IPPB5/423-266/12-2/DG
Pismo z dnia 11 maja 2012 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPB5/423-266/12-2/DG
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2012 r. (data wpływu 10 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji zespołu składników majątkowych będących przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 10 kwietnia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji zespołu składników majątkowych będących przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawca (dalej: "Spółka" "S.L PL lub "Sprzedający") jest spółką zależną (dalej: "S.L AB") z siedzibą w Szwecji. Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność regulowaną w zakresie przesyłu energii elektrycznej i osiąga z tego tytułu przychody.
P. S.A. ("P.") jest operatorem systemu przesyłowego elektroenergetycznego w Polsce, zdefiniowanym w regulacjach ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625 z późn. zm.) jako przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się przesyłaniem energii elektrycznej, odpowiedzialne za ruch sieciowy w systemie przesyłowym elektroenergetycznym, bieżące i długookresowe bezpieczeństwo funkcjonowania tego systemu, eksploatację, konserwację i remonty oraz niezbędną rozbudowę sieci przesyłowej, w tym połączeń z innymi systemami elektroenergetycznymi.
S.L. PL i S.L. AB będące współwłaścicielami przesyłowej linii kablowej, odpowiedzialne są za jej obsługę techniczną. Układ przesyłowy prądu stałego (HVDC) łączący Szwecję z Polską ("S.") oddany do użytku w sierpniu 2000 r. jest jedną z sześciu podobnych przesyłowych linii kablowych wysokiego napięcia typu HVDC (High Voltage Direct Current) łączących sieci energetyczne Europy kontynentalnej z sieciami energetycznymi krajów skandynawskich, tworząc tzw. Pierścień Bałtycki. Powstał on w wyniku szwedzko-polskiego porozumienia podmiotów: "S.", "V." i P., na mocy którego w 1997 r. utworzona została spółka S.L. AB. Jej zadaniem było zainstalowanie, a następnie eksploatowanie połączenia kablem podmorskim Szwecja-Polska. W 1998 r. utworzono polską spółkę zależną spółki S.L. AB, tj. S.L. PL, która zajmuje się obsługą kabla po stronie polskiej. Na podstawie odrębnej umowy, techniczną obsługą i utrzymaniem łącza po stronie polskiej i szwedzkiej zajmują się P.
W celu urzeczywistnienia koncepcji układu S., S.L. AB podpisała następujące dwie umowy. Dnia 23 czerwca 1997 r. S.L. AB podpisała umowę z A. AB (Umowa o Stacje Przekształtnikowe HVDC) o zaprojektowanie, wyprodukowanie, zainstalowanie oraz uruchomienie stacji przekształtnikowej odpowiednio w Polsce i Szwecji wraz z towarzyszącymi temu pracami wymaganymi w celu połączenia przewidywanej instalacji kablowej wysokiego napięcia z krajowymi sieciami elektroenergetycznymi w Szwecji i w Polsce ("Zakład"). Dnia 23 czerwca 1997 r. S.L. AB podpisała umowę z A. AB ("Umowa o Linię Kablową HVDC") o zaprojektowanie, przeprowadzenie testów, wyprodukowanie oraz zainstalowanie kompletnej linii przesyłowej prądu stałego typu HVDC łączącej Polskę i Szwecję wraz z towarzyszącymi jej urządzeniami ("Zakład 2").
Po podpisaniu powyższych umów, S.L. AB podjęła decyzję o utworzeniu polskiej spółki zależnej (S.L. PL) w celu przeniesienia na ten podmiot zasadniczo wszystkich tych praw i obowiązków S.L. AB wynikających z Umowy o Stacje Przekształtnikowe HVDC oraz Umowy o Linię Kablową HVDC, które są częściowo związane z Polską (tj. z układem S. w Polsce do granicy polskich wód terytorialnych).
