IPPB5/423-244/13-6/JC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2013 r. (data wpływu 8 kwietnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 maja 2013 r. (data wpływu 3 czerwca 2013 r.) oraz pismem z dnia 7 czerwca 2013 r. (data wpływu 17 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na:

* utrzymanie pomieszczeń/aktywów udostępnianych na rzecz organizacji pracowniczych/związków zawodowych działających w Spółce - jest nieprawidłowe,

* wynagrodzenia (i narzuty na wynagrodzenia) pracowników Spółki zwolnionych z obowiązku świadczenia pracy w związku z pełnieniem funkcji w organizacji pracowniczej/związku zawodowym - jest prawidłowe.

W dniu 8 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz organizacji pracowniczych/związków zawodowych.

Pismem z dnia 23 maja 2013 r. (data wpływu 3 czerwca 2013 r.) oraz z dnia 7 czerwca 2013 r. (data wpływu 17 czerwca 2013 r.) Wnioskodawca ostatecznie sformułował opis stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka S.A. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest polskim podatnikiem p.d.o.p. prowadzącym działalność w zakresie organizowania i realizacji przewozów kolejowych osób w komunikacji krajowej i międzynarodowej.

W związku z prowadzoną działalnością Spółka zatrudnia kilka tysięcy pracowników, którzy m.in. dla zabezpieczenia swoich interesów pracowniczych zrzeszają się w związkach zawodowych (współpraca Spółki oraz całej Grupy P. ze związkami zawodowymi ma kilkudziesięcioletnią tradycję i historię). Stąd też, w ramach Spółki, działa kilka organizacji pracowniczych stanowiących związki zawodowe w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 maja 1991 r. o związkach zawodowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 854 z późn. zm., dalej: ustawa o związkach zawodowych), w stosunku do których Spółka (jako pracodawca) ma określone zobowiązania.

Udostępnienie aktywów / pomieszczeń na rzecz związków zawodowych.

Zgodnie z art. 33 ust. 1 cyt. ustawy o związkach zawodowych, pracodawca jest zobowiązany udostępnić zakładowej organizacji związkowej pomieszczenia i urządzenia techniczne niezbędne do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy.

Powyższe zasady (wynikające z ustawy o związkach zawodowych) są respektowane przez Spółkę. Szczegółowe zasady udostępniania i finansowania tych aktywów regulują odpowiednie przepisy prawa pracy obowiązujące w Spółce. W związku z tym Spółka nieodpłatnie udostępnia określonym organizacjom pracowniczym / związkom zawodowym pomieszczenia i aktywa trwałe (np. meble czy kserokopiarkę) dla celów realizacji ich funkcji związkowych, a także ponosi dodatkowe wydatki związane z utrzymaniem tych pomieszczeń / aktywów (wydatki na energię elektryczną, media czy rozmowy telefoniczne).

Zwolnienie członków związków zawodowych z obowiązku świadczenia pracy.

Zgodnie z art. 25 ust. 2 i art. 31 ust. 3 cyt. ustawy o związkach zawodowych, pracodawca zatrudniający pracowników będących członkami związków zawodowych działających u tego pracodawcy, jest zobowiązany zwolnić z obowiązku świadczenia pracy określoną liczbę pracowników, na określony czas pełnienia przez nich funkcji w zarządzie organizacji związkowej lub na czas wykonywania doraźnych czynności przez pracowników, wynikających z ich przynależności do związku zawodowego. Jednocześnie, w okresie zwolnienia z obowiązku świadczenia pracy w związku z pełnieniem funkcji w organizacji pracowniczej / związku zawodowym, pracownik ma zagwarantowane prawo do wynagrodzenia za pracę (w tym zakresie jednak, to zarząd danej organizacji pracowniczej / związku zawodowego podejmuje decyzję, czy dany pracownik będzie z tego prawa korzystał).

