IPPB5/423-195/10-2/IŚ - Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodów ze sprzedaży udziałów w polskiej spółce z o.o. przez cypryjską spółkę kapitałową na rzecz polskiego funduszu inwestycyjnego zamkniętego oraz opodatkowania dochodów z późniejszego rozliczenia tej inwestycji.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2010 r. (data wpływu 8 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania dochodów ze sprzedaży udziałów przez założoną przez Pana cypryjską spółkę kapitałową na rzecz polskiego funduszu inwestycyjnego zamkniętego i opodatkowania dochodów z późniejszego rozliczenia tej inwestycji w świetle:

- jest prawidłowe.

W dniu 22 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków zbycia przez Wnioskodawcę posiadanych udziałów w polskiej spółce kapitałowej na rzecz cypryjskiej spółki kapitałowej oraz dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania dochodów ze sprzedaży udziałów przez założoną przez Wnioskodawcę cypryjską spółkę kapitałową na rzecz polskiego funduszu inwestycyjnego zamkniętego i opodatkowania dochodów z późniejszego rozliczenia tej inwestycji.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą stałe miejsce zamieszkania na terytorium Grecji.

Wnioskodawca nie przebywa na terytorium Polski przez okres przekraczający 183 dni, ani nie posiada w Polsce centrum swoich interesów osobistych lub gospodarczych.

Wnioskodawca posiada udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski (dalej: "SP ").

Spółka ta prowadzi działalność developerską na terytorium Polski, w szczególności poprzez zakup gruntów pod realizację inwestycji mieszkaniowych; wznoszenie budynków mieszkalnych na zakupionych gruntach oraz sprzedaż mieszkań.

W związku z podjętą decyzją o wdrożeniu rozwiązań optymalizujących, Wnioskodawca zamierza przenieść posiadane przez siebie udziały w SP na - utworzoną przez Wnioskodawcę - spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Cypru (dalej "SC").

Przeniesienie udziałów na rzecz SC nastąpi poprzez wniesienie ich aportem do SC, bądź też poprzez ich zbycie na rzecz SC, SC nie posiada na terytorium Polski "zakładu" w rozumieniu stosownych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Reorganizacji struktury własnościowej może obejmować na dalszym etapie kolejne rozporządzenia udziałami w SP. W szczególności Wnioskodawca przewiduje, iż SC może sprzedać udziały w SP po cenie nominalnej funduszowi inwestycyjnemu zamkniętemu (dalej: "Fundusz) założonemu na terytorium Polski, w którym to Funduszu SC obejmie wcześniej tytuły uczestnictwa w postaci certyfikatów inwestycyjnych.

Rozliczenie inwestycji dokonanej przez SC w funduszu inwestycyjnym odbywać się będzie bądź poprzez wypłatę kwot dochodu funduszu w trakcie jego trwania, bez wykupu certyfikatu inwestycyjnego bądź też poprzez wykup i umorzenie certyfikatów inwestycyjnych przez fundusz.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Niniejsza interpretacja odnosi się do zgłoszonej we wniosku problematyki w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytania Nr 2 i Nr 3), natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wniosek załatwiono w odrębnym trybie (pytanie Nr 1).

W kwestii zadanych pytań w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych Wnioskodawca przedstawił stanowisko:

Ad. 2.

Stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "u.p.d.o.p.") "podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej".

Równocześnie zakres dochodów jakie mogą podlegać opodatkowaniu w Polsce określony jest w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę. Postanowienia tychże umów stanowią część porządku prawnego w Polsce dlatego też w celu ustalenia czy dochód pochodzący z określonych czynności podlega opodatkowaniu w Polsce konieczne jest zakwalifikowanie go do określonej kategorii przychodów.

Udziały stanowią część majątku SC. Zgodnie z art. 13 ust. 4 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (dalej: "PL-CP DTT") "Zyski z przeniesienia tytułu własności majątku, inne niż wymienione w ustępach 1, 2 i 3 niniejszego artykułu, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę".

W ust. 1-3 wymienione zostały zyski z tytułu przeniesienie majątku nieruchomego oraz niektórych kategorii majątku ruchomego.