W celu przeniesienia wspomnianych wyżej praw i obowiązków S.L. AB na S.L. PL zawarte zostały dwie umowy cesji ("Umowy Cesji"):
Na podstawie Umowy Cesji podpisanej 15 grudnia 1998 r. S.L. AR przeniosła na S.L. PL swoje prawa i obowiązki wynikające z Umowy o Stacje Przekształtnikowe HVDC w części związanej z Polską. W dniu zawarcia przedmiotowej Umowy Cesji pierwotna umowa nie została jeszcze wykonana i nie było podstaw do rozliczeń pomiędzy stronami, a żadne płatności nie zostały jeszcze dokonane. Zgodnie z przedmiotową Umową Cesji, Umowa o Stacje Przekształtnikowe HVDC została podzielona na dwie części, tj. część polską i część niepolską umowy. W związku z powyższym cena umowna została podzielona i przypisana do wydzielonych części umowy. W rezultacie S.L. PL przejęła od S.L. AB prawa i obowiązki związane z polską częścią pierwotnej umowy, w tym zobowiązanie do zapłaty odpowiedniej części ceny umownej. Zasadniczo polska część umowy obejmowała dostawę, budowę, montaż i uruchomienie określonych obiektów stałych dla stacji przekształtnikowej, w tym w szczególności główne urządzenia stacji przekształtnikowej oraz roboty Inżynieryjno-budowlane obejmujące budynki związane ze stacją przekształtnikową. Wartość pierwotnej umowy przypisana do polskiej części projektu wyniosła 36,4% całkowitej wartości umowy. Ze wspomnianych 36,4% na import urządzeń przeznaczone zostało 29,7%, a na dostarczane lokalnie roboty inżynieryjno-budowlane, montaż i uruchomienie - 6,7%. Już po cesji polskiej części Umowy o Stacje Przekształtnikowe HVDC, A. AB dokonała cesji swoich określonych praw i obowiązków zawartych w Umowie o Stacje Przekształtnikowe HVDC na A.E. Sp. z o.o. (polska spółka). Za dostawę urządzeń do S.L. PL pozostała odpowiedzialna spółka A. AB. Natomiast w oparciu o umowę cesji zawartą pomiędzy A. a A.E Sp. z o.o. wszystkie prawa i obowiązki, które dotyczyły usług i robót, jakie miały być wykonywane na terytorium Polski, zostały scedowane na A.E. Sp. z o.o. W rezultacie A. E. Sp. z o.o. została zobowiązana do przeprowadzenia odprawy celnej importowanych urządzeń, przewozu importowanych urządzeń z portu przybycia na plac budowy, zaprojektowanie i wykonanie wszystkich robót inżynieryjno-budowlanych niezbędnych do realizacji stacji przekształtnikowej (w tym m.in. hali zaworów, budynku serwisowego, budynku magazynowego, ogrodzenia). Ponadto między S.L. PL a A. E. Sp. z o.o. została zawarta odrębna umowa, precyzująca zakres prac wykonywanych przez A. E. Sp. z oo. Rozliczenie dotyczące tych usług/prac zostało dokonane w Polsce pomiędzy A. E. Sp. z o.o. a S.L. PL. Budynki oraz budowle wzniesione w wyniku wykonywania przedmiotowych umów zostały wzniesione na gruntach, które zarówno w czasie zawierania umów, jak i w czasie realizacji prac budowlanych nie były własnością ani nie znajdowały się w użytkowaniu wieczystym S.L. PL lecz były własnością podmiotu trzeciego (Innego niż A.AB i A. E. Sp. z o.o. Po wybudowaniu przedmiotowych budynków i budowli S.L. PL nabył prawo własności gruntów, o których mowa. Następnie, tj. w momencie, w którym S.L. PL był już właścicielem gruntów, doszło do przekazania przez A.AB i A. E. Sp. z o.o. budynków i budowli na rzecz S.L. PL do użytkowania, na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Spółka od razu przystąpiła do używania tych aktywów.
