IPPB5/423-216/10-4/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2010 r. (data wpływu 14 kwietnia 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 maja 2010 r. (data wpływu 21 maja 2010 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 13 maja 2010 r. (data nadania 13 maja 2010 r., data odbioru 18 maja 2010 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu rozpoznania kosztów (marketingowo - promocyjnych) uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 14 kwietnia 2010 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu rozpoznania kosztów (marketingowo - promocyjnych) uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka") jest spółką produkcyjno-handlową z branży papierów higienicznych, zajmującą się m.in. sprzedażą papierów higienicznych (papiery toaletowe, ręczniki kuchenne, chusteczki higieniczne i in.) do dużych sieci handlowych W związku z kooperacją z sieciami handlowymi, Spółka zawiera z tymi podmiotami umowy handlowe, regulujące zasady wzajemnej współpracy w zakresie odsprzedaży przez kontrahentów towarów nabywanych lub produkowanych przez Spółkę.

W ramach ww. umów handlowych, kontrahenci Spółki tj. sieci handlowe, mogą obciążać Spółkę jednorazowymi opłatami z tytułu wprowadzenia danego produktu Spółki do sieci handlowej bądź z tytułu wprowadzenia danego produktu do większej ilości sklepów danej sieci. Wydatki te określane są przez kontrahentów jako "opłaty z tytułu usług marketingowych".

Wysokość tych opłat jest każdorazowo negocjowana pomiędzy Spółką a danym kontrahentem w zależności od ilości produktów wprowadzanych do danej sieci handlowej (lub danego sklepu sieci) i ilości sklepów w której produkty te będą sprzedawane, niemniej sama konieczność poniesienia takich wydatków, zgodnie z praktyką rynkową w tym sektorze, nie podlega negocjacji. Spółka ponosi zatem wskazane koszty marketingowe wyłącznie w celu uzyskania długoterminowej możliwości sprzedaży danego produktu do danego kontrahenta (w odróżnieniu od innych usług o charakterze marketingowym czy reklamowym podejmowanych przez sieci handlowe mających na celu zwiększenie bieżącej sprzedaży produktów np. poprzez podejmowane akcje promocyjne). W ten sposób Spółka nabywa możliwość sprzedaży produktu, co w oznaczeniu fachowym nazywane jest "jednostką półki sklepowej" (skrót międzynarodowy "SKU"). Wnioskodawca dodał, że ponoszenie tego typu kosztów marketingowych jest charakterystyczne dla większości dużych sieci handlowych w Polsce i na świecie. Spółka zatem, bez ponoszenia opisanych kosztów celem skorzystania ze "SKU" nie miałaby możliwości współpracy z sieciami i uczestniczenia w tym rynku ze swoimi produktami. W związku z ponoszonymi przez Spółkę opisanymi wyżej wydatkami marketingowymi, otrzymuje ona od kontrahentów faktury VAT; faktury wystawiane są najczęściej z minimalnym opisem, np. "usługa marketingowa", "obsługa sieci - promocja, "sieci - usługa marketingowa - budżet otwarcia", "sieci - usługi marketingowe.

Spółka nie jest w stanie określić długości okresu, którego dotyczą opłaty naliczane przez sieci handlowe. Dzieje się tak dlatego, że faktury wystawiane przez sieci handlowe w celu dokumentacji przedmiotowych opłat posiadają wyłącznie minimalny opis usługi, a co najistotniejsze nie wskazują okresu, za który opłaty są pobierane. Brak jest też innych informacji przedstawianych przez sieci (raporty, korespondencja między kontrahentami, itp.), na podstawie których Spółka mogłaby przyporządkować dane opłaty do określonego okresu. W większości przypadków opisy faktur nie wskazują również, którego produktu dana opłata dotyczy. W konsekwencji, tym bardziej utrudniona to identyfikację potencjalnego okresu, którego opłata może dotyczyć.

Konkludując, brak jest podstaw faktycznych, na podstawie których Spółka mogłaby jednoznacznie i w sposób pewny określić, za jaki okres dana opłata jest naliczana. Nie jest zatem również możliwe stwierdzenie, że przedmiotowe opłaty dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy.

