IPPB5/423-183/10-6/DG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2010 r. (data wpływu 29 marca 2010 r.) oraz uzupełnieniu do wniosku z dnia 17 czerwca 2010 r. (data nadania 18 czerwca 2010 r.), uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 8 czerwca 2010 r. Nr IPPB5/423-183/10-4/DG (data nadania 8 czerwca 2010 r., data doręczenia 14 czerwca 2010 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie:

* ustalenia przychodu z nieodpłatnego otrzymania Hali - jest nieprawidłowe,

* uznania Hali jako środka trwałego - jest prawidłowe,

* ustalenia wartości początkowej Hali - jest nieprawidłowe,

* ujęcia w ewidencji środków trwałych - jest nieprawidłowe,

* roszczeń o zwrot nakładów - jest prawidłowe,

* skutków udostępnienia części nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 29 marca 2010 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania odpisów amortyzacyjnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca nabył razem z inną spółką (zwaną dalej: spółką) nieruchomości gruntowe od osób fizycznych, które nabyły własność tych nieruchomości w wyniku zasiedzenia albo dziedziczenia. Na tych nieruchomościach znajduje się budynek handlowy (zwany dalej: "Halą). Obecnie stan prawny nabytych nieruchomości jest następujący:

* działka nr 8/19 stanowi współwłasność Wnioskodawcy i spółki, przy czym spółki zawarły umowę do wyłącznego korzystania (quoad usum), na podstawie, której Wnioskodawca posiada prawo do wyłącznego korzystania z części nieruchomości znajdującej się pod Halą w tym pobierania pożytków,

* działka 8/44 stanowi współwłasność Wnioskodawcy i spółki, a także dwóch osób fizycznych, które nie chciały zbyć swoich udziałów w tej nieruchomości tym spółkom (przed Sądem toczy się postępowanie o zniesienie współwłasności). Wnioskodawca i spółka zawarły umowę do wyłącznego korzystania, na podstawie, której Wnioskodawca posiada prawo do wyłącznego korzystania z części nieruchomości znajdującej się pod Halą, w tym pobierania pożytków,

* działka 8/54 stanowi współwłasność Wnioskodawcy i spółki, przy czym spółki zawarły umowę do wyłącznego korzystania, na podstawie, której Wnioskodawca posiada prawo do wyłącznego korzystania z części nieruchomości znajdującej się pod Halą, w tym pobierania pożytków,

* działka 8/55 stanowi własność Wnioskodawcy. Przed nabyciem przez Wnioskodawcę wskazanych powyżej nieruchomości, Spółka dzierżawiła Halę od Stowarzyszenia (zwane dalej: "Stowarzyszeniem"). Spółka dzierżawiła Halę (poddzierżawa) podmiotom trzecim. W dniu 23 marca 2009 r. Wnioskodawca wezwał - na podstawie art. 222 § 1 k.c. - dotychczasowego posiadacza Hali - Stowarzyszenie o jej wydanie. Wydanie nastąpiło w dniu 30 marca 2009 r. Wnioskodawca nadal poddzierżawia Halę innym podmiotom, czerpiąc z niej korzyści.

Nakłady budowlane stanowiące Halę zostały poniesione przez poprzednika prawnego. Roszczenia w tym zakresie wysuwane są także przez Miasto Stołeczne Warszawa. Na dzień 31 grudnia 2009 r. nie jest znana dokładnie zasadność tych roszczeń, ani tym bardziej ich wielkość.

Poniesione przez Stowarzyszenie nakłady na Halę zostały natomiast zbyte przez Stowarzyszenie na rzecz Spółki.

W odpowiedzi na wezwanie o dokładne opisanie zaistniałego stanu faktycznego, Spółka w piśmie z dnia 17 czerwca 2010 r. (data wpływu 22.06.2010), wyjaśniła iż nabywała od osób fizycznych nieruchomości gruntowe (w części na współwłasność), na których znajduje się Hala. Hala stanowi część składową nieruchomości gruntowych, które nabywała Spółka.

Hala została nabyta przez Spółkę jako część składowa nabytych nieruchomości gruntowych. Na dzień oddania Hali do używania przez Spółkę Hala stanowiła współwłasność (jako część składowa nieruchomości gruntowych) z inną spółką, a także osobami fizycznymi.

