IPPB5/423-194/14-2/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2014 r. (data wpływu 6 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasadności i sposobu dokonania korekty kosztów sfinansowanych z dotacji otrzymanej w 2013 r., zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasadności i sposobu dokonania korekty kosztów sfinansowanych z dotacji otrzymanej w 2013 r., zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - P. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka") działa w branży motorowodnej, oferując swoim krajowym jak i zagranicznym odbiorcom elektronikę morską, łodzie, osprzęt do łodzi, silniki i inne. Aby dotrzeć do grona potencjalnych odbiorców swoje towary prezentuje na targach i wystawach branżowych.

W 2012 r. Spółka zainteresowała się Programem Operacyjnym Innowacyjna Gospodarka - Poddziałanie 6.5.2. "Wsparcie udziału przedsiębiorców w programach promocji" i od tej pory prowadzi rozmowy na temat dofinansowania z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka - Poddziałanie 6.5.2. "Wsparcie udziału przedsiębiorców w programach promocji".

W dniu 28 lutego 2013 r. został złożony wniosek do Ministerstwa Gospodarki o dofinansowanie udziału w branżowym programie promocji.

Spółka pierwszy wniosek złożyła w 2012 r., ale został on odrzucony i oprotestowany, czego następstwem był złożony ww. wniosek, po którym to w dniu 19 lipca 2013 r. została podpisana umowa o dofinansowanie udziału w branżowym programie promocji z Ministerstwem Gospodarki a P. Sp. z o.o.

Po podpisaniu umowy, Spółka miała już prawo złożyć wniosek o zwrot poniesionych (opłaconych z własnych środków) kosztów, związanych z udziałem w targach branżowych na rynkach europejskich i wystąpiła o ich zwrot za rok poprzedni, czyli 2012 r. Wniosek ten został złożony 19 sierpnia 2013 r.

Koszty, poniesione z 2012 r. i częściowo z 2013 r. stanowiły kwotę 284.182,03 zł, z tego wydatków kwalifikowanych stanowiły kwotę 244.431,28 zł, natomiast zwrot, jaki Spółka otrzymała stanowił 75% kosztów wydatków kwalifikowanych i Spółka otrzymała ją dopiero pod koniec roku 2013, czyli kwotę 244.431,28 zł z Ministerstwa Finansów i 27.498,52 zł z Ministerstwa Gospodarki.

Ze względu na to, że Spółka w pierwszym etapie składania wniosku, tj. w 2012 r., nie była pewna, czy dotację otrzyma to koszty ponoszone z realizacji przedsięwzięcia kwalifikowała jako koszty uzyskania przychodu w 2012 r.

W 2013 r. Spółka otrzymała zwrot poniesionych wydatków z kosztów kwalifikowanych poniesionych w 2012 r. i częściowo za 2013 r., tj.183.323,46 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy korekty kosztów sfinansowanych z dotacji zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów dokonuje się jednorazowo w miesiącu otrzymania dotacji, czy może należy dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów od pierwszego miesiąca dokonywania księgowania kosztów do miesiąca, w którym dotację otrzymano - czyli korygować wstecz rok poprzedni. Czy należy dokonać korekty deklaracji CIT-8 za rok 2012, jeśli wydatki były poniesione w 2012 r., a wpływ dotacji miał miejsce w 2013 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, do czasu otrzymania dotacji Spółka ma prawo zaliczać przejściowo do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione w ramach projektu, a w miesiącu otrzymania dotacji (tekst jedn.: 75% kosztów wydatków kwalifikowanych), w związku z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT, dokonać Ich wyksięgowania z kosztów działalności gospodarczej i zaliczyć do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Dopiero bowiem z chwilą wpływu dotacji na rachunek bankowy, Spółka uzyska informację, iż poniesione wcześniej koszty podlegają zwrotowi. Korekty kosztów sfinansowanych z dotacji zaliczonych pierwotnie do kosztów uzyskania przychodów, dokonuje się jednorazowo w miesiącu otrzymania dotacji. Zatem Spółka nie ma obowiązku korygowania deklaracji CIT-8 za okres sprzed daty otrzymania dofinansowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie zasadności i sposobu dokonania korekty kosztów sfinansowanych z dotacji otrzymanej w 2013 r., zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów, jest nieprawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że o "projekcie europejskim" mówimy wtedy, gdy przy jego realizacji zaangażowane są środki z Unii Europejskiej i kiedy poprzez swoje cele czy rezultaty nabiera on także wymiaru europejskiego.

Ogólnie rzecz biorąc "Projekt" to przedsięwzięcie, które ma swój określony cel, budżet i ramy czasowe, realizowane przez daną grupę osób.

Budżet projektu europejskiego budowany jest w podziale na koszty kwalifikowane (tekst jedn.: kwalifikujące się do refundacji) i niekwalifikowane oraz szczegółowe podkategorie, zgodnie z kryteriami określonymi w konkretnym programie, w ramach którego jest on finansowany. Pojęcie wydatków kwalifikowanych dotyczy wszystkich pieniężnych wydatków i rzeczowych wkładów związanych z realizacją projektu.