Jak wskazano wcześniej, Spółka nie potrafi określić - racjonalnego i sprawdzalnego - okresu, za który opłaty te dotyczą. Wynika to zarówno z braku szczegółowych opisów na fakturach dotyczących tychże opłat wystawianych przez sieci, jak i trudności z określeniem przez Spółkę tzw. cyklu żywotności produktów higienicznych (tekst jedn. czasu w jakim dany produkt pozostaje w obrocie w sieci handlowej), co ewentualnie pozwoliłoby na oszacowanie przedmiotowego okresu.

Obecnie, Spółka dla potrzeb bilansowych zalicza przedmiotowe opłaty do rozliczeń międzyokresowych kosztów (RMK).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszty marketingowe ponoszone przez Spółkę w związku z nabywaniem przez nią możliwości sprzedaży produktów w dużych sieciach handlowych poprzez wprowadzenie nowego produktu w danej sieci lub zwiększenie ilości sklepów w których dany produkt jest sprzedawany przez danego kontrahenta (tekst jedn. opisany w stanie faktycznym proces korzystania z "SKU"), powinny być rozliczane przez Spółkę zgodnie z zasadą wskazaną w zdaniu pierwszym art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., tj. w dacie ich poniesienia, czy też zgodnie z zasadą wskazaną w zdaniu drugim tego artykułu, tj. w sytuacji gdy koszty niebezpośrednio związane z przychodami dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią one koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu jakiego dotyczą.

Zdaniem Wnioskodawcy ujęcie dla celów podatkowych opisanych powyżej kosztów ponoszonych na rzecz dużych sieci handlowych powinno następować zgodnie z dyspozycją zdania pierwszego art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., tj. w dacie poniesienia tych kosztów.

Jak zostało to bowiem przedstawione w opisie stanu faktycznego, fakturowane przez kontrahentów Spółki koszty marketingowe odnoszą się przede wszystkim do obciążenia Spółki z tytułu wprowadzenia nowych produktów lub zwiększenia ilości sklepów, w których będą sprzedawane produkty Spółki. Po stronie kontrahentów Spółki mamy zatem do czynienia ze świadczeniami wykonywanymi jednorazowo (wprowadzenie produktu do sieci lub do danego sklepu, pomimo faktu, że nazwa "koszt marketingowy" sugerowałaby wykonanie czynności ciągłej, za którą płatności rozłożone zostałyby w czasie. Po stronie Spółki natomiast, koszt z tego tytułu powiązany jest z nie dającym się jednoznacznie przypisać strumieniem przychodu, następującym w kolejnych okresach funkcjonowania Spółki. W konsekwencji koszt marketingowy należy uznać za jednorazowo poniesiony przez usługodawcę (sieci handlowe). Po stronie usługobiorcy (Spółki) natomiast, jest to wydatek niebezpośrednio powiązany z przychodem, odpowiadający ogólnemu pojęciu "kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami", które to pojęcie występuje w zdaniu pierwszym art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p.

W kontekście powyższego Spółka wskazała na zdanie wyrażone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji z dnia 28 listopada 2007 r., znak 1401/PP-I/4210-3/07/Ich, w której Organ podatkowy uznając, że kosztów ponoszonych na stroje służbowe używane dłużej niż rok nie powinno się rozliczać w czasie, w uzasadnieniu podał: " (...) Ustawodawca w omawianym przepisie nie zdefiniował pojęcia koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami. Jednak znaczenie tych pojęć można ustalić posługując się ich językowym znaczeniem. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są wszelkie koszty niebędące kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem, takie jak np. koszty obsługi prawnej, windykacji, usług marketingowych, ubezpieczenia, badania sprawozdań finansowych, promocji itp. (...)."

Spółka wskazała, iż dalej, co do rozliczania kosztów pośrednich, ww. Organ podatkowy wyjaśnił, iż reguła rozliczania kosztów w czasie "ma zastosowanie jedynie do wydatków dotyczących usług (świadczeń) wykonywanych w kilku okresach i gdy nie można ustalić, w jakiej części wydatki dotyczą danego roku. Nie dotyczy zaś ona wydatków związanych ze świadczeniami wykonanymi jednorazowo, lecz wykorzystywanymi albo odnoszącymi skutek przez dłuższy czas, które powinny być rozliczane jako koszt uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia (...).