Powyższe zasady (wynikające z ustawy o związkach zawodowych) są respektowane przez Spółkę, w związku z czym zwalnia ona z obowiązku świadczenia pracy tych pracowników, którzy pełnią funkcje związkowe w organizacjach pracowniczych / związkach zawodowych. Jednocześnie (zgodnie z decyzją podjętą przez odpowiednie organy związków zawodowych działających w Spółce), pracownikom tym Spółka wypłaca wynagrodzenia za czas pełnienia funkcji związkowej, a także pokrywa dodatkowe koszty pracownicze / opłaca narzuty na wynagrodzenia (takie jak składka na ubezpieczenie społeczne).

Spółka podkreśla, iż wskazane powyżej wydatki dotyczące utrzymania pomieszczeń / aktywów udostępnianych związkom zawodowym oraz wydatki na wynagrodzenia i narzuty na wynagrodzenia pracowników zwolnionych z obowiązku świadczenia pracy (w związku z pełnieniem funkcji związkowej) mogą zostać uznane za wydatki poniesione w rozumieniu ustawy o p.d.o.p., a także że są to wydatki nieujęte w katalogu kosztów niepodatkowych, zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. (kwestia prawidłowego "poniesienia" tych wydatków oraz uwzględnienia ich w katalogu kosztów niepodatkowych nie jest przedmiotem wniosku o interpretację).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1.

W opinii Spółki wydatki ponoszone przez Spółkę na utrzymanie pomieszczeń / aktywów udostępnianych na rzecz organizacji pracowniczych / związków zawodowych działających w Spółce (na podstawie przepisów ustawy o związkach zawodowych) mogą stanowić koszty podatkowe w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2.

Zdaniem Spółki wydatki ponoszone przez Spółkę na wynagrodzenia (i narzuty na wynagrodzenia) pracowników Spółki zwolnionych z obowiązku świadczenia pracy w związku z pełnieniem funkcji w organizacji pracowniczej / związku zawodowym (zgodnie z przepisami ustawy o związkach zawodowych) mogą stanowić koszty podatkowe w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy wspólne w zakresie pytania 1 i pytania 2.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.

Ze wskazanego przepisu wynika, iż warunkami, które muszą być spełnione aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt podatkowy są:

* poniesienie wydatku przez podatnika,

* związek wydatku z przychodem / zabezpieczeniem źródła przychodu podatnika,

* brak wskazania wydatku w katalogu kosztów niepodatkowych zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.

Jak wskazano w stanie faktycznym, wydatki dotyczące utrzymania pomieszczeń / aktywów udostępnianych związkom zawodowym oraz wydatki na wynagrodzenia i narzuty wynagrodzenia pracowników zwolnionych z obowiązku świadczenia pracy (w związku z pełnieniem funkcji związkowej) są ponoszone przez Spółkę zgodnie z przepisami ustawy o p.d.o.p. i nie stanowią kosztów niepodatkowych wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. (te kwestie nie są przedmiotem wniosku o interpretację).

Stąd też, aby te wydatki mogły zostać uznane za koszty podatkowe istotne jest potwierdzenie, że pozostają one w związku z przychodem / zabezpieczeniem źródła przychody Spółki (co poniżej zostanie wykazane w odniesieniu do poszczególnych grup wydatków objętych wnioskiem o interpretację).

Dalszy ciąg uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z przepisami ustawy o związkach zawodowych, pracodawca jest zobowiązany udostępnić zakładowej organizacji związkowej pomieszczenia i urządzenia techniczne niezbędne do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy.

Przepisy te są respektowane przez Spółkę, co więcej szczegółowe zasady udostępniania i finansowania tych aktywów regulują odpowiednie przepisy prawa pracy obowiązujące w Spółce. Stąd też, po stronie Spółki występują wydatki dotyczące utrzymania pomieszczeń / aktywów udostępnianych na rzecz organizacji związkowych / pracowniczych funkcjonujących w Spółce.

