planuje rozpocząć działalność gospodarczą między innymi, w zakresie działalności finansowej, w tym handlu instrumentami dłużnymi (np. obligacje), nabywania wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek oraz udzielania nowych pożyczek.

Działalność finansowa Spółki będzie prowadzona i zarządzana głównie przez oddział Spółki z siedzibą w Irlandii (dalej: "Oddział"). Ze względów biznesowych także Centrala Spółki może nabywać aktywa finansowe (np. instrumenty dłużne). Jednakże ostatecznie dane aktywa finansowe zostaną przekazane do Oddziału, który będzie nimi zarządzał.

Działalność finansowa Spółki skierowana będzie zarówno do podmiotów powiązanych ze Spółką, jak i do podmiotów niepowiązanych.

W celu zapewnienia odpowiednich środków na prowadzoną działalność finansową udziałowiec Spółki dokapitalizuje Spółkę (w przyszłości Spółka może mieć więcej niż jednego udziałowca) poprzez podwyższenie jej kapitału. Wkłady udziałowca do Spółki mogą mieć formę zarówno wkładów pieniężnych, jak i wkładów niepieniężnych (np. wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek i innych instrumentów dłużnych).

Udziałowiec (-y) Spółki może ulec zmianie w przyszłości. Jednakże, ewentualna zmiana w tym zakresie nie będzie miała wpływu na strukturę operacyjną opisaną w niniejszym wniosku.

W zakresie niezbędnym do prowadzenia działalności finansowej przez Oddział, środki uzyskane od udziałowca Spółki będą alokowane do Oddziału. Środki te będą stanowić "kapitał" Oddziału.

Wszystkie rodzaje instrumentów finansowych będą oprocentowane.

Podział funkcji Centrali i Oddziału odnośnie działalności finansowej będzie przedstawiał się następująco:

Podział ryzyka ponoszonego przez Centralę i Oddział w stosunku do prowadzonej działalności będzie przedstawiał się następująco:

Centrala będzie dostarczała Oddziałowi kapitał. W konsekwencji, Centrala będzie ponosiła jedynie w sposób pośredni ryzyko, jako podmiot zapewniający fundusze, ale nie będzie ponosiła ryzyka kredytowego, które ponosi Oddział.

Oddział będzie zarejestrowany w Irlandii. Charakter prawny Oddziału będzie odpowiadał definicji zawartej w art. 5 pkt 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007 r., Nr 155, poz. 1095 - tekst jedn.: z późn. zm.), a mianowicie będzie to wyodrębniona samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej wykonywanej przez Spółkę poza głównym miejscem wykonywania działalności. Zgodnie z definicją Oddział, stanowiąc jednostkę wyodrębnioną organizacyjnie, nie będzie posiadał jednak odrębnej od Centrali osobowości prawnej.

Utworzenie przez Spółkę Oddziału w Irlandii, jak również alokowanie do Oddziału odpowiednich aktywów będzie dokonywane z zachowaniem wymogów formalnych przewidzianych przez przepisy prawne i umowę Spółki (w szczególności poprzez odpowiednie uchwały podjęte przez właściwe organy Spółki).

Księgi rachunkowe Oddziału będą prowadzone w walucie obcej.

W związku z powyższym Spółka zwróciła się o potwierdzenie, iż stanowisko Spółki, zgodnie z którym:

Stanowisko Spółki

* Zasady opodatkowania w Polsce przychodu Oddziału irlandzkiego

Analizę podatkowych skutków opisanych operacji należy, zdaniem Spółki, przeprowadzić w oparciu o przepisy u.p.d.o.p., w nawiązaniu do przepisów Konwencji. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p., wolne od podatku są:

"dochody osiągane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników określonych w art. 3 ust. 1, jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi".

Zatem, powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem odpowiednich przepisów umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Przepis art. 7 ust. 1 Konwencji ustanawia generalną zasadę opodatkowania zysków osiąganych przez przedsiębiorstwo mające siedzibę na terytorium jednego Umawiającego się Państwa w drugim Umawiającym się Państwie. Stosownie do tego przepisu:

"Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo prowadzi działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi."

Sposób alokacji zysków oraz kosztów do zakładu reguluje odpowiednio art. 7 ust. 2 i ust. 3 Konwencji. W świetle tych przepisów:

Ust. 2. "Z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3, jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład, to w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako odrębne i samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem".

Ust. 3. "Przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się odliczenie nakładów ponoszonych dla tego zakładu, włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w tym Państwie, w którym położony jest zakład, czy gdzie indziej".

Definicję pojęcia "zakład" zawiera art. 4a pkt 11 lit. a) u.p.d.o.p.) Zgodnie z treścią tego przepisu, za zakład uważa się "stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych".

Definicja "zakładu" zawarta w art. 4a pkt 11 lit. a) u.p.d.o.p. koresponduje z definicją zakładu zawartą w art. 5 ust. 1 Konwencji, zgodnie z którym "W rozumieniu niniejszej konwencji określenie "zakład oznacza stałą placówkę, poprzez którą prowadzona jest całkowicie lub częściowo działalność gospodarcza przedsiębiorstwa".

Z powyższych przepisów wynika jednoznacznie, iż w przypadku wykonywania przez polskiego przedsiębiorcę działalności gospodarczej na terytorium Irlandii przez położony tam zakład, zarówno przychody osiągnięte za pośrednictwem zakładu, jak i koszty z tym zakładem związane, należy alokować do zakładu.