ii. Na podstawie Umowy Cesji podpisanej 14 grudnia 1998 r. S.L. AB przeniosła na S.L. PL swoje prawa i obowiązki wynikające z Umowy o Linię Kablową HVDC w części związanej z Polską. W dniu zawarcia przedmiotowej Umowy Cesji pierwotna umowa nie została jeszcze wykonana i nie było podstaw do rozliczeń pomiędzy stronami, a żadne płatności nie zostały jeszcze dokonane. Zgodnie z przedmiotową Umową Cesji, Umowa o Linię Kablową HVDC została podzielona na dwie części, tj. część polską i część niepolską umowy. W związku z powyższym cena umowna została podzielona i przypisana do wydzielonych części umowy. W rezultacie S.L. PL przejęła od S.L. AB prawa i obowiązki związane z polską częścią pierwotnej umowy, w tym zobowiązanie do zapłaty odpowiedniej części ceny umownej. Zasadniczo polska część umowy obejmowała produkcję, dostawę i montaż określonych obiektów stałych dla linii kablowej, w tym w szczególności kable lądowe i morskie HVDC oraz kable lądowe i morskie MCRC. Polska część obejmowała również roboty inżynieryjno-budowlane składające się w szczególności z wstępnego nawiercania kanałów oraz wzniesienia budynku systemu chłodzenia. Zakres ujętych w Umowie Cesji prac dotyczących Umowy o Linię Kablową HVDC obejmował nie tylko produkcję i montaż kabli, ale także wzniesienie budynku systemu chłodzenia. Wartość pierwotnej umowy przypisana do polskiej części projektu wyniosła 21,1% całkowitej wartości umowy. Przedmiotowa Umowa Cesji wskazywała na podział wartości umowy pomiędzy urządzenia i kable (część "towarowa" umowy) oraz roboty montażowo-budowlane (część "usługowa" umowy). Stosownie do tego polska część pierwotnej umowy zawierała część "towarową", która stanowiła 14,2% wartości umowy, oraz część "usługową", która stanowiła 6,9% wartości umowy. Budynek oraz budowle wzniesione w wyniku wykonywania przedmiotowej umowy zostały wzniesione na gruntach, które zarówno w czasie zawierania umowy, jak i w czasie realizacji prac budowlanych nie były własnością ani nie znajdowały się w użytkowaniu wieczystym S.L. PL lecz były własnością podmiotu trzeciego (innego niż A.H. AB). Po wybudowaniu przedmiotowych budynków i budowli S.L. PL nabył prawo własności gruntów, o których mowa (z wyjątkami). Następnie doszło do przekazania budynków i budowli przez A. na rzecz S.L. PL, do użytkowania, na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Spółka od razu przystąpiła do używania tych aktywów.
Ponadto, na gruncie będącym własnością Spółki wybudowano dwa budynki: w 2004 r. budynek dla ochrony, a w 2007 r. - magazyn. Zostały one wybudowane przez podmiot zewnętrzny.
Obecnie planowana jest restrukturyzacja własnościowa dotycząca połączenia prądu stałego HVDC. Powyższe połączenie składa się z kabla prądu stałego, który biegnie po dnie Bałtyku oraz infrastruktury towarzyszącej (m.in. transformatory, sprzęt kontrolny, zespoły zaworów tyrystorowych, elementy służące do przyłączenia do systemu elektroenergetycznego), zlokalizowanych na terytorium Polski oraz terytorium Szwecji, a także w wyłącznych strefach ekonomicznych Polski, Danii i Szwecji.
Przedmiotowe połączenie prądu stałego Polska-Szwecja jest aktualnie własnością i jest zarządzane przez S.L. AB i S.L. PL. S.L. PL jest właścicielem części majątku przesyłowego, która znajduje się na terytorium Polski, tj. na lądzie oraz na dnie Bałtyku w obszarze polskich wód terytorialnych. Natomiast szwedzka spółka S.L. AB jest właścicielem pozostałej części infrastruktury, tj. infrastruktury znajdującej się na terytorium Szwecji (na lądzie oraz w obszarze szwedzkich wód terytorialnych) oraz kabla podmorskiego przebiegającego w obszarze wyłącznych stref ekonomicznych Polski, Danii i Szwecji.