Ustalenie, jakie wydatki i na jakich warunkach można uznać za kwalifikujące się do refundacji jest jednym z podstawowych aspektów ubiegania się o fundusze europejskie. Nie wszystkie wydatki mogą być bowiem objęte wsparciem. Ich zakres zależy od programu, z którego Beneficjent chce skorzystać i od konkretnego działania.

Kwalifikowalność wydatków oznacza, że dany wydatek jest niezbędny do wykonania projektu i bezpośrednio jest z nim związany. Kategorie wydatków kwalifikowanych muszą być ściśle powiązane z projektami, które kwalifikują się do objęcia wsparciem w ramach danego działania stanowiącego element programu operacyjnego. Należy to rozumieć w ten sposób, że kwalifikowalność wydatków ściśle wiąże się z kwalifikowalnością projektów, tzn. wydatek jest kwalifikowalny, jeśli został poniesiony w ramach projektu kwalifikującego się do wsparcia. Są to tylko ogólne reguły dotyczące kwalifikowalności wydatków. Obok nich istnieje szereg zasad szczególnych, które określone są w wytycznych dotyczących kwalifikowania wydatków w ramach danego Programu Operacyjnego.

Podkreślenia przy tym wymaga fakt, że czym innym jest kwalifikacja wydatków pod względem podatkowym, a czym innym na potrzeby Projektu, w którym uczestniczy Wnioskodawca.

Należy zauważyć, że na gruncie podatkowym wydatki kwalifikowane, pokryte środkami wolnymi od opodatkowania na mocy przepisów art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52 i 53, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873, z późn. zm.) - nie stanowią kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Natomiast kwoty stanowiące wkład własny dotyczą z reguły bieżącego funkcjonowania podmiotu, poprawienia efektywności prowadzonej działalności gospodarczej. Wydatki niekwalifikowane nie są sfinansowane z uzyskanej dotacji, która stanowi przychód wolny od podatku, lecz ze środków własnych, nie są zatem wykluczone z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i mogą stanowić koszty uzyskania przychodów na ogólnych zasadach.

Zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym Spółka działa w branży motorowodnej, oferując swoim krajowym jak i zagranicznym odbiorcom elektronikę morską, łodzie, osprzęt do łodzi, silniki i inne. Aby dotrzeć do grona potencjalnych odbiorców swoje towary prezentuje na targach i wystawach branżowych.

W 2012 r. Spółka zainteresowała się Programem Operacyjnym Innowacyjna Gospodarka - Poddziałanie 6.5.2. "Wsparcie udziału przedsiębiorców w programach promocji" i od tej pory prowadzi rozmowy na temat dofinansowania z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka - Poddziałanie 6.5.2. "Wsparcie udziału przedsiębiorców w programach promocji".

W dniu 28 lutego 2013 r. został złożony wniosek do Ministerstwa Gospodarki o dofinansowanie udziału w branżowym programie promocji.

Spółka pierwszy wniosek złożyła w 2012 r., ale został on odrzucony i oprotestowany, czego następstwem był złożony ww. wniosek, po którym to w dniu 19 lipca 2013 r. została podpisana umowa o dofinansowanie udziału w branżowym programie promocji z Ministerstwem Gospodarki a Spółką.

Po podpisaniu umowy, Spółka miała już prawo złożyć wniosek o zwrot poniesionych (opłaconych z własnych środków) kosztów, związanych z udziałem w targach branżowych na rynkach europejskich i wystąpiła o ich zwrot za rok poprzedni, czyli 2012 r. Wniosek ten został złożony 19 sierpnia 2013 r.

Koszty, poniesione z 2012 r. i częściowo z 2013 r. stanowiły kwotę 284.182,03 zł, z tego wydatków kwalifikowanych stanowiły kwotę 244.431,28 zł, natomiast zwrot, jaki Spółka otrzymała stanowił 75% kosztów wydatków kwalifikowanych i Spółka otrzymała ją dopiero pod koniec roku 2013, czyli kwotę 155.824,94 zł z Ministerstwa Finansów i 27.498,52 zł z Ministerstwa Gospodarki.

Ze względu na to, że Spółka w pierwszym etapie składania wniosku, tj. w 2012 r., nie była pewna, czy dotację otrzyma to koszty ponoszone z realizacji przedsięwzięcia kwalifikowała jako koszty uzyskania przychodu w 2012 r.

W 2013 r. Spółka otrzymała zwrot poniesionych wydatków z kosztów kwalifikowanych poniesionych w 2012 r. i częściowo za 2013 r., tj. 183.323,46 zł.

