IPPB5/423-231/10-3/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2010 r. (data wpływu 19 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania kosztu uzyskania przychodów Spółki z tytułu odprowadzanych od nagród pracowniczych składek na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez płatnika składek, na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych - jest prawidłowe.

W dniu 19 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania kosztu uzyskania przychodów Spółki z tytułu odprowadzanych od nagród pracowniczych składek na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez płatnika składek, na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę. W celu nagradzania szczególnych osiągnięć zatrudnianych pracowników, Wnioskodawca rozważa wprowadzenie polityki motywacyjnej polegającej na przyznawaniu pieniężnych nagród najlepszym pracownikom w oparciu o przepisy art. 105 Kodeksu pracy. W myśl tego przepisu, pracownikom, którzy przez wzorowe wypełnianie swoich obowiązków, przejawianie inicjatywy w pracy i podnoszenie jej wydajności oraz jakości przyczyniają się szczególnie do wykonywania zadań zakładu, mogą być przyznawane nagrody i wyróżnienia.

W ramach rozważanej polityki motywacyjnej, nagrody pieniężne (dalej: "nagrody") byłyby przyznawane pracownikom za wyniki pracy w okresie zdefiniowanym przez Wnioskodawcę (np. kwartał, rok, itp.). Przy podejmowaniu decyzji o przyznaniu nagrody brane byłyby pod uwagę takie kryteria jak: sumienność, rzetelność, dotychczasowa nienaganna praca oraz szczególne zasługi dla Wnioskodawcy. Nagrody miałyby charakter uznaniowy, ponieważ ich przyznanie jest uzależnione od subiektywnej oceny wyników pracy danego pracownika dokonanej przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca zakłada, że przyznanie nagród będzie dokumentował każdorazowo dokumentem określającym w szczególności wysokość przyznanej kwoty pieniężnej oraz termin jej wypłaty. Dokument stwierdzający przyznanie nagrody będzie stanowić nieodwołalny akt przyznania pracownikowi nagrody w postaci konkretnie określonej kwoty pieniężnej wraz ze zdefiniowanym terminem jej wypłaty. Dokumenty te będą stanowić podstawę roszczenia pracownika wobec Wnioskodawcy o wypłatę przyznanej kwoty nagrody w terminie określonym w tym dokumencie.

Jednocześnie Wnioskodawca nie wyklucza, że od dnia przyznania nagrody do dnia wypłaty przyznanej kwoty pieniężnej na konto pracownika zgodnie z zapisami danego dokumentu stwierdzającego przyznanie nagrody może upłynąć termin do złożenia przez Wnioskodawcę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy, w którym dana nagroda została przyznana. W takim wypadku wypłata nagrody przyznanej w danym roku podatkowym byłaby realizowana w kolejnym roku podatkowym Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie Nr 2 w zakresie określenia momentu powstania kosztu uzyskania przychodów Spółki z tytułu odprowadzanych od nagród pracowniczych składek na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez płatnika składek, na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Wniosek odnośnie pytania Nr 1 w zakresie określenia momentu powstania kosztu uzyskania przychodów Spółki z tytułu nagród przyznanych wybranym pracownikom i pytania Nr 3 w zakresie obowiązku dokonania przez Wnioskodawcę korekty rocznego zeznania o wysokości dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy, w którym przyznał nagrodę pracownikowi zostanie rozpatrzony w odrębnych interpretacjach.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wydatki Wnioskodawcy na zapłatę naliczonych od przyznanych nagród składek ZUS, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który nagrody są należne, tj. w miesiącu, w którym podjęta została decyzja przez Wnioskodawcę o ich przyznaniu, pod warunkiem opłacenia tych składek w terminie wynikającym z przepisów ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowe składki płacone od przyznanych pracownikom nagród, tak samo, jak same nagrody, stanowią koszty uzyskania przychodu.

W odniesieniu do tych wydatków powstaje pytanie o moment zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy. Zgodnie z art. 15 ust. 4h u.p.d.o.p. składki, o których mowa powyżej, co do zasady, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który przyznane nagrody są należne, pod warunkiem, że składki zostaną opłacone w terminie wynikającym z przepisów ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie określenia momentu powstania kosztu uzyskania przychodów Spółki z tytułu odprowadzanych od nagród pracowniczych składek na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez płatnika składek, na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) - jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Należy zauważyć, iż kosztami podatkowymi są m.in. tzw. koszty pracownicze.

Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników.

Także wydatki pracodawcy na zapłatę do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek finansowanych przez płatnika, składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 11, poz. 74 z późn. zm.) w części finansowanej przez płatnika składek, stanowią koszty pracownicze.