Docelowo połączenie prądu stałego Polska-Szwecja ma zostać przekształcone w tzw. połączenie operatorskie. Oznacza to, iż 50% infrastruktury połączenia ma należeć do S. będącej operatorem systemu przesyłowego w Szwecji, a 50% do polskiej spółki będącej operatorem systemu przesyłowego w Polsce, tj. P. W tym celu P. ma nabyć:
od S.L. PL - aktywa składające się na polską część majątku przesyłowego oraz
ii. od S.L. AB - aktywa składające się na część Infrastruktury, która znajduje się na obszarze polskiej wyłącznej strefy ekonomicznej oraz częściowo duńskiej wyłącznej strefy ekonomicznej.
P. nie będzie nabywała majątku znajdującego się na terytorium Szwecji oraz w szwedzkiej wyłącznej strefie ekonomicznej, jak i pozostałej części majątku znajdującego się w duńskiej wyłącznej strefie ekonomicznej, gdyż będzie to przedmiotem analogicznej transakcji S.L. AB z S.
Przedmiotem niniejszego wniosku jest transakcja sprzedaży przez S.L. PL na rzecz P. składników majątkowych należących do S.L. PL znajdujących się na terytorium Polski ("Transakcja"). Na potrzeby niniejszego wniosku, w dalszej jego części, składniki majątku będące przedmiotem Transakcji pomiędzy S.L. PL i P. nazywane będą "Aktywami Sprzedającego". W wyniku Transakcji, P. stanie się właścicielem Aktywów Sprzedającego.
W celu osiągnięcia powyższej struktury własnościowej S.L. PL zamierza zbyć na rzecz P. w szczególności następujące składniki majątkowe:
grunty;
ii. budynki i lokale (w tym m.in. halę zaworów, budynki magazynowe, budynek systemu chłodzenia, budynek dla ochrony);
iii. obiekty inżynieryjne wodne i lądowe (w tym m.in. kable ziemne i podmorskie, zbiorniki, sieci wodociągowe i kanalizacyjne);
iv. maszyny i urządzenia techniczne (w tym m.in. sprzęt kontrolny, zespoły zaworów tyrystorowych, transformatory, filtry, moduły wyłączników i rozdzielnie, odłącznik, dławiki bocznikujące);
części zapasowe związane z nabywanymi aktywami (m.in. osprzęt do zaworów tyrystorowych, osprzęt do transformatorów przekształtnikowych, przekaźniki i styczniki, części zamienne dławików, kondensatory). Ponadto w ramach Transakcji planowane jest przekazanie przez S.L. PL na rzecz P. kopii dokumentacji prawnej (np. kopii umów dotyczących budowy nabywanych składników majątkowych) oraz techniczno-budowlanej dotyczącej aktywów będących przedmiotem Transakcji (np. pozwolenia budowlane), w celu umożliwienia P. zapoznania się z nią na potrzeby wykorzystania aktywów w działalności P. lub ich przyszłej modyfikacji. Możliwe jest również, iż w ramach Transakcji dojdzie do przeniesienia przez S.L. PL na P. także praw i obowiązków z niektórych umów związanych z nabywanymi aktywami, które nie zostały jeszcze w pełni zrealizowane lub, w stosunku do których trwa jeszcze okres gwarancji/rękojmi. Dotyczy to w szczególności:
umów związanych z budową, remontami i utrzymaniem i dozorem nabywanych aktywów (np. umów dotyczących budowy fundamentów pod transformator rezerwowy oraz nadzoru inwestorskiego);
ii. umów najmu gruntu leśnego zawartych z właściwym nadleśnictwem;
iii. umów związanych z funkcjonowaniem zbywanych aktywów (np. umowa nabycia energii elektrycznej dla potrzeb własnych, umowa dystrybucyjna, na podstawie której przesyłana jest energia elektryczna do zbywanych aktywów, czy umowa dzierżawy łączy dla potrzeb transmisji danych związanych z funkcjonowaniem nabywanych aktywów).