Udziały w SP nie kwalifikują się ani do majątku nieruchomego, ani ruchomego. Jednocześnie PL-CP DTT nie przewiduje tzw. klauzuli nieruchomościowej, zgodnie z którą sprzedaż udziałów w spółce, który główny majątek stanowią nieruchomości, może być opodatkowane w państwie siedziby spółki. W związku z tym sprzedaż udziałów w SP do Funduszu objęta będzie ust. 4 tegoż artykułu i powinna podlegać opodatkowaniu wyłącznie w państwie, w którym zbywający ma siedzibę (a więc w niniejszym przypadku - na Cyprze).

Słuszność powyższego stanowiska potwierdza także komentarz do Konwencji Modelowej OECD w zakresie podatku od dochodu i od majątku ("Model Tax Conyention on Income and on Capital. Condensed version 17, July 2008") opublikowany w portalu http://www... Zgodnie z tym komentarzem zbycie udziałów w spółce powinno podlegać opodatkowaniu wyłącznie w państwie, którego rezydentem jest zbywca (str. 208 komentarza, pkt 30).

Jako, że treść art. 13 ust. 4 wzorowana była na art. 13 ust. 5 tej konwencji, treść samej konwencji oraz interpretacja autentyczna jej przepisów, przedstawiona w niniejszym komentarzu ma również znaczenie dla interpretacji przepisów PL-CP DTT.

W przypadku, gdyby obrót udziałami przybrał postać działalności gospodarczej (a więc czynność wniesienia udziału tytułem wpłaty do Funduszu uznana została za wykonaną w ramach prowadzonego przez SC przedsiębiorstwa), to zastosowanie znajdzie zdanie pierwsze art. 7 ust. 1 PL-CP DTT, stosownie do którego "zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład".

Jako, że SC nie ma zakładu w Polsce także w takim przypadku przychód podlegałby opodatkowaniu wyłącznie na Cyprze.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie udziałów w SP przez SC do Funduszu tytułem wpłaty za wydane certyfikaty inwestycyjne stanowiące tytuł uczestnictwa w Funduszu nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce.

Ad. 3.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (dalej: "ufi"), "Fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe".

Zgodnie z art. 18 ust. 2 pkt 13 ufi, statut funduszu inwestycyjnego może przewidywać wypłacanie przez fundusz inwestycyjny zamknięty dochodów funduszu w trakcie jego trwania.

Natomiast zgodnie z art. 139 ust. 1 i 6 ufi, fundusz inwestycyjny zamknięty może wykupywać certyfikaty inwestycyjne, które wyemitował, jeżeli statut funduszu tak stanowi, przy czym z chwilą dokonania wykupu certyfikaty inwestycyjne są umarzane z mocy prawa.

Stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "u.p.d.o.p.") "podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej".

Równocześnie zakres dochodów jakie mogą podlegać opodatkowaniu w Polsce określony jest w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę. Postanowienia tych umów stanowią część porządku prawnego w Polsce, dlatego też w celu ustalenia czy dochód pochodzący z określonych czynności podlega opodatkowaniu w Polsce konieczne jest zakwalifikowanie go do określonej kategorii przychodów. W przypadku, gdy określone przychody nie zostały wymienione wyraźnie w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania odpowiednia klasyfikacja takiego przychodu powinna zostać dokonana w oparciu o przepisy wewnętrznego prawa podatkowego umawiających się państw.

Ad. 3.a)

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód SC z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz będzie stanowił przychód na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 u.p.d.o.p., "Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także:

Ustawa o funduszach inwestycyjnych w celu zdefiniowania papierów wartościowych odsyła w art. 2 pkt 34 do ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. a) tej ustawy, mianem papierów wartościowych określa się: "akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego".

Przytoczona regulacja wyraźnie rozróżnia "akcje" oraz "certyfikaty inwestycyjne", w związku z czym nie można uznać, iż w pojęciu akcji (udziałów), użytym w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.p. mieści się kategoria "certyfikatu inwestycyjnego".

Także treść art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. wskazuje, iż przychód uzyskany przez uczestnika funduszu inwestycyjnego na skutek wykupu przez fundusz certyfikatów inwestycyjnych jest kategorią odrębną od przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.p.

