IPPB5/423-190/11-3/IŚ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2011 r. (data wpływu 7 marca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 kwietnia 2011 r. (data wpływu 22 kwietnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od automatów w sytuacji zajęcia tych automatów przez urzędy celne i prokuraturę - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od automatów w sytuacji zajęcia tych automatów przez urzędy celne i prokuraturę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka - Wnioskodawca uzyskuje przychody z działalności hazardowej, tj. automatów o niskich i wysokich wygranych. Cześć z tych urządzeń na terenie kraju została zajęta przez Urzędy Celne i prokuraturę. Termin zwrotu urządzeń przez te instytucje nie jest znany. Spółka automaty ma wprowadzone do ewidencji środków trwałych i nalicza odpisy amortyzacyjne, które stanowią dla Spółki podatkowe koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka może dokonywać podatkowych odpisów amortyzacyjnych zgodnie z zapisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczając amortyzację do kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zajęcia automatów przez urzędy celne i prokuraturę.

Stanowisko Spółki:

Amortyzacji podlegają, między innymi środki trwałe, czyli stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania składniki majątku o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej leasingu (zob. art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.; dalej: u.p.d.o.p.).

Jednocześnie z przepisów u.p.d.o.p. nie wynika, aby zajęcie środków trwałych przez urząd celny czy prokuraturę zawieszało możliwość ich amortyzacji czy zaliczania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów. W szczególności nie wynika to z przepisów art. 16c u.p.d.o.p. (np. z art. 16c pkt 5 u.p.d.o.p., który wskazuje sytuacje, w których nieużywane składniki majątku nie podlegają amortyzacji), ani z przepisów art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. (np. z art. 16 ust. 1 pkt 63 u.p.d.o.p., który to przepis wskazuje sytuacje, w których odpisy amortyzacyjne nie stanowią kosztów uzyskania przychodów).

Według Spółki prowadzi to do wniosku (skoro dopuszcza się amortyzację i zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od czasowo niewykorzystywanych w działalności gospodarczej środków trwałych (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 grudnia 2008 r. IPPB3/423-1365/08-2/JG), że możliwa jest amortyzacja środków trwałych (w przedstawionej sytuacji automatów o niskich i wysokich wygranych) zajętych przez urzędy celne i prokuraturę oraz zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od takich środków trwałych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.; dalej: u.p.d.o.p.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Stosownie do art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z powyższym, wymienione w pkt 1-3 środki trwałe podlegają amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

* zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,

* stanowią własność lub współwłasność podatnika,

* są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,

* przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,

* są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu (tzw. operacyjnego),

* nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 16c ustawy.

Przedmiotem rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie jest, czy Spółka - Wnioskodawca prowadząc działalność hazardową z wykorzystaniem automatów o niskich i wysokich wygranych może w ciężar kosztów uzyskania przychodów zaliczyć odpisy amortyzacyjne od automatów, które wprowadzone są ewidencji środków trwałych Spólki9, a które to automaty zostały zajęte przez urzędy celne i prokuraturę.

Ustosunkowując się do problemu zgłoszonego przez Spółkę zwrócić należy uwagę na brzmienie ww. art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., z którego wynika, że odpisy amortyzacyjne stanowią koszty uzyskania przychodów, jeżeli dokonywane są wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16 m u.p.d.o.p., z uwzględnieniem jej art. 16.

Podkreślenia wymaga użycie w omawianym przepisie prasa wyrazu "wyłącznie". Ma to na celu wykluczenie możliwości wykorzystywania przy dokonywaniu tych odpisów również innych przepisów prawa oraz powoduje konieczność dokonania ścisłej, gramatycznej wykładni przepisów ustawy regulujących zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

W rozpatrywanej sprawie szczególnie istotne jest właściwe zinterpretowanie zapisów wskazanego powyżej art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p.

Podkreślenia wymaga, że ustawodawca w art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p. wprowadził dychtonomiczny podział środków trwałych, od których podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Pierwsza grupa - to środki trwałe wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, druga grupa zaś - to środki trwałe oddane przez podatnika do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy.

Jeżeli chodzi o pierwszą grupę środków trwałych, to stwierdzić należy, że ustawodawca posługuje się we wskazanym przepisie wyrażeniami "wykorzystywane przez podatnika na potrzeby" oraz "prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą". Wyrażenia te wskazują na to, że dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od tej grupy środków trwałych wiąże się z bezpośrednim, a więc fizycznym ich wykorzystywaniem (używaniem) przez podatnika. Nie bez znaczenia pozostaje okoliczność, że ustawodawca w przepisach regulujących zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych stosuje zamiennie wyrazy używanie i wykorzystywanie, a więc wyrazy określające stosunek faktyczny a nie prawny podatnika do konkretnego środka trwałego.

