IPPB5/423-252/13-5/JC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2013 r. (data wpływu 11 kwietnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 lipca 2013 r. (data nadania 5 lipca 2013 r., data wpływu 8 lipca 2013 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr IPPB5/423-252/13-2/JC z dnia 28 czerwca 2013 r. (data doręczenia 1 lipca 2013 r.) oraz pismem z dnia 10 lipca 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z:

W dniu 11 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z organizacją akcji promocyjnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

N. Polska S.A. (dalej: NPL lub Spółka) prowadzi działalność m.in. w zakresie sprzedaży, bezpośredniej do klientów oraz dystrybucji do pośredników, ekspresów do kaw, a także przeznaczonych do nich kapsułek z kawą oraz akcesoriów, w ramach dwóch systemów zamkniętych (dalej: Systemy). Istotą Systemów jest możliwość korzystania z nabytego przez konsumenta ekspresu jedynie przy użyciu dedykowanych do niego kapsułek oferowanych wyłącznie przez Spółkę (bezpośrednio lub poprzez jej partnerów detalicznych). Poniżej Spółka przedstawiła pełen opis modelu biznesowego funkcjonowania Systemów.

Schemat funkcjonalny

Systemy są oparte na ekspresach ciśnieniowych wytwarzanych w ramach zlecenia globalnego Grupy N przez współpracujących z nią renomowanych producentów sprzętu AGD (podmioty niepowiązane). Prawa własności intelektualnej związane z Systemami pozostają każdorazowo własnością Grupy N. Oznacza to, iż całość prac związanych z projektowaniem Systemów (tekst jedn.: ekspresu, kapsułek, akcesoriów) została wykonana na koszt i przez Grupę N. W ramach współpracy z Grupą N rola producentów została ograniczona do następujących zadań:

* produkcji zleconej ilości ekspresów według przekazanej specyfikacji technicznej - w tym celu producent może zlecić wykonanie ekspresów na rzecz innych podmiotów prowadzących działalność w tym zakresie,

* dostawy ekspresów do spółek z Grupy N działających na rynkach lokalnych, do których zalicza się NPL, lub

* dostawy ekspresów do podmiotów (dalej: Dystrybutorów) zajmujących się ich dystrybucją na rynku polskim.

Sprzedaż ekspresów, kapsułek i akcesoriów (np. kubków, łyżeczek, filiżanek, pojemników na kapsułki) do ostatecznego odbiorcy prowadzona jest przez samą Spółkę, poprzez sklep on-line i butik (w zakresie jednego z Systemów), oraz wybranych partnerów handlowych, którzy nabywają ekspresy do kawy od Dystrybutorów, a kapsułki z kawą od Spółki.

Należy przy tym zauważyć, iż w ramach obecnej struktury sprzedaż ekspresów do klientów końcowych w większości odbywa się za pośrednictwem tradycyjnych kanałów dystrybucji, tj. partnerów handlowych Dystrybutorów, takich jak sieci sklepów wielkopowierzchniowych, sklepy internetowe czy sklepy z artykułami kuchennymi. Z uwagi na fakt, iż w tym schemacie jedynymi dostawcami ekspresów do kawy na rynek krajowy są Dystrybutorzy, na tym etapie sprzedaży w ramach Systemów przychody osiągają głównie te podmioty (wcześniej zaś producenci a później sprzedawcy detaliczni), a po stronie Wnioskodawcy korzyść z tytułu sprzedaży ekspresu pojawia się stopniowo w momencie rozpoczęcia użytkowania ekspresu i zakupu przez konsumenta kapsułek z kawą (zarówno w punktach sprzedaży partnerów handlowych Dystrybutorów, jak i w kanałach dystrybucji oferowanych bezpośrednio przez Spółkę, tj. sklep on-line czy butik) lub akcesoriów (oferowanych jedynie przez Wnioskodawcę).

Z uwagi na przyjęty w ramach Systemów model biznesowy, który zakłada osiąganie zysków przede wszystkim z tytułu sprzedaży kapsułek z kawą i akcesoriów, Spółka regularnie wspiera sprzedaż ekspresów dostarczonych przez Dystrybutorów do punktów sprzedaży partnerów handlowych, poprzez organizację szeregu akcji promocyjnych (szczegółowo opisanych poniżej).

Akcje promocyjne

W związku z prowadzeniem działalności w zakresie sprzedaży oraz dystrybucji ekspresów do kawy, kapsułek z kawą oraz akcesoriów Spółkę organizuje lub uczestniczy w następujących akcjach promocyjnych:

* sprzedaż wiązana - klient przy zakupie ekspresu w sklepie sieci objętej promocją (punkt sprzedaży będący częścią sieci partnera handlowego Dystrybutora) otrzymuje w cenie produktu określoną ilość kapsułek kawy (np. za zakup określonego modelu ekspresu klient otrzymuje 48 kapsułek kawy). NPL, jako organizator promocji, jest zobowiązana do pokrycia kosztów z nią związanych. W zależności od ustaleń z kontrahentem rozliczenie kosztów wydawanych tak kapsułek między nim a Spółką odbywa się poprzez: (i) dostarczenie przez Spółkę do punktów sprzedaży kapsułek przeznaczonych do sprzedaży promocyjnej przed ich wydaniem, celem dołączenia ich odpowiedniej ilości przez kontrahenta do każdego sprzedawanego ekspresu; przy tym niewykorzystane kapsułki są po zakończeniu akcji zwracane do Spółki, (ii) zwrot na rzecz punktów sprzedaży określonej liczby kapsułek wydanych przez punkt sprzedaży klientom w ramach promocji (w przypadku, gdy nie dostarczono kapsułek przed rozpoczęciem promocji lub gdy ilość przekazanych kapsułek okazała się niewystarczająca),

* przekazania kapsułek na rzecz Dystrybutorów - w ramach działań promocyjnych, w celu zwiększenia atrakcyjności oferty ekspresów sprzedawanych we własnych kanałach dystrybucji (sklep on-line, butiki) oraz sklepach detalicznych, a także w celu umożliwienia skorzystania z zakupionego produktu bezpośrednio po jego zakupie (bez konieczności oczekiwania na dostawę, która w przypadku jednego z Systemów może być dokonywana jedynie po złożeniu zamówienia w sklepie on-line lub konieczność dokonania odrębnego zakupu w butiku - kapsułki jednego z systemów nie są dystrybuowane w ramach zewnętrznych sieci sprzedaży detalicznej), Spółka przekazuje na rzecz Dystrybutorów kapsułki kawy w celu ich dołączenia do opakowania ekspresu. W ten sposób klient nabywając ekspres otrzymuje dodatkowo określoną ilość kapsułek w cenie, tak aby mógł wypróbować dostępny asortyment kaw.