Przepis ten jednoznacznie wskazuje, iż wydatki poniesione na objęcie lub nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych są kosztem uzyskania przychodu w razie odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych. Wyklucza to zaliczenie przychodu z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych do przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, gdyż w stosunku do tych ostatnich potrącenie kosztów uzyskania przychodu jest niemożliwe (opodatkowaniu podlega przychód, a nie dochód).

Przepis ten wskazuje również, iż podstawą uzyskania jest przychodu w przypadku wykupu certyfikatów inwestycyjnych jest ich odpłatne zbycie (w tym odkupienie przez Fundusz).

Ponadto postanowienia art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., które stosuje się do opodatkowania (na zasadach ogólnych) dochodów z odpłatnego zbycia praw majątkowych znajdują bezpośrednie zastosowanie do wypłat związanych z wykupem certyfikatów przez fundusz.

Za stanowiskiem, iż certyfikaty inwestycyjne nie mogą być utożsamiane na gruncie regulacji podatku dochodowego z udziałami lub akcjami, a w konsekwencji, iż przychody z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych nie należą do kategorii przychodów z udziału w zyskach osób prawnych przemawia także natura ekonomiczna i gospodarcza inwestycji w funduszach inwestycyjnych.

Uczestnik funduszu, w odróżnieniu od akcjonariusza lub udziałowca nie ma prawa do udziału w zysku określonego podmiotu (fundusz), lecz ma prawo do otrzymania kwoty pieniężnej równej aktualnej wartości majątku zgromadzonego przez fundusz przypadającej na jego jednostkę uczestnictwa w funduszu. Dla uczestnika funduszu jest on formą zbiorowego lokaty pieniężnej, a nie formą uczestnictwa we wspólnym przedsięwzięciu gospodarczym. Celem zaś Funduszu jest ochrona realnej wartości aktywów, osiąganie przychodu z lokat oraz wzrost wartości aktywów wskutek wzrostu wartości lokat.

Analogiczne stanowisko prezentowane jest także w doktrynie prawa podatkowego: "Skoro nie można zakwalifikować przychodów ze zbycia jednostek uczestnictwa do przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, ani innej kategorii przychodów (dochodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany, można zasadnie przyjąć, że przychody te powinny być opodatkowane na zasadach ogólnych, jako otrzymane pieniądze opodatkowane według zasady kasowej (art. 12 ust. 1 pkt 1 PDOPrU)" ("Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz", R. Kowalski, Warszawa 2007).

Ad. 3.b)

Podobnie jak w przypadku przychodów uzyskanych przez SC w wyniku wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych, tak i w przypadku uzyskania przychodów z tytułu wypłat kwot dochodów Funduszu w trakcie jego trwania, Wnioskodawca jest zdania, iż przychody te powinny być traktowane jako przychody na zasadzie ogólnej.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 u.p.d.o.p., "Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji) (...)".

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4a u.p.d.o.p., przychodami (opodatkowanymi na zasadach ogólnych) są "dla uczestników funduszy inwestycyjnych - otrzymane dochody funduszu, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych".

Z przytoczonych przepisów wynika jednoznacznie, iż zamiarem ustawodawcy było wyłączenie przychodów uzyskanych z tytułu wypłat kwot dochodu funduszu inwestycyjnego w trakcie jego trwania z kategorii przychodów z udziału w zyskach osób prawnych i potraktowanie ich jako przychodów opodatkowanych na zasadzie ogólnej.

Potwierdzają to także przytoczone w punkcie 3.a) argumenty na temat charakteru inwestycji w funduszach inwestycyjnych oraz faktu, iż wypłacane przez fundusze kwoty nie są kwotami udziału w zyskach funduszu, a sam fundusz nie prowadzi działalności gospodarczej lecz jest jedynie formą zbiorczego lokowania pieniędzy.

Ponadto należy zaznaczyć, iż fundusze inwestycyjne, w tym fundusze inwestycyjne zamknięte, zostały objęte zwolnieniem podmiotowym w zakresie u.p.d.o.p. na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p.

Zatem w przypadku funduszy inwestycyjnych następuje swoiste przesunięcie opodatkowania dochodów fund uszu na uczestnika funduszu.