Należy podkreślić, iż w ramach planowanej Transakcji S.L. PL nie będzie zbywać na rzecz P. szeregu aktywów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności planowana Transakcja nie obejmie:
środków pieniężnych S.L. PL (w kasie i na rachunkach bankowych);
ii. należności i zobowiązań handlowych oraz zobowiązań publicznoprawnych Sprzedającego;
iii. praw z koncesji Sprzedającego na prowadzenie działalności w zakresie przesyłania i dystrybucji energii elektrycznej;
iv. zobowiązań Sprzedającego do spłaty pożyczek zaciągniętych u S.L. AB na wybudowanie infrastruktury;
znaku towarowego S.L. PL ani ksiąg Sprzedającego;
vi. kluczowych umów handlowych i operacyjnych o znaczeniu strategicznym dla działalności prowadzonej przez Sprzedającego, w tym umów dotyczących uczestnictwa w rynku energetycznym, w szczególności umów o przyłączenie do sieci elektroenergetycznej, świadczenie usług operatora systemu, świadczenie usługi przesyłania energii elektrycznej oraz o świadczenie usług operatora handlowego i bilansowania handlowego;
vii. praw i obowiązków Sprzedającego z umów, na podstawie których Sprzedający udostępniał partnerom handlowym zdolności przesyłowe połączenia prądu stałego Polska-Szwecja, a które stanowiły podstawę uzyskiwania przez Sprzedającego przychodów;
viii. praw i obowiązków z umów pozwalających na bieżące funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego (np. umowy najmu pomieszczeń biurowych, w których pracują pracownicy Sprzedającego, najmu miejsc postojowych, umowy dotyczące bieżącej obsługi księgowo-administracyjnej Sprzedającego);
ix. umów ubezpieczenia dotyczących Aktywów Sprzedającego. Zbycie Aktywów Sprzedającego nie będzie się także wiązało z przejściem pracowników S.L. PL do P. w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 kodeksu pracy).
S.L. PL jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Spółce przysługiwało pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do budynków i budowli oraz innych rzeczowych składników majątkowych, które będą przedmiotem sprzedaży, poniesionego zarówno przy ich nabyciu lub budowie, jaki remoncie lub modernizacji tych składników majątkowych. S.L. PL prowadziła działalność uprawniającą ją do odliczenia podatku naliczonego VAT związanego z wytworzeniem/zakupem Aktywów Sprzedającego.
Aktywa Sprzedającego stanowią kluczowe aktywa S.L. PL, które są wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej Spółki. S.L. PL poza działalnością prowadzoną przy wykorzystaniu swojego przedsiębiorstwa (w którego skład wchodzą również Aktywa Sprzedającego) zasadniczo nie prowadzi innej działalności operacyjnej. S.L. PL obniżyła kwotę swojego podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do budynków i budowli i innych rzeczowych składników majątkowych stanowiących własność Spółki, zarówno przy ich nabyciu, budowie, remoncie tub modernizacji. Od chwili ukończenia budowy stacji przekształtnikowej i wprowadzenia budynków i budowli do ksiąg rachunkowych (podatkowych) Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenia tych aktywów (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych), które do tej pory przekraczałyby 30% wartości początkowej danego aktywa.
Z uwagi na planowane przejęcie aktywów składających się na połączenie prądu stałego Polska-Szwecja przez P. i S. oraz powstanie połączenia międzysieciowego, po zakończeniu Transakcji opisanej w niniejszym wniosku (jak i szeregu innych transakcji pomiędzy różnymi podmiotami) rozpocznie się proces likwidacji S.L. PL oraz jej podmiotu dominującego S.L. AB.
W wyniku planowanej Transakcji, właścicielem Aktywów Sprzedającego stanie się P. P. jest zarejestrowany jako podatnik VAT i, zgodnie z informacjami przekazanym Sprzedającemu przez P., P. będzie wykorzystywał Aktywa Sprzedającego na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, tj. w działalności opodatkowanej podatkiem VAT (niepodlegającej zwolnieniu z VAT).
Jednocześnie Spółka oświadcza, iż w przedmiotowej sprawie nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa (skarbowa), ani postępowanie przed sądem administracyjnym.
W związku z powyższym zadano następujące pytania:
Czy przedmiotem planowanej transakcji (umowy sprzedaży) będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 4a pkt 3 i pkt 4 ustawy o p.d.o.p.