* zakup usług marketingowych w punktach sprzedaży - na podstawie umów i porozumień zawieranych z punktami sprzedaży NPL nabywa usługi marketingowe polegające m.in. na: (i) reklamie produktów N. (ekspresów) w gazetce, na banerach, plakatach, billboardach w mieście, przystankach lub środkach komunikacji miejskiej, standach ruchomych, w witrynach reklamowych, na bramkach, (ii) promocji produktów w sklepiku zlokalizowanym na terenie pasażu handlowego, na wyspie ekspozycyjnej, na stoisku dostawcy na terenie marketu, (iii) ekspozycji produktów dostawcy w gablotach z logo, na paletach z umieszczonym logo dostawcy, ekspozycji znaku firmowego, (iv) ekspozycji paletowej produktów, ekspozycji przykasowej, promocji na stoisku dostawcy (obsługiwanym przez personel dostawcy), objęcie produktów promocją raty 0% lub "Świat bez VAT". Spółka z tytułu zakupu wskazanych usług uiszcza na rzecz punktu handlowego wynagrodzenie w kwocie, na zasadach i w terminach przewidzianych w umowie lub porozumieniu, na podstawie faktury VAT wystawionej przez świadczeniodawcę. Produkty, w stosunku do których świadczone są usługi promocyjne, są dostarczane do sieci sprzedaży przez Dystrybutorów;

* voucher - Spółka przyznaje klientom nabywającym ekspres voucher, który klienci mogą wykorzystać do/przy nabyciu produktów (kapsułek oraz akcesoriów) dystrybuowanych przez Spółkę w sklepie on-line lub butiku prowadzonym przez NPL. Na voucherze wskazany jest jego nominał (np. 100), co oznacza, że posługując się takim voucherem klient może dokonać - bez konieczności dopłaty - zakupu towarów za cenę 100 zł. Warunkiem realizacji vouchera jest jego poprawne wypełnienie obejmujące podanie numeru seryjnego zakupionego ekspresu oraz dołączenie oryginału lub czytelnej kopii dokumentu potwierdzającego zakup ekspresu objętego promocją. Dla możliwości skorzystania z tej formy promocji nie ma znaczenia przy tym fakt, w jakim kanale dystrybucji klient dokonał zakupu ekspresu. W praktyce oznacza to, iż z promocji skorzystać mogą także ci klienci, którzy zakupili ekspresy dostarczone przez Dystrybutorów do punktów sprzedaży detalicznej (np. w sklepach wielkopowierzchniowych czy sklepach internetowych).Realizacja vouchera odbywa się poprzez złożenie zamówienia na dowolne produkty wybrane przez klienta z oferty Spółki, przy czym voucher musi być zrealizowany jednorazowo. Oznacza to, iż w przypadku gdy klient zamówi produkt (-y) za kwotę niższą niż wartość nominalna vouchera, nie może domagać się zwrotu różnicy, a jeżeli wartość zamówionych produktów przekroczy wartość nominalną vouchera, klient zobowiązany jest do dokonania odpowiedniej dopłaty w pieniądzu. W pierwszym przypadku (lub gdy cena zamówionych produktów równa jest wartości nominalnej vouchera) dochodzi do wydania towarów przez Spółkę bez pobrania należności, natomiast w drugim przypadku Spółka dokonuje pomniejszenia cen za zamówione produkty o wartość przedstawionego przez klienta vouchera, rozkładająca rabat proporcjonalnie na każdy z nabywanych produktów lub poprzez wykazanie odrębnej pozycji na fakturze zwartością ujemną rabatu;

* sprzedaż premiowa - Spółka przekazuje na rzecz klientów nabywających ekspres voucher uprawniający do wymiany na określone urządzenie znajdujące się w ofercie NPL. Podobnie jak ma to miejsce w przypadku vouchera kawowego, dla możliwości skorzystania z promocji nie ma znaczenia, w jakim kanale dystrybucji klient dokonał zakupu ekspresu. Dodatkowym warunkiem realizacji vouchera (tekst jedn.: wymiany go na wskazane w regulaminie urządzenie), oprócz dopełnienia warunków formalnych, jest zakup co najmniej jednego opakowania kawy od Spółki. Jedynie łączne spełnienie warunków promocji (tekst jedn.: nabycie ekspresu z dowolnego źródła oraz kawy od Spółki) uprawnia klienta do otrzymania nagrody w sprzedaży premiowej;

* zwrot gotówki za zakup - Spółka wraz z Dystrybutorami oferuje w ramach promocji możliwość częściowej refundacji kosztu zakupu ekspresu poniesionego przez klienta. W takim przypadku, po spełnieniu warunków formalnych związanych z odpowiednim udokumentowaniem faktu nabycia ekspresu przez daną osobę, na rachunek bankowy wskazany przez klienta wypłacana jest ustalona kwota pieniężna. Jej przekazaniem, w zależności od Systemu, zajmuje się Spółka lub Dystrybutor (w niektórych przypadkach, Dystrybutor zleca te czynności podmiotowi odpowiedzialnemu za realizację całości działań promocyjnych - agencji marketingowej), a całość kosztów związana z tą operacją obciąża wypłacającego (tekst jedn.: Spółkę lub Dystrybutora). Wartość dokonywanych zwrotów stanowi ryczałtowo określoną część ceny uiszczonej przez klienta z tytułu nabycia ekspresu na rzecz jego sprzedawcy (w tym przypadku są to punkty sprzedaży należące do wybranych partnerów handlowych, do których ekspresy dostarcza Dystrybutor).

W przypadku niektórych promocji, w momencie zwrotu środków pieniężnych na konto klienta, uzyskuje on także nagrodę dodatkową w postaci vouchera do wykorzystania na zakupy w sklepie internetowym Spółki. Wykorzystanie vouchera przez klienta i udokumentowanie wydań przez NPL następuje na zasadach opisanych w części dotyczącej wydań voucherów kawowych powyżej.