Związek tych wydatków z działalnością gospodarczą Spółki wydaje się być oczywisty (stąd też tego typu wydatki powinny być traktowane jako pośrednie koszty podatkowe). Fakt, że Spółka umożliwia efektywne i swobodne funkcjonowanie organizacjom związkowym jest realizacją jej obowiązków jako pracodawcy. Umożliwienie funkcjonowania związkom zawodowym w ramach Spółki powoduje, że pracownicy mają swoją reprezentację i poczucie, że ich interesy są dobrze chronione / zabezpieczone. W efekcie więc pracownicy mają większą motywację do realizacji pracy na rzecz Spółki, co przekłada się na przychody podatkowe osiągane przez Spółkę.

Co więcej, utrzymywanie dobrych relacji ze związkami zawodowymi (które faktycznie jest warunkowane nieutrudnianiem ich funkcjonowania) jest jednym z elementów pozwalających Spółce prowadzić w sposób płynny działalność gospodarczą (ryzyko protestów pracowniczych jest minimalizowane przez co Spółka zabezpiecza możliwość generowania przychodów z działalności gospodarczej).

Dlatego też, w opinii Spółki, skoro wydatki ponoszone na utrzymanie pomieszczeń / aktywów udostępnianych organizacjom związkowym / pracowniczym funkcjonującym w Spółce jest jednym z elementów zabezpieczania przez Spółkę możliwości płynnego prowadzenia działalności gospodarczej (bez ryzyka protestów pracowniczych), to pozostają one w związku ze źródłem zabezpieczenia przychodów podatkowych Spółki (z całokształtem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę). Stąd też wydatki te mogą stanowić koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.

Dalszy ciąg uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2.

Co podkreślono w stanie faktycznym, w związku z prowadzoną działalnością Spółka zatrudnia kilka tysięcy pracowników, którzy dla zabezpieczenia swoich interesów pracowniczych zrzeszają się w związki zawodowe (współpraca Spółki oraz całej Grupy PKP ze związkami zawodowymi ma kilkudziesięcioletnią tradycję i historię). W tym kontekście więc, utrzymywanie relacji ze związkami zawodowymi jest niezwykle istotnym aspektem działalności.

Jak wskazano w stanie faktycznym, zgodnie z przepisami ustawy o związkach zawodowych, pracodawca zatrudniający pracowników będących członkami związków zawodowych działających u tego pracodawcy, jest zobowiązany zwolnić z obowiązku świadczenia pracy określoną liczbę pracowników, na określony czas pełnienia przez nich funkcji w zarządzie organizacji związkowej lub na czas wykonywania doraźnych czynności przez pracowników, wynikających z ich przynależności do związku zawodowego. Jednocześnie, w okresie zwolnienia z obowiązku świadczenia pracy w związku z pełnieniem funkcji w organizacji pracowniczej / związku zawodowym, pracownik ma zagwarantowane prawo do wynagrodzenia za pracę (w tym zakresie jednak, to zarząd danej organizacji pracowniczej / związku zawodowego podejmuje decyzję czy dany pracownik będzie z tego prawa korzystał).

Powyższe oznacza, że konieczność zwolnienia określonych pracowników Spółki (z obowiązku świadczenia pracy) do pełnienia funkcji związkowej oraz wypłaty im standardowego wynagrodzenia za czas zwolnienia z obowiązku świadczenia pracy wynika z przepisów prawa (ustawa o związkach zawodowych), co potwierdza, że wydatki ponoszone na wynagrodzenia tych pracowników są niejako realizacją obowiązków wynikających z przepisów prawa. Dlatego też, Spółka ponosząc te wydatki pozostaje w zgodzie z przepisami prawnymi, utrzymuje dobre relacje ze związkami zawodowymi, co pozwała jej na efektywne prowadzenie działalności gospodarczej (minimalizowanie ryzyka protestów pracowniczych bądź zarzutów naruszania prawa, motywowanie pracowników, dawanie poczucia odpowiedniego zabezpieczenia interesów pracowniczych). W rezultacie więc, wydatki te w sposób pośredni przekładają się na zabezpieczenie źródła przychodów podatkowych, a więc w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. mogą zostać uznane za koszty podatkowe.

