IPPB5/423-201/09-2/PS - Możliwość odliczenia pobranego zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu dywidendy poprzez pomniejszenie bieżących zaliczek wpłacanych w formie uproszczonej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2009 r. (data wpływu 20 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości odliczenia przez Stronę pobranego przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu dywidendy poprzez pomniejszenie w trakcie 2009 r. bieżących zaliczek na podatek dochodowy, wpłacanych w uproszczonej formie - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości odliczenia przez Stronę pobranego przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu dywidendy poprzez pomniejszenie w trakcie 2009 r. bieżących zaliczek na podatek dochodowy, wpłacanych w uproszczonej formie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W 2007 r. państwowe przedsiębiorstwo, zwane w dalszej części wniosku "P" lub "Przedsiębiorstwem", otrzymało dywidendę w kwocie brutto, gdyż płatnik zastosował nieprzysługujące w stosunku do Przedsiębiorstwa zwolnienie. W 2008 r. płatnik dokonał korekty rozliczenia i pobrał od naszego Przedsiębiorstwa kwotę niesłusznie wypłaconą w poprzednim roku i odprowadził ją do organu podatkowego. Na potwierdzenie tego faktu P. otrzymała od płatnika korektę deklaracji CIT-7 za 2007 r., w której uwzględniony został pobrany w 2008 r. podatek od przedmiotowej dywidendy. Przedsiębiorstwo nie dokonało do tej pory odliczenia pobranego podatku od dywidendy wypłaconej w 2007 r. W rozliczeniu rocznym (CIT-8) za 2008 r. nie było możliwe dokonanie takiego odliczenia, gdyż Przedsiębiorstwo osiągnęło za ten rok stratę podatkową. Może również zdarzyć się sytuacja, że w rozliczeniu za 2009 r., za który P. ewentualnie mogłaby dokonać odliczenia zryczałtowanego podatku z tytułu wypłaconej dywidendy, Przedsiębiorstwo osiągnie stratę podatkową, w związku z tym nadal nie będzie istniała możliwość dokonania odliczenia pobranego w 2008 r. podatku dochodowego z tytułu wypłaty dywidendy dokonanej w 2007 r. Ponadto w związku z Ustawą z dnia 5 września 2008 r. o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa "P", w drugiej połowie 2009 r. Przedsiębiorstwo zmieni formę prawną i przekształci się w spółkę akcyjną. Należy zaznaczyć, że zarówno w 2009 r. jak i w latach ubiegłych, nasze Przedsiębiorstwo wpłaca zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych w uproszczonej formie, zgodnie z art. 25 ust. 6 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, zwanej dalej "ustawą o CIT".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy P. może odliczyć pobrany przez płatnika w 2008 r. zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu dywidendy wypłaconej w 2007 r., dokonując pomniejszenia w trakcie 2009 r. bieżących zaliczek na podatek dochodowy, wpłacanych w uproszczonej formie.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu przedmiotowej dywidendy został uzyskany przed 1 stycznia 2008 r., a podatek z tego tytułu został pobrany po dokonaniu korekty przez płatnika, w związku z brakiem możliwości zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 22 ustawy o CIT. Mimo że obecne brzmienie przepisów ustawy o CIT nie daje prawa do dokonania odliczenia podatku dochodowego pobranego z tytułu wypłaty dywidendy, to takie prawo przysługuje Przedsiębiorstwu na podstawie art. 23 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. Umożliwiają to przepisy przejściowe - art. 7 ust. 2 Ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1589, zwana dalej "ustawą o zmianie ustawy o CIT". Zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 2 tej ustawy "podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy, o której mowa w art. 1, którzy przed dniem 1 stycznia 2008 r. uzyskali dochody (przychody) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lecz nie nabyli prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy, o której mowa w art. 1, dokonują odliczenia podatku pobranego od tych dochodów w zakresie i na zasadach określonych w art. 23 ustawy, o której mowa w art. 1, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.". Natomiast art. 23 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., stanowi, że "kwotę podatku uiszczonego od otrzymanych dywidend i innych przychodów z tytułu udziałów W zyskach osób prawnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej odlicza się od kwoty podatku obliczonego zgodnie z art. 19. W razie braku możliwości odliczenia, o którym mowa w ust. 1, kwotę podatku, zgodnie z zasadami określonymi w tym przepisie, odlicza się w następnych latach podatkowych". Z powyższego wynika, że warunkiem dokonania odliczenia podatku dochodowego z tytułu wypłaconej w 2007 r. dywidendy jest pobranie (opłacenie) przez płatnika tego podatku. Jak wspomniano w stanie faktycznym, podatek z tytułu powyższej wypłaty został pobrany i zapłacony przez płatnika w 2008 r. i tym samym zostały spełnione wszystkie warunki do dokonania takiego odliczenia. Z uwagi na brak dochodu do opodatkowania za 2008 r., nie było możliwości dokonania odliczenia przedmiotowego podatku w zeznaniu rocznym za ubiegły rok. Jeżeli w bieżącym roku również wystąpiłaby strata podatkowa, Przedsiębiorstwo nie będzie miało możliwości dokonania rozliczenia pobranego podatku w zeznaniu rocznym za 2009 r. Ponadto z uwagi na fakt, że w drugiej połowie 2009 r. P. zmieni formę prawną i stanie się spółką akcyjną możliwość odliczenia pobranego podatku z tytułu przedmiotowej dywidendy może zostać utracona. W związku z powyższym, jedyną możliwością dokonania przedmiotowego odliczenia jest pomniejszenie przypadających do zapłaty w 2009 r. bieżących zaliczek na podatek dochodowy wpłacanych w formie uproszczonej. Zgodnie z art. 25 ust. 6 ustawy o CIT "podatnicy mogą wpłacać zaliczki miesięczne w danym roku podatkowym w uproszczonej formie w wysokości 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust 1, złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy. Jeżeli w tym zeznaniu podatnicy nie wykazali podatku należnego, mogą wpłacać zaliczki miesięczne w wysokości 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata. Jeżeli również w tym roku podatnicy nie wykazali podatku należnego, nie są możliwe wpłaty zaliczek w uproszczonej formie".