Czy przedmiotem planowanej transakcji (umowy sprzedaży) będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, tj. czy planowana sprzedaż poszczególnych składników majątkowych podlegać będzie opodatkowaniu VAT według stawek właściwych dla tych poszczególnych składników.
W przypadku, gdy odpowiedź na pytanie drugie będzie twierdząca, czy budynki i budowle lub ich części, które wchodzą w zakres planowanej transakcji (umowy sprzedaży), a które powstały na skutek czynności opisanych w punktach d)-f) opisu stanu faktycznego, zostały nabyte przez Wnioskodawcę w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, a to niezależnie od tego, czy w momencie przekazania do używania ww. budynki i budowle lub ich części znajdowały się na gruncie stanowiącym własność lub będącym w użytkowaniu wieczystym Wnioskodawcy, czy też znajdowały się na gruncie nie stanowiącym własności, ani nie będącym w użytkowaniu wieczystym Wnioskodawcy.
Niezależnie przypadku objętego pytaniem nr 3, czy przez pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, należy rozumieć również sytuację, w której podmiot zewnętrzny wykonuje usługi na rzecz Spółki, w wyniku których następuje wzniesienie budynków, budowli lub ich części na gruncie własnym Spółki, w szczególności tak jak w przypadku opisanym w punkcie g) opisu stanu faktycznego, czy też pierwsze zasiedlenie takich składników majątku będzie miało miejsce dopiero, gdy Spółka dokona przeniesienia tych aktywów na inny podmiot, tak jak w przypadku planowanej transakcji (umowy sprzedaży).
Jeżeli w zakresie budynków i budowli będących przedmiotem planowanej transakcji (umowy sprzedaży) nastąpiło już ich pierwsze zasiedlenie (o którym mowa w pytaniach nr 3 i 4), przy czym od pierwszego zasiedlenia minął okres dłuższy niż 2 lata, to czy Wnioskodawca ma prawo do sprzedaży tych składników majątkowych z zastosowaniem zwolnienia z wyborem opodatkowania sprzedaży podatkiem VAT stawką właściwą na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.
W przypadku uznania, że w stosunku do niektórych budynków i budowli nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie (o którym mowa w pytaniach nr 3 i 4), to czy planowana transakcja (umowa sprzedaży) stanowić będzie ich pierwsze zasiedlenie, tj. planowana transakcja podlegać będzie opodatkowaniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT według stawek właściwych dla poszczególnych budynków i budowli, z wyłączeniem zwolnienia.
Czy sam fakt, że Spółka miała prawo do odliczenia VAT od nabywanych/wytwarzanych budynków i budowli eliminuje możliwość/obowiązek zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytanie nr 1.
W części dotyczącej podatku od towarów i usług, tj. pytanie nr 2-7, wydana zostanie odrębna interpretacja indywidualna.
Zdaniem Wnioskodawcy,
Przedmiotem planowanej transakcji (umowy sprzedaży) będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 4a pkt 3 i pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), dalej: ustawy o p.d.o.p.
Brak możliwości klasyfikacji Aktywów Sprzedającego jako przedsiębiorstwa Sprzedającego
Na wstępie rozważań na temat klasyfikacji transakcji na gruncie przepisów ustawy o p.d.o.p. należy zauważyć, iż w art. 4a pkt 3 ustawy o p.d.o.p. zdefiniowano pojęcie "przedsiębiorstwa", odwołując się wprost do stosownych uregulowań ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 Nr 16, poz. 93 z późn. zm.; dalej: "Kodeks cywilny").
Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
* wierzytelności,
* prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
* koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej,
* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
* tajemnice przedsiębiorstwa,
* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
W świetle powołanej definicji, w skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki materialne i niematerialne, które w sposób zorganizowany służą prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa działalności gospodarczej. Ważne jest zatem, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w ten sposób aby przekazany zespół składników majątkowych mógł posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Oznacza to, że aby mówić o transferze przedsiębiorstwa, przenoszone składniki majątkowe muszą umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki.