Spółka podnosi, iż powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo zostało potwierdzone w:

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 13 sierpnia 2012 r., sygn. IPTPB3/423-189/12-4/KJ, w której wskazano, że:

" (...) wydatki na przypadającą na wnioskodawcę część wynagrodzenia za czas pełnienia przez pracownika zwolnionego ze świadczenia pracy z prawem do wynagrodzenia, w związku z faktem, iż to zwolnienie następuje na zasadach określonych w art. 31 ust. 1 i ust. 2 ustawy o związkach zawodowych, stanowią koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (...)",

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 8 maja 2012 r., sygn. IPTPB3/423-59/12-2/IR, w której podkreślono, że:

" (...) wydatki na część wynagrodzenia przypadającą na czas pełnienia przez pracowników funkcji w organizacjach związkowych wraz ze składkami należnymi na rzecz ZUS obliczanymi od tego wynagrodzenia mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w sytuacji, gdy ww. zwolnienie jest dokonane na podstawie i na zasadach wskazanych w art. 31 ust. 1 ustawy o związkach zawodowych i rozporządzenia wykonawczego do tej ustawy (...)",

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 30 sierpnia 2011 r., sygn. ILPB3/423-247/11-2/KS,

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 22 marca 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-1896/10/AP,

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 17 listopada 2010 r., sygn. IBPBI/2/423-1091/10/MO,

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 28 czerwca 2010 r., sygn. IBPBI/2/423-507/10/MO.

W świetle powyższego, Spółka stoi na stanowisku, że wydatki ponoszone przez Spółkę na wynagrodzenia (i narzuty na wynagrodzenia) pracowników Spółki zwolnionych z obowiązku świadczenia pracy w związku z pełnieniem funkcji w organizacji pracowniczej / związku zawodowym (zgodnie z przepisami ustawy o związkach zawodowych) mogą stanowić koszty podatkowe w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia przy tym koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Kosztami uzyskania przychodów będą zatem takie koszty, które spełniają łącznie następujące warunki:

* zostały poniesione przez podatnika,

* pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

* nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 23 maja 1991 r. o związkach zawodowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 854 z późn. zm.) związek zawodowy jest dobrowolną i samorządną organizacją ludzi pracy, powołaną do reprezentowania i obrony ich praw, interesów zawodowych i socjalnych. Związek zawodowy jest niezależny w swojej działalności statutowej od pracodawców, administracji państwowej i samorządu terytorialnego oraz od innych organizacji.

Związki zawodowe są odrębnym podmiotem niezależnym od pracodawcy. Działalność związku zawodowego finansowana jest m.in. ze składek członkowskich.

W świetle art. 14 ust. 1 i art. 15 ust. 1 ustawy o związkach zawodowych, podlega obowiązkowi rejestracji w Krajowym Rejestrze Sądowym. Związek zawodowy nabywając osobowość prawną z dniem zarejestrowania, stanowi odrębny podmiot podatku dochodowego od osób prawnych.

Ad. 1

Zgodnie z treścią art. 33 ust. 1 ustawy o związkach zawodowych, pracodawca jest obowiązany na warunkach określonych w umowie udostępnić zakładowej organizacji związkowej pomieszczenia i urządzenia techniczne niezbędne do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy.

Ze stanu faktycznego przedstawionego w treści wniosku wynika, że Wnioskodawca nieodpłatnie udostępnia określonym organizacjom pracowniczym / związkom zawodowym pomieszczenia i aktywa trwałe (np. meble czy kserokopiarkę) dla celów realizacji ich funkcji związkowych, a także ponosi dodatkowe wydatki związane z utrzymaniem tych pomieszczeń / aktywów (wydatki na energię elektryczną, media czy rozmowy telefoniczne). Obowiązek tego typu świadczeń według Wnioskodawcy, został nałożony na pracodawcę przez przepisy ustawy o związkach zawodowych.