Zauważyć należy, że środki pomocowe, które Spółka otrzymała na realizację Projektu z PO Innowacyjna Gospodarka 2007-2013, stanowią przychód Spółki podlegający zwolnieniu z opodatkowania:

* w części dotyczącej środków europejskich ("płatności") - na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 53 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

* w części dotyczącej współfinansowania krajowego ("dotacja celowa") - na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji wydatki Spółki poniesione w ramach realizowanego Projektu pokryte środkami wolnymi od opodatkowania na mocy ww. przepisów - nie stanowią kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Co istotne, użyte w przywołanym art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sformułowanie "bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów)" dotyczy także wydatków, które zostały najpierw przez podatnika poniesione, a dopiero później zrefundowane np. z dotacji.

Należy przy tym zauważyć, że zawarte w powołanym przepisie sformułowanie "bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów)" nie oznacza, że chodzi wyłącznie o wydatki i koszty wcześniej, uprzednio sfinansowane z określonych dochodów (przychodów) podatnika, tj. sfinansowane przed ich poniesieniem, lecz również o wydatki i koszty, które zostały poniesione, a następnie zwrócone.

Innymi słowy, zawarte w powołanym przepisie sformułowanie "bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów)" dotyczy także wydatków, które zostały najpierw przez podatnika poniesione, a dopiero później zrefundowane.

Co zostało wykazane powyżej, wydatki Spółki poniesione w ramach realizowanego Projektu pokryte środkami zwolnionymi od opodatkowania nie stanowią kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec tego w opisanym stanie faktycznym, nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów wydatki, na które Spółka otrzyma dotację, stosownie do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych nie określają szczególnych zasad dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów.

Wskazać jednak należy, że konieczność dokonania korekty nie "tworzy" odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Punktem odniesienia do jej dokonania jest zatem zdarzenie pierwotne.

W sytuacji, gdy część wydatków została zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w 2012 r., a wpływ dotacji miał miejsce w 2013 r., Spółka powinna skorygować deklarację CIT-8 za 2012 r., tj. winna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów w tym roku podatkowym, w którym wydatki te wykazała w wysokości zawyżonej.

Skorygowanie kosztów powinno następować w okresie rozliczeniowym, w którym zostały wykazane pierwotne koszty. Otrzymanie dofinansowanie i związana z tym korekta kosztów nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu, a jedynie jego wysokość. Koszty powinny być zatem pomniejszone w okresie sprawozdawczym, w którym zostały wykazane.

Powyższe oznacza, że po otrzymaniu dofinansowania podatnik jest zobowiązany do skorygowania (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania (zwiększenia) podatku dochodowego (zaliczek) za okresy rozliczeniowe, w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej. Korekta kosztów powinna dotyczyć więc miesiąca (roku), w którym koszty ujęto w rachunku podatkowym.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wydatki Spółki poniesione w ramach realizowanego Projektu pokryte środkami wolnymi od opodatkowania nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Zatem po otrzymaniu dotacji podatnik jest zobowiązany do skorygowania - zmniejszenia - kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania - zwiększenia - podatku dochodowego (zaliczek za okresy rozliczeniowe), w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej.

W rozpatrywanej sprawie, z uwagi na otrzymanie środków pomocowych należy zatem dokonać korekty wcześniejszych wydatków i kosztów w tych miesiącach (okresach), w których podatnik wykazał koszty podatkowe w wysokości zawyżonej poprzez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania - zwiększenia - podatku dochodowego (zaliczek za okresy rozliczeniowe), w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej, z uwzględnieniem powstałej zaległości podatkowej i związanym z tym obowiązkiem zapłaty odsetek od zaległości.

Podsumowując, w oparciu o opisany we wniosku stan faktyczny i przywołane przepisy prawa stwierdzić należy, że w momencie otrzymania środków pomocowych z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka zastosowanie znajdzie jednak art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obligujący do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków i kosztów, które odpowiadają wartości otrzymanego dofinansowania.

Korekty kosztów sfinansowanych z dotacji zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów nie należy przy tym dokonywać jednorazowo w miesiącu otrzymania dotacji, ale w odniesieniu do okresu, w którym zostały wykazane przedmiotowe koszty w wartości zawyżonej (korekta "wstecz").

W konsekwencji Wnioskodawca po otrzymaniu dotacji jest zobowiązany do skorygowania - zmniejszenia - kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania - zwiększenia - podatku dochodowego (zaliczek za okresy rozliczeniowe), w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej, co powinno zostać odzwierciedlone także w skorygowanej deklaracji CIT-8 za 2012 r.

Z uwagi na otrzymanie środków pomocowych należy dokonać korekty wcześniejszych wydatków i kosztów w tych miesiącach (okresach), w których podatnik wykazał koszty podatkowe w wysokości zawyżonej poprzez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania - zwiększenia - podatku dochodowego (zaliczek za okresy rozliczeniowe), w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej, z uwzględnieniem powstałej zaległości podatkowej i związanym z tym obowiązkiem zapłaty odsetek od zaległości.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zasadności i sposobu dokonania korekty kosztów sfinansowanych z dotacji otrzymanej w 2013 r., zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów - należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.