Bazując na powyższym, rozliczenie kosztów w czasie ma miejsce jedynie wówczas, gdy istnieją takie tytuły świadczeń, które nie są jeszcze wykonywane. ale będą wykonywane sukcesywnie przez okres dłuższy niż rok podatkowy (przykładowo typowym świadczeniem tego rodzaju jest czynsz najmu płatny z góry za okres dłuższy niż 1 rok; w takiej sytuacji świadczenie nie jest jednorazowe, gdyż usługa najmu będzie wykonywana stale przez dokładnie określony w umowie czas). W przypadku jednakże gdy dane świadczenie wykonywane jest jednorazowo i sukcesywnie (np. co miesiąc czy kwartalnie), ale z tą różnicą, że znana jest kwota świadczenia dotycząca danego roku, koszty takiego świadczenia są kosztem uzyskania przychodów z chwilą ich poniesienia. W odniesieniu do świadczeń dokonywanych przez sieci handlowe, z tytułu których Spółka ponosi koszty związane z nabyciem "SKU", wydaje się że odzwierciedlają one cechy świadczeń dokonywanych jednorazowo (np. promocja danego produktu przez wprowadzenie go do sprzedaży w danym sklepie) i sukcesywnie (np. kolejne pozycje kosztowe naliczane są wraz z wprowadzeniem produktów do kolejnych sklepów danej sieci).

Co więcej, w przypadku Spółki przyjęcie odmiennej niż powyższa zasady podatkowej, tj. zastosowanie dyspozycji zdania drugiego art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., jest w praktyce wyjątkowo trudne z uwagi na brak możliwości wskazania wiarygodnego i sprawdzalnego okresu rozliczenia przedmiotowych kosztów w czasie. Spółka wyjaśniła, że w pierwszych latach współpracy Spółki z sieciami handlowymi, tj. w 2006 r. i 2007 r., Spółka przyjęła dla celów podatkowego zasadę rozliczania kosztów w czasie, a za okres rozliczania przyjęła okres 2-letni. Okres ten ustalony został na bazie szacunku Spółki, co do długości tzw. cyklu żywotności produktów z branży papierów higienicznych, który z zasady powinien odzwierciedlać czas, w jakim dany produkt pozostaje w obrocie w danej sieci handlowej. Niemniej, uzyskawszy odpowiednie doświadczenie rynko we zarówno w branży papierów higienicznych jak i autentyczne doświadczenie odnośnie współpracy z takimi kontrahentami jak duże sieci handlowe, Spółka uznała, iż pierwotnie przyjęty przez nią okres dwóch lat nie może znaleźć zastosowania do całości analizowanych kosztów marketingowych. Spółka bowiem, analizując tę kwestię obecnie, z punktu widzenia podmiotu posiadającego już odpowiednie doświadczenie w tym zakresie, doszła do wniosku, że świadczenia sieci handlowych mogą przynosić przychody w różnych okresach, np. 1 roku jak i potencjalnie 7 lat. Okresy te nie są możliwe do przewidzenia w momencie poniesienia kosztu, przez co w praktyce, w spojrzeniu na poszczególny koszt powstać może rozbieżność między okresem pierwotnie przyjętym dla rozliczenia tego kosztu a okresem, za który dany kontrakt faktycznie przyniesie przychód. Spółka, oprócz "uśrednionych" szacunków własnych nie jest w stanie dostarczyć informacji bądź formalnej dokumentacji potwierdzającej jednoznacznie w jakim okresie działania sieci handlowych generujące koszty marketingowe wpłyną efektywnie na sprzedaż towarów, a w konsekwencji, w jakim okresie dochodzi do zwiększenia z tego tytułu przychodów Spółki.

Mając powyższe na uwadze, Spółka nie jest w stanie określić i przyjąć racjonalnego i sprawdzalnego okresu rozliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., wspólnego dla wszystkich kosztów marketingowych. W konsekwencji nie jest możliwe w analizowanej sytuacji ujęcie dla celów podatkowych przedmiotowych kosztów zgodnie z dyspozycją zdania drugiego art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., z uwagi na fakt, iż nawet w sytuacji gdy koszty te dotyczyłyby okresu przekraczającego rok podatkowy i nie byłoby możliwe ustalić, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, brak jest możliwości rozliczenia ich w czasie proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczą, gdyż nie jest możliwe ustalenie jednego, właściwego dla każdej pozycji kosztowej, racjonalnego i sprawdzalnego okresu rozliczenia.