Oprócz kosztów związanych ze zwrotami gotówki czy kosztów towarów wydanych w zamian za voucher, Spółkę obciążają także wydatki związane z przygotowaniem tzw. komunikacji akcji promocyjnych, tj. m.in. z przygotowaniem koncepcji marketingowej promocji, wydrukiem materiałów reklamowych przeznaczonych dla punktów sprzedaży, czy prowadzeniem innych działań marketingowych związanych z propagowaniem akcji promocyjnych.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 5 lipca 2013 r. Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe wskazując:

* Systemy zamknięte opisane we wniosku, tj. system N. (dalej: System 1) oraz system N.D. (dalej: System 2) opierają się na dwóch zasadniczych elementach - ekspresach do kawy oraz dedykowanych do nich kapsułkach (kapslach). Zamknięty charakter systemów oznacza, iż korzystanie z ekspresów jest możliwe jedynie przy wykorzystaniu dedykowanych do nich kapsułek (o unikalnym rozmiarze i kształcie), dystrybuowanych na terytorium Polski jedynie przez Spółkę. Zatem jeżeli nabywca ekspresu nie będzie dysponował kapsułkami oferowanymi przez Spółkę, nie ma on możliwości skorzystania z urządzenia. Z uwagi na fakt, iż Spółka nie specjalizuje się w dystrybucji urządzeń AGD (ekspresów do kawy), funkcję tą powierzyła zewnętrznym partnerom (Dystrybutorom). Ich zadaniem jest organizacja sprzedaży ekspresów na terenie Polski, zarówno w tradycyjnych, jak i nowoczesnych kanałach dystrybucji. W tym celu podejmują oni współpracę z partnerami handlowymi, w tym m.in. z sieciami sklepów wielkopowierzchniowych, sklepami internetowymi czy sklepami z artykułami kuchennymi, na rzecz których dostarczają ekspresy.W związku z powyższym, działania Spółki w zakresie dystrybucji ekspresów do klientów końcowych są realizowane jedynie w ograniczonym zakresie, m.in. poprzez sklep on-line (System 1 i System 2) oraz butik. Spółka skupia swoje działania na sprzedaży kapsułek przeznaczonych do ekspresów Systemu 1 i Systemu 2. W tym zakresie Spółka współpracuje z sieciami sklepów wielkopowierzchniowych, sklepami internetowymi, sklepami z artykułami kuchennymi oraz indywidualnymi punktami sprzedaży detalicznej i drobnodetalicznej (duże, średnie i małe sklepy spożywcze). Dodatkowo, Spółka prowadzi bezpośrednią sprzedaż akcesoriów (np. kubków, łyżeczek, filiżanek, pojemników na kapsułki) do ostatecznych odbiorców poprzez:

* sklep on-line (w zakresie Systemu 1 i Systemu 2) oraz

* butik (w ramach Systemu 1).

* Kontrahentami, z którymi Spółka dokonuje rozliczenia kosztów wydawanych kapsułek, są partnerzy handlowi Dystrybutorów (tekst jedn.: punkty sprzedaży detalicznej nabywające ekspresy od Dystrybutorów), przykładowo: sieci sklepów wielkopowierzchniowych, sklepy internetowe czy sklepy z artykułami kuchennymi.

* W związku z przygotowaniem komunikacji akcji promocyjnych prowadzonych w punktach sprzedaży partnerów handlowych Dystrybutorów, Spółka ponosi koszty związane w szczególności z przygotowaniem plakatów, ulotek, stojaków i innych materiałów drukowanych komunikujących ofertę, eksponujących oznaczenia graficzne (tekst jedn.: logo, którymi oznaczane są produkty Spółki w ramach każdego z Systemów) oraz elementy składowe Systemów (tekst jedn.: zarówno kapsułki, jak i urządzenia służących do przygotowania napojów). Wskazane materiały promocyjne wspierają zatem sprzedaż elementów Systemu 1 i Systemu 2, których właścicielem jest Grupa N.Spółka w tym miejscu zauważa, iż wsparcie procesu sprzedaż elementów Systemów w punktach sprzedaży partnerów handlowych przekłada się bezpośrednio na sprzedaż kapsułek i akcesoriów prowadzoną przez Spółkę. Należy zatem uznać, iż istnieje bezpośredni związek pomiędzy wydatkami ponoszonymi przez Spółkę na przygotowanie akcji promocyjnych w punktach sprzedaży partnerów handlowych, a przychodem realizowanym przez Spółkę z tytułu sprzedaży kapsułek. Istnieje bowiem zależność, zgodnie z którą im więcej ekspresów zostanie sprzedanych na rzecz klientów końcowych, tym więcej kapsułek sprzeda następnie Spółka.Natomiast na inne działania marketingowe związane z propagowaniem akcji promocyjnych mogą składać się m.in. przygotowanie, organizacja i obsługa punktów degustacji kawy w punktach sprzedaży partnerów handlowych.

* Zasady współpracy, w tym szczegółowe kwestie dotyczące strategii akcji promocyjnych oraz zakresu wsparcia przez Spółkę procesu sprzedaży Systemów na rynku w Polsce, są ustalane na bieżąco w formie umów i porozumień zawieranych pomiędzy Dystrybutorami a Spółką.Z tytułu współpracy z Dystrybutorami, w ramach wsparcia procesu dystrybucji Systemów w Polsce, Spółka nie otrzymuje wynagrodzenia ani zwrotu kosztów poniesionych w związku z tymi działaniami. Wszelkie działania podejmowane w tym względzie oraz koszty z tym związane ponoszone są przez Spółkę we własnym zakresie oraz interesie, jakim jest osiągnięcie przychodów z tytułu sprzedaży kapsułek i akcesoriów do ekspresów do kaw.

Jednocześnie w piśmie z dnia 10 lipca 2013 r. Spółka wskazała, iż przedmiotem zapytania w punkcie oznaczonym literą f) we wniosku Spółki, jest możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z wydawaniem przez Spółkę nagród (urządzeń lub akcesoriów) w ramach premiowania przez Spółkę zakupów ekspresów dokonywanych przez konsumentów u partnerów handlowych Dystrybutorów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca może zaliczyć wydatki poniesione w związku z:

Zdaniem Wnioskodawcy.

Na gruncie regulacji podatkowych, w ramach powyższych działań promocyjnych dochodzi do następujących zdarzeń gospodarczych:

* wydania na rzecz punktów sprzedaży i Dystrybutorów kapsułek kawy w celu ich przekazania na rzecz klientów nabywających ekspresy do kawy (lub pokrycia niedoborów po stronie punktów sprzedaży, gdy kapsułki z kawą wydawane w ramach promocji stanowiły własność punktu sprzedaży);

* wydania na rzecz klientów urządzeń lub akcesoriów w ramach sprzedaży premiowej, tj. w związku z nabyciem ekspresu (z dowolnego źródła, zarówno w punktach handlowych, jak i od Wnioskodawcy) i kapsułek z kawą od Spółki;

* zakupu przez Wnioskodawcę usług marketingowych mających służyć promocji sprzedaży ekspresów dostarczanych do punktów sprzedaży przez Dystrybutorów, w tym nabycia towarów i usług związanych z przygotowaniem tzw. komunikacji akcji promocyjnych;

* zwrotu części ceny uiszczonej przez klienta za zakup ekspresu do kawy, zarówno tych nabytych bezpośrednio od Spółki, jak i w punktach sprzedaży zaopatrywanych przez Dystrybutorów.