Tymczasem, w przypadku planowanej transakcji nie można mówić o zdolności przenoszonego majątku do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Wnioskodawca podkreślą, że przedmiotem transakcji będą jedynie Aktywa Sprzedającego oraz część praw i obowiązków wynikających z umów związanych z tymi aktywami.
Przedmiotem transakcji nie będą natomiast poniższe istotne elementy, które wpływają na możliwość uznania zbywanego majątku za przedsiębiorstwo:
* środki pieniężne Sprzedającego (w kasie i na rachunkach bankowych),
* należności i zobowiązania handlowe i publicznoprawne Sprzedającego,
* zobowiązania do spłaty pożyczek zaciągniętych przez Sprzedającego w celu sfinansowania wybudowania infrastruktury,
* kluczowe umowy handlowe i operacyjne, które umożliwiały prowadzenie przedsiębiorstwa przez Sprzedającego oraz osiąganie przychodów,
* prawa i obowiązki z umów pozwalających na bieżące funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego,
* znak towarowy S.L. PL oraz księgi Sprzedającego,
* koncesja na prowadzenie działalności w zakresie przesyłania i dystrybucji energii elektrycznej.
Nie można zatem uznać, iż Aktywa Sprzedającego mogą samodzielnie realizować jakiekolwiek zadania gospodarcze. Innymi słowy, Wnioskodawca nie może tylko i wyłącznie w oparciu o te składniki prowadzić działalności gospodarczej. W świetle powyższego, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, część składników majątkowych wskazanych jako niezbędne z punktu widzenia definicji przedsiębiorstwa nie zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę. Ponadto, nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zbioru składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, ponieważ przedmiotem transakcji będą tylko Aktywa Sprzedającego, którym bez dodatkowych elementów niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej (np. umów handlowych i operacyjnych) nie sposób nadać przymiotu "zorganizowania". Dodatkowo, przenoszone prawa i obowiązki z niektórych umów związanych z nabywanymi aktywami są związane tylko i wyłączenie z utrzymaniem czy też funkcjonowaniem tych aktywów (np. dostawa energii elektrycznej dla potrzeb własnych nabywanych urządzeń energetycznych). W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, nabyte Aktywa Sprzedającego nie będą stanowiły przedsiębiorstwa.
Stanowisko to jest także akceptowane przez organy podatkowe. Zostało ono potwierdzone ostatnio m.in. w Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 10 listopada 2011 r. (sygn. IBPP3/443-890/11/PH), Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 października 2011 r. (sygn. IPPP3/443-987/11-3/JF) oraz interpretacji Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 czerwca 2011 r. (sygn. IPPP1-443-845/11-2/IGo). Interpretacje te zostały wydane na gruncie ustawy o VAT. Jednakże mając na uwadze fakt iż, zgodnie z powszechnie akceptowanym w orzecznictwie sądowym oraz interpretacjach organów podatkowych poglądem, w celu określenia zakresu pojęcia przedsiębiorstwa dla celów ustawy o VAT, tak jak w przypadku interpretacji tego pojęcia na potrzeby ustawy o p.d.o.p., należy odwołać się do uregulowania art. 551 Kodeksu cywilnego, należy uznać, iż Interpretacje te mają również zastosowanie do interpretacji pojęcia przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o p.d.o.p.
Brak możliwości klasyfikacji Aktywów Sprzedającego jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego
Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa, stosownie do art. 4a pkt 4 ustawy o p.d.o.p., rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych I niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem Ministerstwa Finansów, aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu powyższej definicji, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:
* istnieje zespół składników materialnych 1 niematerialnych, w tym zobowiązań,
* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
* zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. W świetle powyższego, aby uznać dany zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą być wyodrębnione w Istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.