Z kolei druga grupa środków trwałych podlegających amortyzacji - do której nie odnosi się treść wniosku - to oddane przez podatnika do używania innym podmiotom środki trwałe lecz tylko na podstawie umów najmu, dzierżawy lub określonej w art. 17a pkt 1 updopy, tzn. umowy leasingu. Z treści art. 16a ust. 1 nie wynika, aby przywilej podatkowy w postaci dokonywania odpisów amortyzacyjnych odnosił się do środków trwałych oddanych do używania na podstawie innej umowy niż wymieniona w tym przepisie.

Z niekwestionowanego stanu faktycznego w sprawie wynika, że część własnych środków trwałych Spółki, tj. część automatów do gier została zajęta przez urzędy celne i prokuraturę.

Spółka nie spełnia więc zasadniczej przesłanki używania środka trwałego, przewidzianej w art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p. Oczywistym jest, że skoro automaty zostały zajęte, Spółka nie może używać tych środków trwałych bezpośrednio na potrzeby prowadzonej przez nią działalności gospodarczej i ta okoliczność ma przesądzające znaczenie w sprawie Spółki.

W tej sytuacji mając na uwadze literalne brzmienie art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p. i stan faktyczny przedstawiony przez Spółkę należy stwierdzić, że Spółka - wobec niedopełnienia wymogów nałożonych tym przepisem - nie ma podstaw prawnych do tego aby mogła odpisy amortyzacyjne od zajętych automatów zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Bez znaczenia w sprawie pozostaje - wbrew temu, jak argumentuje Spółka - to, że "z przepisów u.p.d.o.p. nie wynika wprost, aby zajęcie środków trwałych przez urząd celny czy prokuraturę zawieszało możliwość ich amortyzacji, czy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów" - w sprawie istotnym jest, że przedmiotowe automaty nie są wykorzystywane w działalności gospodarczej.

Dodatkowo należy zwrócić w sprawie uwagę na jeszcze jedną okoliczność, którą Spółka zupełnie przemilcza, a która przeczy w ocenie tut. Organu słuszności stanowiska Spółki. Prowadzenie działalności hazardowej, czym Spółka się zajmuje poprzedzone jest odpowiednią procedurą, akceptowaną przez organy celne. Dla przykładu automaty do gier o niskich wygranych przed uruchomieniem poddawane są badaniom przeprowadzonym przez uprawnione przez Ministerstwo Finansów jednostki badające. Jednostki badające sprawdzają zgodność przedmiotowych automatów z wymogami obowiązującej ustawy. W przypadku uzyskania pozytywnych wyników uprawnionej jednostki badającej ("OPINIĘ TECHNICZNĄ Z BADAŃ PRZEDREJESTRACYJNYCH") podatnik musi uzyskać organu celnego, stosowne poświadczenie uprawniające do wystawienia automatu do punktu gry i do możliwości jego eksploatacji. Wobec tego skoro te same służby, tj. służby celne wydają pozwolenie na eksploatację danego automatu i następnie dokonują zajęcia takiego automatu - to bezprzedmiotowym wydaje się rozważanie, czy przedmiotowy automat jest wykorzystywany w działalności gospodarczej, ponieważ taka możliwość urzędowo została wyłączona.

Nie zasługuje również na uwzględnienie argumentacja Spółki nawiązująca do interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 grudnia 2008 r. IPPB3/423-1365/08-2/JG. Interpretacja ta dotyczyła innego stanu faktycznego, w którym chodziło o możliwość zaliczenia w koszty podatkowe odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych czasowo niewykorzystywanych w działalności gospodarczej. W sytuacji opisanej przez Spółkę automaty na skutek zajęcia zostały wycofane z eksploatacji.

Ponadto interpretacje indywidualne, jak sama nazwa wskazuje, dotyczą indywidualnych spraw podatników i wiążą strony tyko w tych indywidualnych sprawach. Nie stanowią one źródła powszechnie obowiązującego prawa, wobec czego tut. Organ nie jest związany stanowiskiem w nich przedstawionym.

Podsumowując, w świetle art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p. Spółka nie może dokonywać podatkowych odpisów amortyzacyjnych w sytuacji zajęcia automatów przez urzędy celne i prokuraturę, gdyż automaty te nie są wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej Spółki.

Powyższe oznacza tym samym, że stanowisko Spółki w kwestii zadanego pytania należało uznać się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.