Zaprezentowaną w punkcie 3.a) i 3.b) interpretację potwierdza również praktyka organów podatkowych w analogicznych sprawach, m.in.:

Dla uczestników funduszu będących osobami prawnymi wszystkie te dochody są opodatkowane na zasadach ogólnych" (Pismo Kujawsko-Pomorskiego US z 20 stycznia 2004 r., Nr ZD/1-423-1/04; podobnie interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 grudnia 2008 r., IPPB5/423-49/08-2/lŚ);

Mając na uwadze, że przychody otrzymane przez SC w związku z wypłatą przez Fundusz dochodów bez wykupu jednostek uczestnictwa, podobnie jak przychody otrzymane w związku z wykupem certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz, należy zakwalifikować na gruncie u.p.d.o.p. do przychodów opodatkowanych na zasadzie ogólnej (a nie jako przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych), a jednocześnie PL-CP DTT nie zawiera specjalnych unormowań w stosunku do tego rodzaju przychodów (nie są one w szczególności ujęte w definicji dywidendy" z art. 10 ust. 3 PL-CP DTT), należy uznać, iż przychód ten będzie traktowany jako przychód ze źródła, o którym mowa bądź w art. 7 PL-CP DTT (zyski przedsiębiorstw), bądź w art. 13 ust. 4 P1- CP DTT (zyski z przeniesienia własności majątku) lub też w art. 22 ust. 1 PL-CP DTT (inne dochody). W każdym z wymienionych przypadków przychody te nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce.

W konsekwencji powyższego wymienione przychody będą opodatkowane wyłącznie na Cyprze, co potwierdzają również interpretacje podatkowe wydane w odniesieniu do spraw o podobnym stanie faktycznym:

Konstrukcja podatku dochodowego od osób prawnych przewiduje, iż płatnik pobiera podatek dochodowy od ściśle określonych w ustawie p.d.o.p. wypłat. I tak, płatnik jest zobowiązany pobrać podatek dochodowy w wysokości 19%, jeśli dokonuje wypłaty dywidendy lub innej wypłaty z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski (art. 22 ustawy p.d.o.p.).

Ponadto osoba prawna wypłacająca osobie objętej ograniczonym obowiązkiem podatkowym (osoba prawna posiadająca rezydencję podatkową poza Polską) należności z tytułu m.in. odsetek, praw autorskich, świadczenia usług doradczych, księgowych, badania rynku, za świadczenie usługi w zakresie działalności widowiskowej itd. jest zobowiązana pobrać podatek w odpowiedniej wysokości. W powyższym katalogu określonym w art. 21 nie mieści się wypłata z tytułu udziału w funduszach kapitałowych. Zdaniem Spółki również przepis art. 22 ustawy p.d.o.p. nie będzie podstawą do poboru przez Fundusz podatku z tytułu wypłaty kwoty wynikającej z odkupu jednostek uczestnictwa przez Fundusz, ponieważ kwota taka nie jest ani dywidendą ani przychodem z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Spółki brak jest podstaw do zobligowania Funduszu do poboru podatku od osoby prawnej posiadającej rezydencję podatkową poza granicami Polski. Przepisy uprawniające do poboru podatku dochodowego w Polsce dotyczą wypłat z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Wypłata z tytułu odkupu jednostek uczestnictwa przekazywana zagranicznej osobie prawnej nie jest przychodem z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, a co za tym idzie, Fundusz nie ma obowiązku pobierania podatku od takiej wypłaty" (stanowisko podatnika uznane w pełni za prawidłowe w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 września 2008 r., Nr IP-PB3-423-986/08-3/JB).

Podsumowując Wnioskodawca stwierdza, iż uznać należy, że wymienione w pytaniu Nr 3 niniejszego wniosku kwoty nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, a w szczególności Fundusz nie jest zobowiązany w stosunku do wypłat tych kwot do pobrania podatku u źródła zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 14n 1 pkt ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, w zakresie wniesienia przez SC udziałów w SP do Funduszu jak również dochodów uzyskiwanych przez SC z tytułu udziału w Funduszu oraz zbycia certyfikatów inwestycyjnych na jego rzecz Wnioskodawca występuje jako osoba planująca utworzenie SC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałych zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.