Regulacje podatkowe

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zatem aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodów konieczne jest łączne spełnienie następujących warunków:

* wydatek powinien zostać poniesiony przez podatnika,

* wydatek powinien mieć charakter definitywny (rzeczywisty),

* wydatek powinien pozostawać w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

* wydatek powinien zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów albo zachowania lub zabezpieczenia ich źródła,

* wydatek powinien zostać właściwie udokumentowany,

* wydatek nie może być wymieniony w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy p.d.o.p.

Z powyższego wynika, iż właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać przede wszystkim pod uwagę:

* przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

* potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

W analizowanym stanie faktycznym wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z działaniami promocyjnymi:

* zostały poniesione (tekst jedn.: ekonomicznie obciążają one Spółkę),

* mają charakter definitywny (rzeczywisty),

* zostały właściwie udokumentowane (Spółka dokonuje ujęcia przedmiotowych wydatków w księgach na podstawie faktur i innych dokumentów, których gromadzenie i przygotowywanie wynika z obowiązków nakładanych przez regulacje rachunkowe),

* nie zostały wymienione w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy p.d.o.p.

Bezsporne w ocenie Wnioskodawcy jest także, iż wszystkie wydatki związane z zakupem kapsułek z kawą, urządzeń czy akcesoriów przekazywanych na rzecz klientów, punktów sprzedaży oraz Dystrybutora, zakupem usług marketingowych oraz zwrotem na rzecz klientów części ceny zapłaconej za ekspres, zostały poniesione w celu uzyskania przychodów albo zachowania lub zabezpieczenia ich źródła.

Wszystkie te działania mają bowiem wspólny cel, jakim jest wsparcie procesu sprzedaży ekspresów, poprzez uatrakcyjnienie oferty przedstawianej klientowi końcowemu (niezależnie od kanału w jakim odbywa się dystrybucja ekspresów). Powyższe odbywa się poprzez:

* dodanie do ekspresu darmowych kapsułek, vouchera uprawniającego do zniżek na zakupy w sklepie Spółki lub jego wymianę na urządzenie oferowane przez Wnioskodawcę,

* zwrot gotówki na rzecz klienta, co w efekcie obniża koszt zakupu ekspresu,

* prowadzenie akcji marketingowych i promocyjnych w punktach sprzedaży.

Co prawda, na etapie zakupu ekspresu przez klienta Spółka odnosi bezpośrednie korzyści ekonomiczne jedynie w określonych przypadkach (tekst jedn.: gdy ekspres nabywany jest za pośrednictwem butiku lub sklepu on-line prowadzonych przez Wnioskodawcę). Powyższe nie przesądza jednak o braku związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionymi przez Spółkę kosztami a osiąganymi przez nią przychodami. Należy bowiem zauważyć, iż w założeniu modelu biznesowego funkcjonowania Systemów, podstawowym źródłem zysków dla Spółki jest sprzedaż kapsułek dedykowanych do ekspresów (zastosowanie kapsułek innych producentów nie jest możliwe). W tym zakresie Wnioskodawca posiada wyłączność, kontroluje całość sprzedaży kapsułek na rynku polskim, dostarczając je bezpośrednio do klientów lub punktów sprzedaży.

Z tej perspektywy należy stwierdzić, iż każdy dodatkowy ekspres wprowadzony na rynek potencjalnie generuje po stronie Wnioskodawcy możliwość osiągnięcia przychodów z tytułu sprzedaży niezbędnych do korzystania z niego kapsułek. Ekspresy i kapsułki są bowiem dobrami komplementarnymi, wzajemnie się uzupełniającymi, co oznacza ze jedno dobro (ekspres) potrzebuje drugiego (kapsułek) do prawidłowego działania.

W konsekwencji należy uznać, iż każde racjonalne ekonomicznie działanie Spółki ukierunkowane na zwiększenie sprzedaży ekspresów (w tym także ekspresów dostarczanych do punktów sprzedaży przez Dystrybutorów) wiązać się będzie pośrednio z przychodem, jaki Wnioskodawca osiąga z tytułu sprzedaży kapsułek. Skoro bowiem każdy sprzedany ekspres zwiększa sprzedaż kapsułek, to każdy wydatek mający na celu zwiększenie sprzedaży ekspresów będzie wiązał się de facto ze wzrostem przychodów Spółki. Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę na działania promocyjne opisane w przedmiotowym wniosku będzie zatem warunkowane wykazaniem ich wpływu (faktycznego lub potencjalnego) na sprzedaż ekspresów.

Takie stanowisko nie stoi w sprzeczności z regulacjami art. 15 ust. 1 ustawy p.d.o.p., w szczególności fakt ponoszenia wydatków związanych z promocją i reklamą towarów nie będących własnością podatnika nie przesądza o braku możliwości zaliczenia takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów. W powyższym kontekście należy uwzględnić również poglądy prezentowane przez sądy administracyjne, zgodnie z którymi "konkretny wydatek może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, gdy został obiektywnie poniesiony w celu osiągnięcia przychodu. Stwierdzenie tego faktu opiera się na wykazaniu związku pomiędzy poniesionym kosztem a uzyskanym przychodem. Związek ten winien być rozpatrywany przez pryzmat prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Związek przyczynowy jest z natury rzeczy wielokrotnie zrelatywizowany, niejednokrotnie odnosi się do wielu istotnych elementów całego zespołu okoliczności. I na tym tle poddaje się analizie zachowanie podatnika ponoszącego konkretny koszt, zachowanie, które warunkuje przyczynowo powstanie następstwa. Zarówno fakt poniesienia wydatków, jak i cel poniesienia wydatku winien być wykazany" (Wyrok WSA w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2044/10).

Mając na względzie wnioski wynikające z niniejszej analizy, Spółka poniżej prezentuje szczegółowe wyjaśnienia dotyczące założeń poszczególnych akcji promocyjnych i oczekiwanego wpływu na sprzedaż ekspresów.