Co istotne, nie każde świadczenie na rzecz pracownika, które stanowi dla niego przychód, może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pracodawcy. Pracodawca może bowiem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko te wydatki na rzecz pracowników, które pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, a jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy przy tym zaznaczyć, iż poniesione wydatki muszą być należycie udokumentowane.

Zgodnie z opisanym przez Wnioskodawcę zdarzeniem przyszłym, Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę. W celu nagradzania szczególnych osiągnięć zatrudnianych pracowników, Wnioskodawca rozważa wprowadzenie polityki motywacyjnej polegającej na przyznawaniu pieniężnych nagród najlepszym pracownikom w oparciu o przepisy art. 105 Kodeksu pracy. W myśl tego przepisu, pracownikom, którzy przez wzorowe wypełnianie swoich obowiązków, przejawianie inicjatywy w pracy i podnoszenie jej wydajności oraz jakości przyczyniają się szczególnie do wykonywania zadań zakładu, mogą być przyznawane nagrody i wyróżnienia.

W ramach rozważanej polityki motywacyjnej, nagrody pieniężne (dalej: "nagrody") byłyby przyznawane pracownikom za wyniki pracy w okresie zdefiniowanym przez Wnioskodawcę (np. kwartał, rok, itp.). Przy podejmowaniu decyzji o przyznaniu nagrody brane byłyby pod uwagę takie kryteria jak: sumienność, rzetelność, dotychczasowa nienaganna praca oraz szczególne zasługi dla Wnioskodawcy. Nagrody miałyby charakter uznaniowy, ponieważ ich przyznanie jest uzależnione od subiektywnej oceny wyników pracy danego pracownika dokonanej przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca zakłada, że przyznanie nagród będzie dokumentował każdorazowo dokumentem określającym w szczególności wysokość przyznanej kwoty pieniężnej oraz termin jej wypłaty. Dokument stwierdzający przyznanie nagrody będzie stanowić nieodwołalny akt przyznania pracownikowi nagrody w postaci konkretnie określonej kwoty pieniężnej wraz ze zdefiniowanym terminem jej wypłaty. Dokumenty te będą stanowić podstawę roszczenia pracownika wobec Wnioskodawcy o wypłatę przyznanej kwoty nagrody w terminie określonym w tym dokumencie.

Jednocześnie Wnioskodawca nie wyklucza, że od dnia przyznania nagrody do dnia wypłaty przyznanej kwoty pieniężnej na konto pracownika zgodnie z zapisami danego dokumentu stwierdzającego przyznanie nagrody może upłynąć termin do złożenia przez Wnioskodawcę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy, w którym dana nagroda została przyznana. W takim wypadku wypłata nagrody przyznanej w danym roku podatkowym byłaby realizowana w kolejnym roku podatkowym Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 15 ust. 4h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 11, poz. 74 z późn. zm.), w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

Wskazać przy tym należy, że stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie społeczne oraz na Fundusz Pracy i na inne fundusze celowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw - od nagród i premii, wypłacanych w gotówce lub w papierach wartościowych z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym,

Co istotne, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40 oraz art. 15 ust. 4h, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Należy wskazać, iż zgodnie z art. 16 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepis ust. 1 pkt 57a stosuje się odpowiednio, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 40 oraz art. 15 ust. 4h, do składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

W oparciu o opisane we wniosku zdarzenia przyszłe i przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że odprowadzane od nagród pracowniczych składki na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez płatnika składek, na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, za który świadczenia te będą należne - pod warunkiem jednak, że składki zostaną opłacone w terminie wynikającym z przepisów ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 z późn. zm.).

Podkreślić przy tym należy, że nieopłacone składki nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów.

W oparciu o powyższe tut. Organ stwierdza, że wydatki Wnioskodawcy, związane z przyznanymi pracownikom nagrodami, na zapłatę składek na ubezpieczenia społeczne finansowanych przez płatnika składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w części finansowanej przez płatnika będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, tj. w miesiącu, w którym podjęta została decyzja o ich przyznaniu, pod warunkiem opłacenia składek w terminie wynikającym z przepisów ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia momentu powstania kosztu uzyskania przychodów Spółki z tytułu odprowadzanych od nagród pracowniczych składek na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez płatnika składek, na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie na uwagę zasługuje okoliczność, iż pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia poszczególnych wydatków Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.).

Dokonując interpretacji indywidualnej organ podatkowy działający z upoważnienia Ministra Finansów przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji). Organ nie rozstrzyga o zindywidualizowanych obowiązkach podatkowych strony, gdyż może to nastąpić w ramach przeprowadzonego postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.