Zauważyć jednakże należy, że ustawa o związkach zawodowych nie przewiduje, która ze stron, pracodawca, czy też organizacja związkowa, ponosić ma koszty związane ze wskazanymi wyżej świadczeniami.

Trudno znaleźć racjonalne uzasadnienie, w jaki sposób finansowanie działalności organizacji związkowej miałoby wpływać na przychody Spółki, bądź służyć zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła.

U podstaw uzasadnienia nie sposób wymienić, idąc za argumentacją użytą przez Wnioskodawcę w zakresie braku ewentualnych protestów, czy też szansą na zwiększenie przychodów.

Jak wskazuje sama Spółka w opisie stanu faktycznego: " (...) W związku z prowadzoną działalnością Spółka zatrudnia kilka tysięcy pracowników, którzy m.in. dla zabezpieczenia swoich interesów pracowniczych zrzeszają się w związkach zawodowych (współpraca Spółki oraz całej Grupy PKP ze związkami zawodowymi ma kilkudziesięcioletnią tradycję i historię)".

Ułożenie wzajemnych, dobrych relacji z organizacjami związkowymi, leży z pewnością w interesie Wnioskodawcy. Jednakże dobrowolne, nieodpłatne przyznanie świadczeń nie może stanowić podstawy do ich zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodów, a tym samym przerzucenia obciążeń z tego tytułu na Skarb Państwa.

Wymienione koszty, ponoszone przez Spółkę są ponoszone na rzecz funkcjonowania związków zawodowych, a więc nie służą działalności Spółki.

Oceniając ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki pod kątem ich celowości, należy wskazać, iż pomiędzy tymi wydatkami, a osiągnięciem przychodu nie zachodzi związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku wpływa na osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Związku tego nie sposób przypisać zarówno w ujęciu pośrednim, ani tym bardziej w ujęciu bezpośrednim. Poszukiwany związek przyczynowo-skutkowy nie występuje, gdyż wydatki te wprost dotyczą funkcjonowania związków zawodowych postrzeganych jako niezależne w swojej działalności statutowej od pracodawców. Fakt ten wprost wynika z regulacji art. 1 ust. 1 ustawy o związkach zawodowych, zgodnie z którym związek zawodowy jest dobrowolną i samorządną organizacją ludzi pracy, powołaną do reprezentowania i obrony ich praw, interesów zawodowych i socjalnych. Stanowi on zatem odrębny od pracodawcy podmiot, mający określony status prawny, strukturę, sposób finansowania oraz cele działania.

Wnioskodawca wykonuje dyspozycję zawartą w treści art. 33 ust. 1 ustawy o związkach zawodowych, czyni to w sposób nieodpłatny. Decyzja w zakresie nieodpłatnego udostępnienia na rzecz zakładowej organizacji związkowej pomieszczeń i aktywów, skutkuje uznaniem tych wydatków za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki te nie spełniają bowiem przesłanki określonej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na utrzymanie pomieszczeń/aktywów udostępnianych na rzecz organizacji pracowniczych/związków zawodowych działających w Spółce uznaje się za nieprawidłowe.

W tym miejscu, w opinii organu, warto zwrócić uwagę na orzecznictwo sądów administracyjnych odnoszące się do powyższej kwestii. Jako przykład może posłużyć wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1460/11, gdzie wskazano, m.in. (podkreślenia organu):