Podsumowując całość rozważań, w ocenie Spółki uzasadnione jest przyjęcie, iż z uwagi na charakter analizowanych kosztów marketingowych jak i celowość ich poniesienia, a także z uwagi na brak możliwości przyjęcia racjonalnie uzasadnionego okresu dla rozliczenia tych kosztów w czasie, wydatki te powinny być ujęte w kosztach uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tj. zgodnie z regułą wskazaną w zdaniu pierwszym art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Kwalifikacja prawnopodatkowa kosztów uzyskania przychodów wymaga zawsze indywidualnej analizy, uwzględniającej charakter prowadzonej przez danego wnioskodawcę działalności. Szczególnego znaczenia twierdzenie to nabiera w przypadku instytucji interpretacji indywidualnej, w odniesieniu do której wykładnia literalna i systemowa przepisów art. 14b § 3 oraz 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) jednoznacznie wskazuje, iż organ praktycznie związany jest opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę (nie weryfikuje ustaleń faktycznych, nie przeprowadza postępowania dowodowego).

Zgodnie z opisem przedstawionym (we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) Wnioskodawca nawiązuje stosunki umowne z kontrahentami zobowiązujące Spółkę do wypłaty danego wynagrodzenia z tytułu "opłat z tytułu wprowadzenia danego produktu Spółki do sieci handlowej" oraz "opłat z tytułu wprowadzenia danego produktu do większej ilości sklepów danej sieci".

W przedmiotowej sprawie, wydatki Spółki na rzecz jej kontrahentów w ramach działań marketingowych (za takie zdaniem tut. Organu podatkowego należy uznać przedmiotowe opłaty) będzie można co do zasady zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). Zgodnie bowiem z powołanym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego wynagrodzenie z tytułu przedmiotowych opłat wypłacane jest w celu uzyskania długoterminowej możliwości sprzedaży danego produktu do danego kontrahenta, a więc w celu pozyskania konkretnego kanału dystrybucji.

W tym stanie rzeczy, w świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, wypłacane przez Spółkę wynagrodzenia należy uznać za instrument marketingowy, spełniający co do zasady ustawowe przesłanki zaliczenia wydatków z tego tytułu do kosztów uzyskania przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wyróżnia dwie kategorie kosztów, a mianowicie:

* koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,

* koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (kategoria nie jest tożsama z pojęciem kosztów pośrednich określonych w ustawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, której tekst jednolity opubl. w Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, z późn. zm.).

Do pierwszej kategorii kosztów należy zaliczyć koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie konkretnego przychodu, druga zaś kategoria obejmuje wszelkie inne koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

Stwierdzić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztów "bezpośrednio związanych z przychodami" oraz kosztów "innych niż bezpośrednio związanych z przychodami" - brak takiej definicji legalnej wytłumaczyć należy nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie ten sam koszt może w danych warunkach pozostawać w bezpośrednim, zaś w innych jedynie w "pośrednim" związku z przychodem. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana in concreto z uwzględnieniem indywidualnych cech działalności podatnika, w ramach której wydatki te są ponoszone.

W ocenie tut. Organu podatkowego koszty bezpośrednio związane z przychodami są to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Należą do nich koszty określonego rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika także koszty związane z konkretnymi transakcjami składającymi się na tą działalność.

Na koszty bezpośrednio związane z przychodem składają się wszystkie koszty, zarówno bezpośrednie jak i pośrednie, czyli koszty, które w sposób bezpośredni wpłynęły na przychód. W różnych jednostkach koszty te będą inne, w zależności od specyfiki firmy. Przykładowo w jednostkach handlowych będzie to wartość sprzedanych towarów, odnoszona z chwilą sprzedaży na koszt sprzedanych towarów, a także koszt przeprowadzenia danej transakcji (np. prowizje od sprzedaży). W jednostkach produkcyjnych, czy usługowych będą to m.in. koszty wytworzenia produktu (usługi), które też stają się kosztem dopiero z chwilą sprzedaży (do tego czasu podobnie jak towary w handlu figurują jako zapas), na które składają się koszty bezpośrednie i koszty pośrednie (co wynika też z art. 28 ustawy o rachunkowości).