Wydania kapsułek

Działania polegającej na nieodpłatnym wydawaniu przez Spółkę kapsułek kawy na rzecz Dystrybutorów, punktów sprzedaży i klientów służą przede wszystkim wsparciu procesu sprzedaży ekspresów, poprzez uatrakcyjnienie oferty przedstawianej klientowi końcowemu (niezależnie od kanału, w jakim odbywa się dystrybucja ekspresów). W ocenie Spółki umożliwienie klientowi:

* zakupu gotowego zestawu, na który składa się ekspres i dodawane do niego nieodpłatnie kapsułki kawy (w przypadku, gdy kapsułki przekazywane są bezpośrednio do Dystrybutora), lub

* otrzymania nieodpłatnie w związku z zakupem ekspresu określonej ilości kapsułek kawy (gdy kapsułki nie są integralną częścią zestawu), bezpośrednio przekłada się na zwiększenie prawdopodobieństwa nabycia przez klienta ekspresu w ramach Systemu oferowanego przez Wnioskodawcę. Dołączenie do ekspresu kapsułek ma bowiem na celu:

* zapoznanie potencjalnych klientów z oferowanym przez Spółkę asortymentem kaw,

* umożliwienie potencjalnemu klientowi dokonanie oceny walorów smakowych poszczególnych kaw,

* zachęcenie potencjalnych klientów do zapoznawania się z szeroką ofertą Spółki (m.in. w ramach jednego z Systemów klienci mają okazję nabyć specjalnie selekcjonowane kawy oferowane sezonowo lub jednorazowo),

* sprawdzenie przez potencjalnego klienta parametrów wyróżniających kawy oferowane przez Wnioskodawcę, umożliwiając mu dobór asortymentu odpowiedniego do jego wymagań, zwiększając tym samym szanse Spółki na to, że potencjalny klient będzie docelowo stałym odbiorcą towarów oferowanych przez Wnioskodawcę.

W konsekwencji należy uznać, iż przekazywanie przez Spółkę kapsułek zarówno bezpośrednio na rzecz klientów, jak i za pośrednictwem Dystrybutorów (poprzez dołączenie kapsułek do ekspresu) i punktów sprzedaży (poprzez wydanie kapsułek w przypadku zakupu ekspresu przez klienta) ma na celu zwiększenie sprzedaż ekspresów. Z tego względu należy uznać, iż koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z nieodpłatnymi wydaniami kapsułek na rzecz:

* klientów w związku z nabyciem ekspresu za pośrednictwem sklepu on-line lub w butiku,

* punktów sprzedaży, w związku z akcjami promocyjnymi polegającymi na dołączaniu do sprzedawanych ekspresów darmowych kapsułek (przekazanych zarówno przed realizacją takiej akcji, jak i po jej realizacji w celu pokrycia niedoborów wynikających z przeznaczenia kapsułek wcześniej nabytych przez punkt sprzedaży od Spółki), oraz

* Dystrybutora w celu dołączenia kapsułek do opakowania ekspresu,

spełniają dyspozycję art. 15 ust. 1 ustawy p.d.o.p., a co za tym idzie mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki.

Zdaniem Spółki, prawidłowość powyższego stanowiska została potwierdzona przez organy podatkowe w sprawach dotyczących nieodpłatnych wydań towarów. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 31 stycznia 2011 r. (sygn. ILPB4/423-282/10-2/DS) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził w całości stanowisko wnioskodawcy, akceptując możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na towary i wyroby nieodpłatnie wydane na rzecz stałych odbiorców, a także potencjalnych nabywców przeznaczonych na szeroko rozumiane cele promocyjne, marketingowe oraz reklamowe. Analogiczne wnioski zostały zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 5 stycznia 2012 r. (sygn. IPTPB3/423-266/11-2/KJ) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, który potwierdził możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wytworzenie wyrobów przekazywanych nieodpłatnie na rzecz kontrahentów-dystrybutorów na cele reklamowe i promocyjne.

Wydanie voucherów

Vouchery wydawane klientowi nabywającemu ekspres mogą uprawniać go do:

* obniżenia ceny zakupów realizowanych w sklepie on-line lub butiku Wnioskodawcy, lub

* otrzymania nieodpłatnie wskazanego na voucherze urządzenia (akcesorium), przy czym jego wydanie jest warunkowane dokonaniem dodatkowego zakupu kapsułek w sklepie Wnioskodawcy.

Z perspektywy potencjalnego klienta zakup ekspresu za daną kwotę wiąże się zatem z możliwością otrzymania dodatkowej nagrody w postaci vouchera rabatowego (obniżającego ceny zakupów w sklepie on-line lub butiku Spółki) lub towarowego (uprawniającego do wymiany na konkretne urządzenie). Taka promocja niewątpliwie uatrakcyjnia ofertę nabycia ekspresu w relacji do oferty regularnej (tekst jedn.: gdy vouchery nie są dołączane do zestawu), co zwiększa szansę na zakup ekspresu przez klienta.

W ocenie Spółki powyższe zdarzenia gospodarcze na gruncie podatkowym należy traktować odpowiednio jako:

* w przypadku vouchera rabatowego - udzielenie rabatu, który skutkować będzie rozpoznaniem przez Spółkę przychodów w wysokości odpowiadającej cenie faktycznie uiszczonej przez klienta. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 3 ustawy p.d.o.p. za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont,

* w przypadku vouchera towarowego - wydanie nagrody związanej ze sprzedażą premiową, gdyż przekazanie urządzenia na rzecz klienta jest każdorazowo warunkowane zakupem określonej ilości kapsułek w sklepie on-line lub butiku Wnioskodawcy. W tym przypadku zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 1 ustawy p.d.o.p., zgodnie z którym wydatki związane z zakupem urządzeń wydawanych w ramach sprzedaży premiowej, jako stricte związane z osiągnięciem przychodu z tytułu sprzedaży kapsułek na rzecz klienta, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki.

Zakup usług marketingowych oraz koszty tzw. komunikacji

Całość wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z promocją i reklamą w punktach sprzedaży oraz przygotowaniem tzw. komunikacji ma na celu przekazywanie informacji o ekspresach oferowanych w punktach sprzedaży, ich cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zwrócenia uwagi na promocyjne oferty i nakłanianie klienta do ich nabycia. Działania te mogą przybierać różne formy, w tym m.in. reklamy wizualnej (plakaty, zamieszczenie informacji w gazetkach promocyjnych), przeprowadzania degustacji czy odpowiedniej ekspozycji ekspresów w punktach sprzedaży.

W ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, iż koszty wskazanych powyżej działań mają na celu zwiększenie sprzedaży ekspresów w punktach sprzedaży, a co za tym idzie spełniają przesłanki uznania ich za koszty uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p.") kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1. Warunkiem koniecznym pozwalającym zakwalifikować dany wydatek do kosztów podatkowych jest zatem poniesienie wydatku w jednym z celów wymienionych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. oraz braku tego wydatku w katalogu wydatków (art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.) wyłączonych z kosztów podatkowych.

Wykładnia gramatyczna użytego przez ustawodawcę w ww. przepisie pojęcia "koszty uzyskania przychodów", jako "koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów" oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że jakkolwiek podmioty gospodarcze mogą dowolnie i swobodnie podejmować decyzje finansowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej kierując się kryteriami rachunku ekonomicznego, to jednakże kwalifikacja wydatków do kosztów podatkowych winna opierać się na przepisach prawa podatkowego. Ponieważ ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodu z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodu lub zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów, cel ten musi być wyraźnie widoczny, zaś poniesione wydatki winny go bezpośrednio lub pośrednio realizować lub co najmniej winny go zakładać jako realny.

Jak wynika z opisu wniosku, w związku z prowadzeniem działalności w zakresie sprzedaży oraz dystrybucji ekspresów do kawy, kapsułek z kawą oraz akcesoriów Spółkę organizuje lub uczestniczy w akcjach promocyjnych (szczegółowo opisanych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym).

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z:

W opinii tut. Organu, nie wszystkie wydatki poniesione w związku z organizacją ww. akcji promocyjnych można uznać za działania w celu osiągnięcia przychodu (zachowania lub zabezpieczenia jego źródła), a więc o tych, o których stanowi art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

W oparciu o dyspozycję art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca może w przedmiotowej sprawie zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki ponoszone w związku z:

Wydania kapsułek

Z opisu wniosku wynika, iż Wnioskodawca uczestniczy i organizuje, m.in.:

* sprzedaż wiązana - klient przy zakupie ekspresu w sklepie sieci objętej promocją (punkt sprzedaży będący częścią sieci partnera handlowego Dystrybutora) otrzymuje w cenie produktu określoną ilość kapsułek kawy (np. za zakup określonego modelu ekspresu klient otrzymuje 48 kapsułek kawy). NPL, jako organizator promocji, jest zobowiązana do pokrycia kosztów z nią związanych. W zależności od ustaleń z kontrahentem rozliczenie kosztów wydawanych tak kapsułek między nim a Spółką odbywa się poprzez: (i) dostarczenie przez Spółkę do punktów sprzedaży kapsułek przeznaczonych do sprzedaży promocyjnej przed ich wydaniem, celem dołączenia ich odpowiedniej ilości przez kontrahenta do każdego sprzedawanego ekspresu; przy tym niewykorzystane kapsułki są po zakończeniu akcji zwracane do Spółki, (ii) zwrot na rzecz punktów sprzedaży określonej liczby kapsułek wydanych przez punkt sprzedaży klientom w ramach promocji (w przypadku, gdy nie dostarczono kapsułek przed rozpoczęciem promocji lub gdy ilość przekazanych kapsułek okazała się niewystarczająca),

* przekazania kapsułek na rzecz Dystrybutorów - w ramach działań promocyjnych, w celu zwiększenia atrakcyjności oferty ekspresów sprzedawanych we własnych kanałach dystrybucji (sklep on-line, butiki) oraz sklepach detalicznych, a także w celu umożliwienia skorzystania z zakupionego produktu bezpośrednio po jego zakupie (bez konieczności oczekiwania na dostawę, która w przypadku jednego z Systemów może być dokonywana jedynie po złożeniu zamówienia w sklepie on-line lub konieczność dokonania odrębnego zakupu w butiku - kapsułki jednego z systemów nie są dystrybuowane w ramach zewnętrznych sieci sprzedaży detalicznej), Spółka przekazuje na rzecz Dystrybutorów kapsułki kawy w celu ich dołączenia do opakowania ekspresu. W ten sposób klient nabywając ekspres otrzymuje dodatkowo określoną ilość kapsułek w cenie, tak aby mógł wypróbować dostępny asortyment kaw.

Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z wydaniem kapsułek przyczyniają się do zwiększenia przychodów Spółki z tytułu sprzedaży kapsułek, co więcej dystrybuowanych na terytorium Polski jedynie przez Spółkę.

Jak bowiem podnosi Wnioskodawca dołączenie do ekspresu kapsułek ma na celu:

* zapoznanie potencjalnych klientów z oferowanym przez Spółkę asortymentem kaw,

* umożliwienie potencjalnemu klientowi dokonanie oceny walorów smakowych poszczególnych kaw,

* zachęcenie potencjalnych klientów do zapoznawania się z szeroką ofertą Spółki (m.in. w ramach jednego z Systemów klienci mają okazję nabyć specjalnie selekcjonowane kawy oferowane sezonowo lub jednorazowo),

* sprawdzenie przez potencjalnego klienta parametrów wyróżniających kawy oferowane przez Wnioskodawcę,

umożliwiając mu dobór asortymentu odpowiedniego do jego wymagań, zwiększając tym samym szanse Spółki na to, że potencjalny klient będzie docelowo stałym odbiorcą towarów oferowanych przez Wnioskodawcę.

Tym samym, w opinii tut. Organu, powyższe wydatki spełniają dyspozycję art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a co za tym idzie mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki.

Stanowisko Spółki w powyższym zakresie jest zatem prawidłowe.

W tym miejscu podnieść należy, iż prawidłowe zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów uwarunkowane jest wykazaniem jego celowości i związku z przychodem, jak i prawidłowym udokumentowaniem. Trzeba pamiętać, że to na podatniku ciąży obowiązek wykazania związku poniesionych wydatków z przychodami, bo to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego.

Na podstawie art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Wydanie voucherów - sprzedaż premiowa

Z opisu wniosku wynika, iż Wnioskodawca uczestniczy lub organizuje, m.in.:

* sprzedaż premiowa - Spółka przekazuje na rzecz klientów nabywających ekspres voucher uprawniający do wymiany na określone urządzenie znajdujące się w ofercie NPL. Podobnie jak ma to miejsce w przypadku vouchera kawowego, dla możliwości skorzystania z promocji nie ma znaczenia, w jakim kanale dystrybucji klient dokonał zakupu ekspresu. Dodatkowym warunkiem realizacji vouchera (tekst jedn.: wymiany go na wskazane w regulaminie urządzenie), oprócz dopełnienia warunków formalnych, jest zakup co najmniej jednego opakowania kawy od Spółki. Jedynie łączne spełnienie warunków promocji (tekst jedn.: nabycie ekspresu z dowolnego źródła oraz kawy od Spółki) uprawnia klienta do otrzymania nagrody w sprzedaży premiowej;

Jak uzasadnia Wnioskodawca, powyższe należy traktować jako wydanie nagrody związanej ze sprzedażą premiową, gdyż przekazanie urządzenia na rzecz klienta jest każdorazowo warunkowane zakupem określonej ilości kapsułek w sklepie on-line lub butiku Wnioskodawcy.