" (...) Spór w tej sprawie dotyczył właśnie tego, czy koszty poniesione w związku z udostępnieniem lokalu i urządzeń technicznych związkom zawodowym, działającym na terenie przedsiębiorstwa skarżącej mogą być uznane za mogące potencjalnie i obiektywnie przyczynić się do uzyskania przez nią przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Strona skarżąca wywodziła, że skoro działanie związków zawodowych w przedsiębiorstwie jest nieodłącznym skutkiem zatrudniania pracowników i jednocześnie pracodawca ma obowiązek ustawowy zapewnienia związkom zawodowym warunków do działania, to tym samym wydatki te służą uzyskaniu przychodów. Dobre stosunki ze związkami zawodowymi zapewniają prawidłowe działanie zakładu pracy, a tym samym również mają wpływ na wysokość przychodów z działalności gospodarczej. Organ interpretujący wyrażał natomiast pogląd, że poniesione koszty, związane z udostępnieniem związkom zawodowym lokali i urządzeń technicznych są kosztami związanymi z funkcjonowaniem związków zawodowych, a nie służą działalności Spółki. Ponadto z ustawy o związkach zawodowych nie sposób wywieść obowiązku pracodawcy udostępniania tych pomieszczeń związkom zawodowym nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy o związkach zawodowych pracodawca, na warunkach określonych w umowie, jest obowiązany udostępnić zakładowej organizacji związkowej pomieszczenia i urządzenia techniczne niezbędne do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy. Obowiązkiem pracodawcy, jaki można wyprowadzić z tego przepisu, jest zatem umożliwienie organizacji związkowej swobodnego działania na terenie zakładu pracy poprzez zapewnienie lokalu, dostępu do telefonu, materiałów biurowych czy środków transportu. Ustawa nie reguluje kwestii odpłatności za udostępnienie pomieszczeń czy urządzeń czy też zasad, na jakich lokal będzie udostępniony. Nie można więc uznać, że pracodawca ma w każdym wypadku udostępnić pomieszczenia i urządzenia nieodpłatnie. Zobowiązanie się przez skarżącą do nieodpłatnego udostępnienia pomieszczeń i urządzeń związkom zawodowym zmniejszało ich koszty działania, ale nie miało wpływu (także potencjalnego) na zwiększenie przychodów bądź zabezpieczenie czy zachowanie źródła przychodów pracodawcy. Nie można zapominać, że celem związków zawodowych jest reprezentowanie i obrona praw, interesów zawodowych i socjalnych pracowników (art. 1 ust. 1 ustawy o związkach zawodowych), a ich działanie jest niezależne od działania pracodawcy (art. 1 ust. 2 tej ustawy). Co do zasady interesy pracodawcy i pracowników, w imieniu których występować będzie związek zawodowy, nie są zbieżne. O ile pracodawca zmierza zwykle do zwiększania przychodów i zmniejszania kosztów ich uzyskania, w tym również kosztów pracy, o tyle związki zawodowe dążą zwykle do zwiększania wynagrodzeń za pracę, poprawy warunków pracy i socjalnych, co zwykle, w razie spełnienia żądań, skutkuje podniesieniem kosztów działalności pracodawcy. Wspieranie finansowe związków zawodowych nie przekłada się w związku z tym na zwiększenie przychodów pracodawcy, a co najwyżej, na poprawę warunków prowadzenia przez te związki działalności na terenie zakładu pracy.

Nie można także zapominać, że z art. 2 ust. 2 Konwencji Ogólnej Międzynarodowej Organizacji Pracy Nr 98 dotyczącej zasad prawa organizowania się i rokowań zbiorowych, przyjętej w Genewie dnia 1 lipca 1949 r. (Dz. U. z 1958 r. Nr 29, poz. 126 zał.) wyprowadzić można wniosek o zakazie wpływania na związki zawodowe przez ich finansowanie. Nieodpłatne udostępnienie im lokalu i urządzeń, należących do zakładu pracy, stanowić może niedopuszczalną ingerencję w ich działanie, zmierzającą do uzyskania kontroli nad ich działaniem (...)".

Ad. 2

Z opisu stanu faktycznego wynika także, iż Spółka respektując zasady wynikające z ustawy o związkach zawodowych zwalnia z obowiązku świadczenia pracy tych pracowników, którzy pełnią funkcje związkowe w organizacjach pracowniczych / związkach zawodowych. Jednocześnie (zgodnie z decyzją podjętą przez odpowiednie organy związków zawodowych działających w Spółce), pracownikom tym Spółka wypłaca wynagrodzenia za czas pełnienia funkcji związkowej, a także pokrywa dodatkowe koszty pracownicze / opłaca narzuty na wynagrodzenia (takie jak składka na ubezpieczenie społeczne).