Data oddania Hali do używania to 30 marca 2009 r.

Daty nabycia przez Wnioskodawcę i inną Spółkę nieruchomości gruntowych wraz z posadowioną Halą to:

* działka 8/19 28-06.2007 r. (stanowi współwłasność) działka 8/54 15 stycznia 2008 r. (stanowi współwłasność)

* działka 8/55 I 3 września 2007 r. stanowi własność spółki

* działka 8/44 stanowi współwłasność.

Przed nabyciem nieruchomości gruntowych przez Wnioskodawcę, na których znajduje się Hala (w części na współwłasność), Hala i grunt pod Halą był dzierżawiony na podstawie umowy dzierżawy przez Stowarzyszenie "" do dnia 4 listopada 2005 r. Po wygaśnięciu umowy dzierżawy Stowarzyszenie " zwracało się do m.st. Warszawy o zawarcie umowy dzierżawy, ale Miasto nie zawarło takiej umowy pozostawiając dalej Halę w posiadaniu Stowarzyszenia. Stowarzyszenie "" w okresie trwania umowy dzierżawy z Miastem Stołecznym Warszawa, jak i po jej wygaśnięciu, wydzierżawiało tę Halę spółce S.A., a ta poddzierżawiała podmiotom trzecim. W okresie dzierżawy Stowarzyszenie poniosło nakłady na konieczny remont Hali. Po zakupie wszystkich nieruchomości gruntowych pod Halą w dniu 23 marca 2009 r. spółka S.A. wezwała - na podstawie art. 222 § 1 k.c. - dotychczasowego posiadacza Hali - Stowarzyszenie o jej wydanie. Wydanie Hali przez Stowarzyszenie "" spółce S.A. nastąpiło w dniu 30 marca 2009 r. Spółka S.A. nadal nieprzerwanie poddzierżawia Halę innym podmiotom, czerpiąc z niej korzyści.

Hala została wybudowana przez poprzednika prawnego O. Sp. z o.o. Następnie została na podstawie umów cywilnoprawnych przejęta przez miasto. Na dzień dzisiejszy trudno ustalić, który z tych dwóch podmiotów posiada roszczenia do tych nakładów, ponieważ oba podmioty wysuwają takie roszczenia. Na dzień 31 grudnia 2009 r. nie jest znana dokładnie zasadność tych roszczeń, ani tym bardziej ich wielkość. Poniesione przez Stowarzyszenie "" nakłady na remont HALI zostały zbyte przez Stowarzyszenie na rzecz spółki S.A.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W przedstawionym stanie faktycznym istotą problemu jest ocena skutków podatkowych nabycia przez Wnioskodawcę Hali jako części składowej gruntów i podatkowego ujęcia jej w ewidencji środków trwałych. W związku ze złożonym stanem faktycznym i prawnym stanowisko Wnioskodawcy dotyczy następujących zagadnień:

Ad 1) Zagadnienie nieodpłatnego otrzymania przez Spółkę Hali.

Wnioskodawca nabywał od osób fizycznych nieruchomości gruntowe (w części na współwłasność z inną spółką), na których znajduje się Hala. Hala stanowi część składową nieruchomości (części powierzchni ziemskiej - grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są z natury swej nieruchomościami gruntowymi, a budynki, ich części i inne urządzenia trwale z gruntem połączone są częścią składową nieruchomości gruntowej, zgodnie z zasadą superficies solo cedit), którą nabył Wnioskodawca (w niektórych przypadkach razem z inną spółką).

Pojęcie świadczeń nieodpłatnych nie zostało zdefiniowane w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r.; definiowane jest ono natomiast w doktrynie, a także orzecznictwie sądowym. Naczelny Sąd Administracyjny, odnosząc się do tego zagadnienia, w wyroku z dnia 8 listopada 2000 r., sygn. akt SA/Sz 1244/99 wyraził pogląd, zgodnie z którym: "Jakkolwiek ustawa podatkowa nie precyzuje tego, co w jej rozumieniu jest świadczeniem nieodpłatnym, to wszakże nie powinno ulegać wątpliwości, pojęcie to związane jest ze stosunkami prawnymi o charakterze zobowiązaniowym i rozumiane być musi jako świadczenie, z którym nie jest związana jakakolwiek zapłata". Analogiczne stanowisko zajął również NSA w wyroku z dnia 28 stycznia 2000 r., sygn. akt I SA/Gd 2285/98, w którym stwierdził, że: "Przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy".