Natomiast do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami należy zaliczyć wszelkie inne koszty dotyczące funkcjonowania jednostki. Będą to m.in. koszty obsługi prawnej, doradztwa, badania sprawozdań finansowych, ubezpieczenia majątku, zakup prasy, koszty szkoleń pracowników, koszty obsługi bankowej, koszty marketingowe, reklamy i promocji, itp.

Podkreślenia wymaga, iż zgodnie ze stanowiskiem doktryny wydatki na działalność marketingową (w tym działania promujące zarówno konkretne produkty, jak i ich marki oraz marki firm, a także badanie rynku) należy zaliczyć do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami z uwagi na brak możliwości prostego zidentyfikowania wpływu tych wydatków na wielkość osiągniętych przychodów.

Wprowadzenie danego produktu do danej sieci handlowej lub do określonych sklepów może mieć wpływ na wzrost bieżących przychodów, ale rzeczywisty poziom zakupów zrealizowany przez danego odbiorcę w danym okresie będzie uwarunkowany wieloma innymi czynnikami (tekst jedn. polityka cenowa podmiotów konkurencyjnych, w przypadku zakupów przeznaczonych do dalszej odprzedaży - poziom sprzedaży dla klientów końcowych przez danego odbiorcę...).

Nadto, takie instrumenty jak przedmiotowe "opłaty" są elementem długookresowej strategii marketingowej i służą zachowaniu oraz zabezpieczeniu źródła przychodu.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego brak jest przy tym możliwości ustalenia:

* długości okresu, którego dotyczą "opłaty" naliczane przez sieci handlowe,

* długości okresu za jaki dana "opłata" jest naliczana,

* czy okres którego dotyczą "opłaty" naliczane przez sieci handlowe przekracza rok podatkowy.

Biorąc pod uwagę powyższe, oraz z uwagi na okoliczność, iż w opisanym w przedmiotowym wniosku przypadku, zdaniem tut. Organu podatkowego, brak jest możliwości jednoznacznego stwierdzenia, iż przedmiotowe "opłaty" w przeważającej mierze znajdują odzwierciedlenie w przychodach danego roku podatkowego, należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wydatki z tytułu przedmiotowych "opłat" należy zaliczyć do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, za prawidłowe.

W konsekwencji zastosowanie będą miały w tym przypadku przepisy art. 15 ust. 4d oraz ust. 4e powołanej ustawy.

Stosownie bowiem do treści art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Przy czym, zgodnie z art. 15 ust. 4e ww. ustawy za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zatem wydatki z tytułu przedmiotowych "opłat", zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy ująć w koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, a więc w momencie ujęcia dowodu księgowego w księgach rachunkowych na określony dzień.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przedmiotowe wydatki powinny być ujęte w kosztach uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tj. zgodnie z regułą wskazaną w zdaniu pierwszym art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie na uwagę zasługuje okoliczność, iż pełna weryfikacja prawidłowości dokonanej przez podatnika kwalifikacji wypłacanych kontrahentom wynagrodzeń dla celów podatkowych może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). W postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego Organ podatkowy nie dokonuje żadnych ustaleń faktycznych, nie dysponuje także narzędziami przewidzianymi w art. 199a Ordynacji podatkowej.

Podany we wniosku stan faktyczny stanowi bowiem jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym, wraz z zadanym pytaniem, wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne.

Z drugiej strony Organ podatkowy w trybie określonym w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie posiada uprawnień do interpretacji innych przepisów, niż przepisy prawa podatkowego.

Stąd Organ podatkowy pominął w przedmiotowym postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej np.:

* analizę przedmiotowych opłat pod kątem dopuszczalności ich pobierania w świetle zapisów ustawy z dnia 16 kwietnia 1993 r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 153, poz. 1503 z późn. zm.) i ewentualnych skutków wynikających z treści art. 16 ust. 1 pkt 66 u.p.d.o.p., czy też

* kwestię prawidłowości dokumentowania przedmiotowych wydatków.

W całości opierając rozstrzygnięcie o przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny Organ podatkowy przedstawia swój pogląd w zakresie wykładni analizowanych przepisów nie rozstrzygając przy tym o zindywidualizowanych obowiązkach podatkowych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.