Zdaniem, Wnioskodawcy ani przepisy dotyczące poboru podatku, ani przepis dotyczący odliczenia pobranego podatku dochodowego z tytułu otrzymanej dywidendy (art. 23 ustawy o CIT w brzmieniu obwiązującym do 31 grudnia 2006 r.) nie zakazują prawa do dokonywania jakichkolwiek odliczeń od miesięcznych zaliczek, na podatek dochodowy od osób prawnych wpłacanych w formie uproszczonej. W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że może dokonać odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłaconej w 2007 r. dywidendy dokonując pomniejszenia wpłacanych w 2009 r. zaliczek na podatek dochodowy obliczonych metodą uproszczoną. P. bowiem ponosi ciężar podwójnego podatku, aż do czasu fizycznego "skonsumowania" zryczałtowanego podatku dochodowego pobranego z tytułu dywidendy wypłaconej w 2007 r., czyli do czasu jego odliczenia. W przypadku niemożności dokonania odliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłaconej w 2007 r. dywidendy od zaliczek miesięcznych (uproszczonych) i osiągnięciu w 2008 r. oraz ewentualnie w 2009 r. straty podatkowej, Przedsiębiorstwo może ponieść nieodwracalnie ten ciężar, mimo że przepisy art. 7 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o CIT i art. 23 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. umożliwiają dokonanie odliczenia zryczałtowanego podatku z tytułu, wypłaconej dywidendy. Odmienne stanowisko byłoby sprzeczne z konstytucyjną zasadą sprawiedliwości społecznej i równości oraz zasadą ochrony praw słusznie nabytych. Samo nie pobranie w terminie podatku od dywidendy przez płatnika nie może bowiem skutkować pozbawieniem podatnika prawa do dokonania odliczenia. Zgodnie z opisanym stanem faktycznym P. może nie mieć innej możliwości dokonania odliczenia pobranego zryczałtowanego podatku niż obniżenie uproszczonych zaliczek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) podatnicy z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a oraz art. 21 i 22 są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Natomiast stosownie do art. 25 ust. 6 powołanej wyżej ustawy podatnicy mogą wpłacać zaliczki miesięczne w danym roku podatkowym w uproszczonej formie w wysokości 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy. Jeżeli w tym zeznaniu podatnicy nie wykazali podatku należnego, mogą wpłacać zaliczki miesięczne w wysokości 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata. Jeżeli również w tym roku podatnicy nie wykazali podatku należnego, nie są możliwe wpłaty zaliczek w uproszczonej formie. W świetle art. 25 ust. 7 powołanej wyżej ustawy podatnicy, którzy wybrali uproszczoną formę wpłacania zaliczek są obowiązani:

Stosownie do art. 27 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy, z wyjątkiem podatników zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4 a lit. a) i przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1589) podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy, o której mowa w art. 1, którzy przed dniem 1 stycznia 2008 r. uzyskali dochody (przychody) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lecz nie nabyli prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy, o której mowa w art. 1, dokonują odliczenia podatku pobranego od tych dochodów w zakresie i na zasadach określonych w art. 23 ustawy, o której mowa w art. 1, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

Stosownie zaś do art. 23 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kwotę podatku uiszczonego od otrzymanych dywidend i innych przychodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej odlicza się od kwoty podatku obliczonego zgodnie z art. 19. W razie braku możliwości odliczenia, o którym mowa w ust. 1, kwotę podatku, zgodnie z zasadami określonymi w tym przepisie, odlicza się w następnych latach podatkowych.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że ustawowe uprawnienie do odliczenia kwoty podatku uiszczonego od otrzymanej dywidendy od kwoty podatku obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy nie jest ograniczone w czasie, ani też w zakresie kwoty dokonanych odliczeń.

Określenie "podatek należny" zawarte w art. 25 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy podatku do wpłaty za dany rok podatkowy lub podatku, który zgodnie z przepisami tej ustawy powinien być uiszczony za dany rok podatkowy. Tym samym powyższe określenie obejmuje podatek, wyliczony od podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 19 ustawy, pomniejszony, na podstawie art. 23 ustawy, o kwotę podatku uiszczonego od otrzymanych dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Podstawę wyliczenia zaliczki, o której mowa w art. 25 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi podatek należny po odliczeniach wykazany w zeznaniu rocznym CIT-8 złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy lub w przypadku, gdy w tym zeznaniu podatnicy nie wykazali podatku należnego, w zeznaniu podatkowym złożonym w roku podatkowym poprzedzającym rok podatkowy o dwa lata, a zaliczka wynosi 1/12 kwoty podatku należnego. Z powyższych przepisów wynika, iż w przypadku wyboru uproszczonej formy podatnik jest zobowiązany wpłacać zaliczki miesięczne w jednakowej, z góry określonej kwocie. Zatem nie ma możliwości skorzystania w trakcie roku podatkowego z jakichkolwiek odliczeń (od powyższej zasady ustawodawca nie wprowadził żadnych wyjątków). Podatnik wybierając tę formę wpłacania zaliczek przesuwa do końca roku podatkowego faktyczne rozliczenie osiągniętych dochodów.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo odliczenia od zaliczek wpłacanych w formie uproszczonej podatku dochodowego uiszczonego od otrzymanej dywidendy. Odliczenia takiego Wnioskodawca może dokonać jedynie w zeznaniu rocznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.