Tym samym zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym wydatki związane z zakupem urządzeń wydawanych w ramach sprzedaży premiowej, jako stricte związane z osiągnięciem przychodu z tytułu sprzedaży kapsułek na rzecz klienta, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki.

Stanowisko Spółki w powyższym zakresie jest zatem prawidłowe.

Koszty tzw. komunikacji

Jak wynika z opisu wniosku, oprócz kosztów związanych ze zwrotami gotówki czy kosztów towarów wydanych w zamian za voucher, Spółkę obciążają także wydatki związane z przygotowaniem tzw. komunikacji akcji promocyjnych, tj. m.in. z przygotowaniem koncepcji marketingowej promocji, wydrukiem materiałów reklamowych przeznaczonych dla punktów sprzedaży, czy prowadzeniem innych działań marketingowych związanych z propagowaniem akcji promocyjnych.

Spółka podnosi, iż w związku z przygotowaniem komunikacji akcji promocyjnych prowadzonych w punktach sprzedaży partnerów handlowych Dystrybutorów, Spółka ponosi koszty związane w szczególności z przygotowaniem plakatów, ulotek, stojaków i innych materiałów drukowanych komunikujących ofertę, eksponujących oznaczenia graficzne (tekst jedn.: logo, którymi oznaczane są produkty Spółki w ramach każdego z Systemów) oraz elementy składowe Systemów (tekst jedn.: zarówno kapsułki, jak i urządzenia służących do przygotowania napojów). Wskazane materiały promocyjne wspierają zatem sprzedaż elementów Systemu 1 i Systemu 2, których właścicielem jest Grupa N. Natomiast na inne działania marketingowe związane z propagowaniem akcji promocyjnych mogą składać się m.in. przygotowanie, organizacja i obsługa punktów degustacji kawy w punktach sprzedaży partnerów handlowych.

Mając na uwadze powyższe, wskazać w tym miejscu należy, że zgodnie z ugruntowanym poglądem, do kategorii wydatków mających na celu osiągnięcie przychodów - co do zasady - zalicza się koszty reklamy i promocji. Wydatki te, jako niewymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., w pełnej wysokości mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem że wydatki te spełniają kryteria określone w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Pod pojęciem reklamy należy rozumieć działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę, poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego. Może być ona realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, jego cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych czy modnych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy.

Z kolei promocja, oznacza działania zmierzające do zwiększenia popularności jakiegoś produktu lub przedsięwzięcia. Pod pojęciem promocji kryje się więc ogół czynności związanych z oddziaływaniem na klientów i potencjalnych nabywców polegających na dostarczaniu informacji, argumentacji i obietnic. Promocja stanowi także formę zachęty, skłaniającą do nabywania oferowanych produktów i usług, jak również wytwarzającą przychylną opinię o firmie.

Wydatki poniesione przez Spółka w związku z przygotowaniem tzw. komunikacji akcji promocyjnych (przygotowanie plakatów, ulotek, stojaków i innych materiałów drukowanych komunikujących ofertę, eksponujących oznaczenia graficzne - tj. logo, którymi oznaczone są produkty Spółki w ramach każdego z Systemów - oraz elementy składowe Systemów, przygotowanie, organizacja i obsługa punktów degustacji kaw), a które dotyczą wspierania sprzedaży elementów Systemów, których właścicielem jest Spółka, spełniają warunki określone w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. i stanowić będą koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Działania związane ze wsparciem elementów Systemów w punktach sprzedaży partnerów handlowych, które przekładają się bezpośrednio na sprzedaż kapsułek i akcesoriów prowadzoną przez Spółkę, jak najbardziej przekłada się na osiągnięcie przez Spółkę przychodów z tytułu tej sprzedaży. Wydatki te spełniają zatem przesłanki zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednakże z powyższego nie można wywodzić, iż Spółka może zaliczyć do własnych kosztów uzyskania przychodów wydatków poczynionych na wsparcie elementów Systemu 1 i Systemu 2, których właścicielami nie jest ona sama. Bowiem, jak wskazuje Wnioskodawca w opisie wniosku: "Wskazane materiały promocyjne wspierają zatem sprzedaż elementów Systemu 1 i Systemu 2, których właścicielem jest Grupa N".

Wydatki związane ze wsparciem sprzedaży elementów Systemu 1 i Systemu 2, których właścicielem nie jest sama Spółka nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W opinii tut. Organu, kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowią także wydatki poniesione w związku z:

Z opisu wniosku wynika, iż Wnioskodawca uczestniczy lub organizuje, m.in.:

* zakup usług marketingowych w punktach sprzedaży - na podstawie umówi porozumień zawieranych z punktami sprzedaży NPL nabywa usługi marketingowe polegające m.in. na: (i) reklamie produktów N. (ekspresów) w gazetce, na banerach, plakatach, billboardach w mieście, przystankach lub środkach komunikacji miejskiej, standach ruchomych, w witrynach reklamowych, na bramkach, (ii) promocji produktów w sklepiku zlokalizowanym na terenie pasażu handlowego, na wyspie ekspozycyjnej, na stoisku dostawcy na terenie marketu, (iii) ekspozycji produktów dostawcy w, gablotach z logo, na paletach z umieszczonym logo dostawcy, ekspozycji znaku firmowego, (iv) ekspozycji paletowej produktów, ekspozycji przykasowej, promocji na stoisku dostawcy (obsługiwanym przez personel dostawcy), objęcie produktów promocją raty 0% lub "Świat bez VAT". Spółka z tytułu zakupu wskazanych usług uiszcza na rzecz punktu handlowego wynagrodzenie w kwocie, na zasadach i w terminach przewidzianych w umowie lub porozumieniu, na podstawie faktury VAT wystawionej przez świadczeniodawcę. Produkty, w stosunku do których świadczone są usługi promocyjne, są dostarczane do sieci sprzedaży przez Dystrybutorów;