W konsekwencji, zyski zakładu będą podlegać, co do zasady, opodatkowaniu w Irlandii, co wynika z art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji, w świetle którego:

"W Polsce podwójnego opodatkowania unikać się będzie w sposób następujący:

a. jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Irlandii lub otrzymuje dywidendy, których dotyczą postanowienia artykułu 10 ust. 3, to Polska zwolni od podatku taki dochód lub dywidendy;"

* Podatkowe traktowanie w Polsce zysków Oddziału irlandzkiego

Mając na uwadze wyżej przedstawione przepisy u.p.d.o.p. oraz Konwencji, co do zasady, dochód uzyskiwany przez Oddział z tytułu działalności finansowej, nie będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce.

Jednakże, zdaniem Spółki, przy określaniu wielkości dochodu, który będzie opodatkowany tylko w Irlandii, należy wziąć również pod uwagę funkcje pełnione w ramach działalności prowadzonej przez Centralę i przez Oddział.

Przepisy art. 15 ust. 2 i ust. 2a u.p.d.o.p. stanowią o alokacji kosztów. Przepisy te nie odnoszą się natomiast do zysku, jaki powinien zostać przypisany do funkcji pełnionych przez Centralę, znajdujących odzwierciedlenie w powyższych kosztach. Taki brak alokacji zysku, byłby jednak, zdaniem Spółki, nieuzasadniony ekonomicznie i niezgodny z zasadami Konwencji. Alokację zysku w celu odzwierciedlenia pełnionych funkcji przewidują bowiem, w opinii Spółki, przepisy art. 7 ust. 2 i ust. 3 Konwencji.

Zgodnie z powołanym uprzednio art. 7 ust. 2 Konwencji, "z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3, jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład, to w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako odrębne i samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem".

Zgodnie zaś z ust. 3 Konwencji, "przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się odliczenie nakładów ponoszonych dla tego zakładu, włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w tym Państwie, w którym położony jest zakład, czy gdzie indziej".

W kontekście powołanych powyżej przepisów Konwencji, nadrzędnym celem dokonania alokacji zysku lub nakładów (kosztów) jest przypisanie zakładowi takich zysków, jakie mógłby osiągnąć gdyby funkcjonował jako odrębny, niezależny podmiot.

Biorąc powyższe pod uwagę, jak również charakter pełnionych przez Centralę w Polsce i Oddział w Irlandii funkcji, zdaniem Spółki, ekonomicznie uzasadniona będzie alokacja określonej części przychodu z działalności finansowej Oddziału do Centrali, jako rodzaj wynagrodzenia Centrali za pełnione na rzecz Oddziału funkcje dotyczące działalności finansowej, co pozwoli przynajmniej na pokrycie poniesionych kosztów (W celu określenia poziomu wynagrodzenia należnego Centrali za funkcje pełnione na rzecz Oddziału w Irlandii, Spółka przygotuje studium porównawcze. Spółka może zadecydować o wystąpieniu do Ministra Finansów - zgodnie z procedurą uregulowaną w Dziale IIA ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zmianami - o wydanie potwierdzenia prawidłowości metodologii kalkulacji kwoty przychodu uzyskanego przez Oddział w Irlandii, który powinien być alokowany do Centrali jako wynagrodzenie za funkcje pełnione na rzecz Oddziału w Irlandii).

* Wnioski

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Spółki przedstawia się następująco:

Tym samym. dochód uzyskany przez Oddział z tytułu wyżej wskazanej działalności będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania w Polsce zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p. w związku z art. 7 ust. 1 oraz art. 24 ust. 1 lit a) Konwencji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w pełnym zakresie odnośnie punktów 1-5.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono w tym zakresie od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Natomiast odnośnie punktu szóstego należy stwierdzić, że co do zasady stanowisko przedstawione przez Stronę jest prawidłowe.

Odnośnie alokacji środków między Oddziałem a Centralą należy zwrócić uwagę na dyspozycję przepisu art. 20r ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którą przepisy działu IIA stosuje się odpowiednio w stosunkach pomiędzy podmiotem mającym siedzibę lub zakład na terytorium jednego państwa a jego zagranicznym zakładem w rozumieniu przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie przypisania części dochodu do podmiotu krajowego.

W związku z faktem, jak wskazuje we wniosku Oddział będzie zarejestrowany w Irlandii, na mocy przepisu art. 20b § 1 organ właściwy w sprawie porozumienia, na wniosek podmiotu krajowego, po uzyskaniu zgody władzy podatkowej właściwej dla podmiotu zagranicznego powiązanego z wnioskodawcą, uznaje prawidłowość wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotem krajowym powiązanym z podmiotem zagranicznym a tym podmiotem zagranicznym. Jak wynika z art. 20a "organem właściwym w sprawie porozumienia" jest Minister właściwy do spraw finansów publicznych.

Należy podkreślić, iż procedury opisane w przepisach art. 20a-20q ustawy Ordynacja podatkowa regulują zasady postępowania administracji podatkowej, którego celem jest akceptacja lub odmowa akceptacji metody ustalania cen transakcyjnych, jaką proponuje wnioskodawca. Nie kształtują one natomiast, z pewnymi wyjątkami (art. 20g i 20h ustawy Ordynacja podatkowa), samego procesu wyboru metody ustalania ceny przyjętej przez podatnika.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.