Dodatkowo, w świetle dotychczasowych interpretacji organów podatkowych, wyłączenie zobowiązań ze zbywanego zespołu składników uniemożliwia zakwalifikowanie tego zespołu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o p.d.o.p. i ustawy o VAT (por. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 27 kwietnia 2011 r. (sygn. ILPP1/443-173/11-3/AK), interpretacja Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z 2 lutego 2011 r. (sygn. IPPB5/423-811/10-4/MB) oraz interpretacja Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z 31 maja 2010 r. (sygn. IPPB5/423-114/10-4/MB)). Dodatkowo, należy zauważyć, iż zgodnie z Interpretacjami organów podatkowych, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział oraz, że takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 2 lutego 2011 r. (sygn. IPPB5/423-811/10-4/MB)).
Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, następujące okoliczności jednoznacznie wskazują, że przedmiot planowanej umowy sprzedaży nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego:
* na przedmiot transakcji składają się jedynie Aktywa Sprzedającego, tj. grunty, budynki, budowle, obiekty inżynieryjne wodne i lądowe, maszyny i urządzenia techniczne, zapasy oraz prawa i obowiązki z niektórych umów związanych z tym majątkiem,
* Aktywa Sprzedającego nie są wyodrębnione organizacyjnie na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie stanowią one także oddziału Sprzedającego wyodrębnionego w KRS,
* Aktywa Sprzedającego są tylko sumą poszczególnych środków trwałych i zapasów, nie będących zorganizowanym zespołem składników powiązanych organizacyjnie,
* w ramach sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia na nabywcę praw z kluczowych umów handlowych i operacyjnych czy koncesji,
* Aktywa Sprzedającego nie są w stanie samodzielnie funkcjonować, gdyż nie posiadają bowiem potencjalnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy; Wnioskodawca nie może tylko i wyłącznie w oparciu o te składniki prowadzić działalności gospodarczej,
* Wnioskodawca nie przejmie w ramach transakcji pracowników ani zobowiązań Sprzedającego, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek.
W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, Aktywa Sprzedającego nie są wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W efekcie, Aktywa Sprzedającego nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o p.d.o.p.
Konkluzji tych nie zmienia fakt, że Aktywa Sprzedającego stanowią główne składniki majątku S.L. PL. W tym kontekście warto powołać się na wyrok NSA z dnia 5 października 2005 r. (sygn. I SA/Gd 1959/94), zgodnie z którym: "Sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym". Stanowisko zajęte przez NSA w powyższym wyroku jest kontynuowane przez sądy administracyjne (m.in. wyrok WSA w Warszawie z 7 listopada 2011 r. (sygn. III SA/Wa 1438/11), czy wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r. (sygn. I SA/Wr 355/08). Stanowisko to jest także akceptowane przez organy podatkowe, np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 marca 2011 r. (sygn. ILPP2/443-21/11-4/EN) oraz interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 10 listopada 2011 r. (sygn. IBPP3/443-890/11/PH).
Podsumowując, przedmiotem planowanej umowy sprzedaży dla celów ustawy o p.d.o.p. będą składniki majątkowe nie stanowiące przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa. W świetle art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest m.in. do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Wymaganie, aby stan faktyczny, był przedstawiony we wniosku w sposób wyczerpujący, wiąże się z koniecznością podania wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III). Wskazuje się przy tym, że organy podatkowe nie są uprawnione do dowodowego ustalania i weryfikowania stanu faktycznego. Stan faktyczny przedstawiony we wniosku konstytuuje zakres sprawy o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, a przez to, i zakres udzielonej interpretacji. Należy bowiem podkreślić, że w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej w wyniku tego, że organ podatkowy związany jest opisem przedstawionego zdarzenia przyszłego, to nie dysponuje takimi narzędziami jak postępowanie dowodowe, czy też postępowanie w zakresie ustalenia treści czynności prawnej, o którym mowa w art. 199a Ordynacji. Tylko postępowanie podatkowe umożliwia organom podatkowym rzeczywistą ocenę charakteru prawnego opisywanych przez wnioskodawcę zdarzeń prawnych. Organy podatkowe wszczynając postępowanie podatkowe będą posiadały uprawnienie do własnej oceny sposobu wyodrębnienia majątku i do ewentualnej zmiany kwalifikacji przyjętej przez tut. organ.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.