Najpowszechniejszym kosztem występującym w zakładzie pracy są tzw. koszty pracownicze. Pojęcie to obejmuje przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie oraz inne świadczenia pieniężne ponoszone na rzecz pracownika. Należy jednak pamiętać, że nie każde świadczenie na rzecz pracownika, które stanowi dla niego przychód, może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pracodawcy. Pracodawca może bowiem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko te wydatki na rzecz pracowników, które pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, a jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego podnosi, iż wydatki na wynagrodzenia i narzuty na wynagrodzenia pracowników zwolnionych z obowiązku świadczenia pracy (w związku z pełnieniem funkcji związkowej) są wydatkami nieujętymi w katalogu kosztów niepodatkowych, zawartych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca podnosi przy tym, iż kwestia prawidłowego "poniesienia" wydatków oraz uwzględnienia ich w katalogu kosztów niepodatkowych nie jest przedmiotem wniosku o interpretację.

W związku z tym w niniejszej interpretacji nie dokonano oceny prawnej w tym zakresie.

Zgodnie z art. 80 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), wynagrodzenie przysługuje za pracę wykonywaną. Za czas niewykonywania pracy pracownik zachowuje prawo do wynagrodzenia tylko wówczas, gdy przepisy prawa pracy tak stanowią.

Aktem prawnym gwarantującym pracownikowi, zwolnionemu z obowiązku świadczenia pracy, otrzymanie wynagrodzenia od pracodawcy jest ustawa z dnia 23 maja 1991 r. o związkach zawodowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 854 z późn. zm.) oraz wydane na jej podstawie rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 11 czerwca 1996 r. w sprawie trybu udzielania urlopu bezpłatnego i zwolnień od pracy pracownikom pełniącym z wyboru funkcje w związkach zawodowych oraz zakresu uprawnień przysługujących pracownikom w czasie urlopu bezpłatnego i zwolnień od pracy (Dz. U. Nr 71, poz. 336).

Na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy o związkach zawodowych, pracownikowi powołanemu do pełnienia z wyboru funkcji związkowej poza zakładem pracy, jeżeli z wyboru wynika obowiązek wykonywania tej funkcji w charakterze pracownika, przysługuje - na wniosek organizacji związkowej - prawo do urlopu bezpłatnego.

Jak stanowi art. 25 ust. 2 ww. ustawy o związkach zawodowych, pracownik ma prawo do zwolnienia od pracy zawodowej z zachowaniem prawa do wynagrodzenia na czas niezbędny do wykonywania doraźnej czynności wynikającej z jego funkcji związkowej poza zakładem pracy, jeżeli czynność ta nie może być wykonana w czasie wolnym od pracy.

W myśl art. 31 ust. 1 i 2 ww. ustawy o związkach zawodowych, prawo do zwolnienia z obowiązku świadczenia pracy na okres kadencji w zarządzie zakładowej organizacji związkowej przysługuje:

W zależności od wniosku zarządu zakładowej organizacji związkowej zwolnienia od pracy, o których mowa w ust. 1, udzielane są z zachowaniem prawa do wynagrodzenia lub bezpłatnie. Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, tryb udzielania zwolnień od pracy oraz zakres uprawnień przysługujących pracownikowi w czasie tych zwolnień.

Na podstawie art. 31 ust. 3 ww. ustawy o związkach zawodowych, pracownik ma prawo do zwolnienia od pracy zawodowej z zachowaniem prawa do wynagrodzenia na czas niezbędny do wykonania doraźnej czynności wynikającej z jego funkcji związkowej, jeżeli czynność ta nie może być wykonana w czasie wolnym od pracy.