* zwrot gotówki za zakup - Spółka wraz z Dystrybutorami oferuje w ramach promocji możliwość częściowej refundacji kosztu zakupu ekspresu poniesionego przez klienta. W takim przypadku, po spełnieniu warunków formalnych związanych z odpowiednim udokumentowaniem faktu nabycia ekspresu przez daną osobę, na rachunek bankowy wskazany przez klienta wypłacana jest ustalona kwota pieniężna. Jej przekazaniem, w zależności od Systemu, zajmuje się Spółka lub Dystrybutor (w niektórych przypadkach, Dystrybutor zleca te czynności podmiotowi odpowiedzialnemu za realizację całości działań promocyjnych - agencji marketingowej), a całość kosztów związana z tą operacją obciąża wypłacającego (tekst jedn.: Spółkę lub Dystrybutora). Wartość dokonywanych zwrotów stanowi ryczałtowo określoną część ceny uiszczonej przez klienta z tytułu nabycia ekspresu na rzecz jego sprzedawcy (w tym przypadku są to punkty sprzedaży należące do wybranych partnerów handlowych, do których ekspresy dostarcza Dystrybutor).

Analizując powyższe wydatki, wskazać należy, że nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie są one związane z zakresem działalności Spółki i nie można wykazać ich związku z osiąganiem przychodów Wnioskodawcy.

Spółka w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podnosiła, iż prowadzi działalność m.in. w zakresie sprzedaży, bezpośredniej do klientów oraz dystrybucji do pośredników, ekspresów do kaw, a także przeznaczonych do nich kapsułek z kawą oraz akcesoriów, w ramach dwóch systemów zamkniętych.

Sama Spółka podnosiła także, iż po stronie Wnioskodawcy korzyść z tytułu sprzedaży ekspresu pojawia się stopniowo w momencie rozpoczęcia użytkowania ekspresu i zakupu przez konsumenta kapsułek z kawą (zarówno w punktach sprzedaży partnerów handlowych Dystrybutorów, jak i w kanałach dystrybucji oferowanych bezpośrednio przez Spółkę, tj. sklep on-line czy butik) lub akcesoriów (oferowanych jedynie przez Wnioskodawcę).

Nie bez znaczenia jest też akcentowanie przez Spółkę, iż w ramach obecnej struktury sprzedaż ekspresów do klientów końcowych w większości odbywa się za pośrednictwem tradycyjnych kanałów dystrybucji, tj. partnerów handlowych Dystrybutorów, takich jak sieci sklepów wielkopowierzchniowych, sklepy internetowe czy sklepy z artykułami kuchennymi. Z uwagi na fakt, iż w tym schemacie jedynymi dostawcami ekspresów do kawy na rynek krajowy są Dystrybutorzy, na tym etapie sprzedaży w ramach Systemów przychody osiągają głównie te podmioty (wcześniej zaś producenci a później sprzedawcy detaliczni).

Tym samym wydatków związanych z zakupem usług marketingowych w punktach sprzedaży, których obiektem jest produkt (ekspres) dostarczony przez Dystrybutora oraz zwrotem na rzecz klientów, którzy nabyli ekspresy do kawy w punktach sprzedaży należących do wybranych partnerów handlowych (tekst jedn.: nie bezpośrednio od Spółki), ryczałtowo określonej część ceny uiszczonej przez klienta, nie można uznać za wydatki związane z osiąganiem przychodów Wnioskodawcy.

Nie można zupełnie pominąć faktu, iż również Dystrybutorzy prowadzą działalność gospodarczą - dostarczają ekspresy na rynek krajowy, z której niezaprzeczalnie osiągają przychody.

Trudno uznać, iż w tym zakresie to Wnioskodawca jest zobowiązany do zakupu usług marketingowych polegających na szerokiej reklamie ekspresów dostarczanych przez Dystrybutorów czy też do zwrotu gotówki za zakup ekspresu dostarczonego także przez Dystrybutorów i z faktu tego wiązać osiągania przychodu przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca ponosi więc koszty za inne podmioty.

Ponadto Spółka podnosi, iż z tytułu współpracy z Dystrybutorami, w ramach wsparcia procesu dystrybucji Systemów w Polsce, Spółka nie otrzymuje wynagrodzenia ani zwrotu kosztów poniesionych w związku z tymi działaniami.

Podnieść w tym miejscu należy, że w procesie wydawania interpretacji indywidualnych właściwy organ nie dokonuje żadnych własnych ustaleń w ramach postępowania dowodowego, ale przedstawia wyłącznie ocenę stanowiska wnioskodawcy na tle przedstawionego przez niego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Zaprezentowany przez Wnioskodawcę opis stanu faktycznego zdarzenia przyszłego w części dotyczącej wydatków związanych z zakupem usług marketingowych w punktach sprzedaży, których obiektem jest produkt (ekspres) dostarczony przez Dystrybutora oraz zwrotem na rzecz klientów, którzy nabyli ekspresy do kawy w punktach sprzedaży należących do wybranych partnerów handlowych (tekst jedn.: nie bezpośrednio od Spółki), ryczałtowo określonej część ceny uiszczonej przez klienta, nie pozwala przyjąć, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z kosztami ponoszonymi w celu zwiększenia przychodów (zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów), o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Reasumując, Wnioskodawca nie będzie mógł zaliczyć wydatków związanych z zakupem usług marketingowych w punktach sprzedaży, których obiektem jest produkt (ekspres) dostarczony przez Dystrybutora oraz zwrotem na rzecz klientów, którzy nabyli ekspresy do kawy w punktach sprzedaży należących do wybranych partnerów handlowych (tekst jedn.: nie bezpośrednio od Spółki), ryczałtowo określonej część ceny uiszczonej przez klienta, do kosztów uzyskania przychodów, ze względu na niespełnienie przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Spółki w powyższym zakresie należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Podsumowując, stanowisko Spółki w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej ściśle przedmiotem zapytań Zainteresowanego. Tym samym treść pytań wyznacza granice, na które organ udzielił odpowiedzi. Ponadto, inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji. Zauważyć przy tym należy, iż powołane interpretacje nie pozostają w sprzeczności z niniejszą interpretacją, pomimo tego, iż dotyczą odmiennych stanów faktycznych, niż zaprezentowany przez Wnioskodawcę.

Niniejsza interpretacja nie pozostaje także w sprzeczności z powołanym przez Wnioskodawcę wyrokiem WSA z dnia 13 kwietnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2044/10. Ponadto zauważyć należy, iż wskazany wyrok dotyczył kontroli skarbowej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.