Zgodnie z art. 34¹ ust. 1 ustawy o związkach zawodowych, pracodawcy objęci działaniem międzyzakładowej organizacji związkowej ponoszą koszty, w tym koszty wynagrodzeń i składek na ubezpieczenia społeczne, związane z zatrudnianiem pracownika zwolnionego:

- odpowiednio do udziału liczby członków tej organizacji zatrudnionych u danego pracodawcy w łącznej liczbie członków tej organizacji zatrudnionych u wszystkich pracodawców objętych działaniem tej organizacji - w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy.

Wskazać należy, iż Rada Ministrów wydała ww. rozporządzenie w sprawie trybu udzielania urlopu bezpłatnego i zwolnień od pracy pracownikom pełniącym z wyboru funkcje w związkach zawodowych oraz zakresu uprawnień przysługujących pracownikom w czasie urlopu bezpłatnego i zwolnień od pracy.

Stosownie do § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, pracodawca jest obowiązany, na wniosek zarządu zakładowej organizacji związkowej, zwolnić pracownika z obowiązku świadczenia pracy na okres kadencji w zarządzie tej organizacji, jeżeli zakładowa organizacja związkowa wykaże we wniosku, że zachodzą okoliczności uzasadniające udzielenie zwolnienia, o których mowa w art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 23 maja 1991 r. o związkach zawodowych (...).

Wniosek zarządu zakładowej organizacji związkowej powinien zawierać:

(§ 4 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Natomiast w myśl § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia, wynagrodzenie od pracodawcy, przysługujące pracownikowi w okresie zwolnienia od pracy, ustala się według zasad obowiązujących przy obliczaniu ekwiwalentu pieniężnego za urlop wypoczynkowy. Przy obliczaniu tego wynagrodzenia dodatkowe wynagrodzenia za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia, trudnych, szczególnie uciążliwych, uciążliwych lub niebezpiecznych uwzględnia się, jeżeli w czasie zwolnienia od pracy nie ustaje dotychczasowe narażenie pracownika na oddziaływanie takich warunków.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż ustawa o związkach zawodowych nakłada na pracodawcę określone obowiązki, w tym m.in. zwolnienie pracownika z obowiązku świadczenia pracy. Wskazać należy, iż ustawa o związkach zawodowych dokładnie wskazuje kiedy i w jakim zakresie przysługuje prawo do zwolnienia z obowiązku świadczenia pracy. Wobec powyższego wydatki na wypłatę wynagrodzenia dla pracownika, który jest zwolniony z obowiązku świadczenia pracy, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów tylko wówczas, gdy ww. zwolnienie jest dokonane na podstawie i na zasadach wskazanych w wyżej cytowanej ustawie o związkach zawodowych i rozporządzenia wykonawczego do tej ustawy.

Reasumując należy stwierdzić, iż wydatki ponoszone przez Spółkę na wynagrodzenia (i narzuty na wynagrodzenia) pracowników Spółki zwolnionych z obowiązku świadczenia pracy w związku z pełnieniem funkcji w organizacji pracowniczej/związku zawodowym, będą stanowić koszty uzyskania przychodów w sytuacji gdy. ww. zwolnienie jest dokonane na podstawie i na zasadach określonych w ustawie o związkach zawodowych i rozporządzenia wykonawczego do tej ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie uznać zatem należy za prawidłowe.

Podsumowując, stanowisko Spółki w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na:

* utrzymanie pomieszczeń/aktywów udostępnianych na rzecz organizacji pracowniczych/związków zawodowych działających w Spółce - jest nieprawidłowe,

* wynagrodzenia (i narzuty na wynagrodzenia) pracowników Spółki zwolnionych z obowiązku świadczenia pracy w związku z pełnieniem funkcji w organizacji pracowniczej/związku zawodowym - jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego organ zauważa, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Interpretacje indywidualne organów podatkowych nie stanowią źródła prawa i co do zasady wiążą strony postępowania podatkowego w konkretnej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.