W oparciu o powyższe można wyróżnić następujące cechy nieodpłatnego świadczenia: bezinteresowność, bezinteresowne pozbawienie się użytku ze strony użyczającego dla wygody biorącego, brak ekwiwalentności, dwustronnego zobowiązania, dobroczynność, chęć bezpłatnego wynagrodzenia kontrahentowi.

W opinii Wnioskodawcy istnieją argumenty prawne za wyrażeniem poglądu, że w tym stanie faktycznym Wnioskodawca:

* nabywając nieruchomości gruntowe, których częścią składową jest Hala - nie otrzymał świadczenia nieodpłatnego. Osoby fizyczne dokonywały sprzedaży nieruchomości gruntowych wraz z jej częścią składową. Na wybudowanie tej Hali osoby fizyczne nie poniosły nakładów. Nie oznacza to jednak, że Wnioskodawca nabywając nieruchomości otrzymał świadczenie nieodpłatne (częściowo odpłatne). W opinii Wnioskodawcy, cena zbycia nieruchomości gruntowych przez osoby fizyczne uwzględniała ich część składową- Halę. W szczególności dotyczy to takich uwarunkowań jak: brak poniesienia przez osoby fizyczne nakładów na wybudowanie Hali, prawdopodobieństwo wystąpienia roszczeń podmiotów, które poniosły nakłady na wybudowanie Hali w stosunku do nabywców nieruchomości, brak możliwości sprzedaży nieruchomości innym podmiotom niż Wnioskodawca. Powyższe czynniki miały wpływ na wysokość ceny sprzedaży nieruchomości gruntowych wraz z ich częścią składową. Dla wyrażenia poglądu o braku nieodpłatnego nabycia (częściowo odpłatnego) Hali nie ma w tym przypadku znaczenia, że nakłady na Halę poniosły podmioty inne niż zbywcy nieruchomości. Wnioskodawca, ponosząc wydatki z tytułu nabywania nieruchomości, nabył nieruchomości wraz z jej częścią składową. Nie należy, więc utożsamiać w aspekcie podatkowym Hali, jako budynku (części składowej nieruchomości) nabytego nieodpłatnie. Nabycie nieruchomości wraz z jej częścią składową miało charakter odpłatny. Wnioskodawca nie jest obowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego z tego tytułu.

Ad 2) Hala jako środek trwały Wnioskodawcy.

Hala (budynek) -stanowi współwłasność Wnioskodawcy, nabyta została, jako część składowa nieruchomości gruntowych, była kompletna i zdatna do użytku w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywana przez Spółkę na potrzeby związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą.

W opinii Wnioskodawcy może być, więc zaliczona do środków trwałych i wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Należy jednak zwrócić uwagę, że Hala jest częścią składową nieruchomości gruntowych, z których część stanowi współwłasność z inną spółką oraz osobami fizycznymi. W związku z tym, że część Hali oddana została "nieodpłatnie" do używania Wnioskodawcy przez inną spółkę, nie znajdzie w analizowanym stanie faktycznym zastosowania regulacja prawna dotycząca kwalifikacji, jako środków trwałych składników majątku, o których mowa w art. 16a ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. Otrzymana do używania od innej spółki część Hali nie stanowi środka trwałego Spółki w tej części.

W związku z powyższym Wnioskodawca powinien wprowadzić do ewidencji środków trwałych Halę w części, w jakiej jest jej właścicielem. W związku z tym, że w przypadku niektórych nieruchomości, których częścią składową jest Hala, Wnioskodawca jest współwłaścicielem, a w przypadku działki 8/55 jest właścicielem, wielkość wartości początkowej Hali mająca być wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych powinna zostać ustalona w oparciu o proporcję. Jednym ze sposobów obliczenia tej proporcji jest porównanie udziału wartości nieruchomości będących własnością Wnioskodawcy (w tym w części będącej współwłasnością) do wartości nieruchomości ogółem, których częścią składową jest Hala. Zgodnie z art. 16g ust. 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., w razie, gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku.

Ad 3) Ustalenie wartości początkowej Hali.

Zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W zawartych umowach kupna przez Spółkę nieruchomości gruntowych wartość Hali - ich części składowej nie została wyodrębniona z wynagrodzenia (ceny nabycia). W związku z tym - w opinii Wnioskodawcy - wartość początkową Hali powinno się ustalić w oparciu o wycenę przeprowadzoną przez rzeczoznawcę i w tej wartości (z uwzględnieniem uwarunkowań wskazanych powyżej w niniejszym wniosku) wprowadzić do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Jednocześnie - skoro w cenie nabycia nieruchomości zawarta jest wartość ich części składowej, tzn. Hali - o wartość Hali należy pomniejszyć wartość nieruchomości gruntowych.

Ad 4) Sposób ujęcia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Hali oraz skutki ujawnienia Hali.

Hala powinna być ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jako ujawniony środek trwały, ponieważ data przekazania do używania była wcześniejsza niż data wprowadzenia tego środka trwałego do ewidencji na podstawie przeprowadzonej inwentaryzacji. W związku z tym, że dotychczas jego wartość zawarta jest w wartości gruntów, zmniejszeniu ulegnie wartość początkowa gruntów. Kwota powyższego zmniejszenia stanowić będzie wartość początkową budynku - Hali.

W zakresie skutków podatkowych, ujawnienie środka trwałego nie stanowi w analizowanym stanie faktycznym przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Nie jest, bowiem związane z żadnym przysporzeniem majątkowym. Nieruchomości gruntowe wraz z ich częścią składową zostały nabyte odpłatnie. Hala, jako ujawniony środek trwały, podlegać będzie amortyzacji podatkowej - stosownie do art. 16h ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. - od miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek wprowadzono do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wartość początkową (dla celów podatkowych) stanowić będzie cena nabycia, choć dla jej wyodrębnienia z ceny nabycia gruntu wraz z budynkiem wykorzystana będzie wartość rynkowa Hali

Ad 5) Skutki roszczeń o zwrot nakładów w podatku dochodowym od osób prawnych.

W analizowanym stanie faktycznym istnieje prawdopodobieństwo wystąpienia roszczeń o zwrot nakładów poniesionych na wybudowanie Hali przez poprzednika prawnego, a także (Miasto). Na dzień 31 grudnia 2009 r. podstawa prawna i faktyczna roszczenia, podmiot roszczenia, ani kwota nie było określone.

W opinii Wnioskodawcy, skoro podstawa roszczeń o zwrot nakładów, a także wysokość roszczeń nie jest obecnie znana, to Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rozpoznawania jakichkolwiek skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych z tego tytułu, w szczególności nie uzyska z tego tytułu przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W zakresie sposobu ujęcia w księgach rachunkowych Wnioskodawca wskazuje, że informacje o możliwości wystąpienia roszczeń zawarte będą w sprawozdaniu finansowym sporządzonym za 2009 r. (w informacji dodatkowej).

Ad 6) Skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych udostępnienia części nieruchomości, w tym Hali, do używania.

Od dnia 1 stycznia 2009 r. uchylono art. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. W związku z tym, oddanie nieruchomości (jej części) w nieodpłatne używanie nie powoduje u użyczającego powstania przychodu podatkowego. Oznacza to, iż przychód podatkowy powstaje jedynie po stronie biorącego nieruchomość w nieodpłatne używanie. W analizowanym stanie faktycznym Spółka otrzymała do korzystania część nieruchomości od innej spółki.

Wnioskodawca nie jest obowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w związku z otrzymaniem do korzystania części nieruchomości od innej spółki. Wnioskodawca nie otrzymał, bowiem nieodpłatnie do korzystania części nieruchomości, w tym Hali. Spółka ponosi bowiem w całości koszty podatku od nieruchomości, a także w całości koszty eksploatacji nieruchomości, w tym Hali. Skoro Spółka ponosi w całości koszty podatku od nieruchomości, którego obowiązek zapłaty ciąży na właścicielach nieruchomości, tzn. Wnioskodawcy i innej Spółce, to w analizowanym stanie faktycznym nie nastąpiło nieodpłatne otrzymanie przez Spółkę do korzystania z nieruchomości, w tym Hali. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 28 sierpnia 1995 r. (sygn. akt SA/Wr 2612/94): "Jeżeli biorący w używanie zobowiązany będzie do zwrotu kosztów związanych z używaniem nieruchomości, to umowa użyczenia traci swój nieodpłatny charakter i ani użyczający, ani biorący w używanie nie uzyska przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia". W związku z powyższym Spółka nie jest obowiązana do rozpoznania przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stwierdzam co następuje:

Na tle przepisu art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm., dalej k.c.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Chodzi, zatem o:

Istotą wyróżnienia nieruchomości każdego w wymienionych powyżej rodzajów jest spełnienie przesłanek bycia rzeczą (art. 45 k.c.) i takie wyodrębnienie z całości powierzchni ziemskiej, aby stanowić samodzielny przedmiot własności (grunty) lub posiadanie cech budynku jako konstrukcji trwale związanej z gruntem, który ponadto może stanowić odrębny od gruntu przedmiot własności, co musi mieć oparcie w przepisie szczególnym. W tym przypadku nie wystarczy zatem sama fizyczna możliwość wyodrębnienia budynku od gruntu. Podobnie sprawa przedstawia się w odniesieniu do lokali w budynku, które poza faktycznym wyodrębnieniem, dość łatwym do przeprowadzenia, muszą mieć podstawę normatywną do prawnego wyodrębnienia jako oddzielne nieruchomości od nieruchomości budynkowej.

Jeżeli nie zachodzą przesłanki do ustalenia odrębnych nieruchomości budynkowych lub lokalowych, znajduje zastosowanie art. 48 k.c. dotyczący części składowych gruntu oraz w odniesieniu do ruchomości połączonych z nieruchomością w taki sposób, że stały się częściami składowymi nieruchomości (zasada superficies solo cedit). Ratio legis wyodrębnienia pojęcia części składowych wyraża się w tym, że części składowe, bez względu na sposób ich powstania, nie mogą być samodzielnym przedmiotem praw rzeczowych, gdyż przedmiotem praw rzeczowych może być tylko rzecz główna.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca nabył razem z inną spółką nieruchomości gruntowe od osób fizycznych. Na tych nieruchomościach znajduje się budynek handlowy - Hala. Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, iż Hala wybudowana została przez poprzednika prawnego - spółkę kapitałową a następnie na podstawie umów cywilnoprawnych przejęta przez miasto. Oba te podmioty wysuwają roszczenia o zwrot nakładów poniesionych na Halę.

Na tle powyższych przepisów kodeksu cywilnego i opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, należy przyjąć za podatnikiem, iż Wnioskodawca nabywając nieruchomość gruntową od osób fizycznych, nabył nieruchomość wraz jej częścią składową (Halą).

Odpowiedź na pyt. nr 1

Zagadnienie nieodpłatnego otrzymania Hali przez Wnioskodawcę

Z przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej: ustawa podatkowa), wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności - wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawodawca, stanowiąc o wartości otrzymanych nieodpłatnych świadczeń jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym nie sprecyzował bliżej, co należy rozumieć pod użytym pojęciem nieodpłatnego świadczenia. Ograniczył się w tym względzie jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 ww. ustawy, sposobu i kryteriów ustalania ich wartości.

W orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtował się pogląd, iż pojęcie nieodpłatnego świadczenia obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Zatem aby dane świadczenie mogło być uznane za świadczenie nieodpłatne konieczne jest wykazanie, że w danym roku podatkowym nastąpiło świadczenie polegające wyłącznie na jednostronnym przysporzeniu po stronie podmiotu, który świadczenie to uzyskał, przy czym wartość tak otrzymanego świadczenia stanowi przychód tego podmiotu. Świadczenie to musi więc mieć charakter majątkowy, o określonej wartości, tworzące konkretny przychód podatnika i nie rodzący po jego stronie żadnych zobowiązań do świadczeń wzajemnych wobec świadczeniodawcy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, cytując za Wnioskodawcą: "w opinii Wnioskodawcy, cena zbycia nieruchomości gruntowych przez osoby fizyczne uwzględniała ich część składową - Halę." Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, iż osoby fizyczne, od których nabyto nieruchomość gruntową nie poniosły nakładów na wybudowanie Hali, co miało wpływ na wysokość ceny sprzedaży nieruchomości gruntowych. Hala została wybudowana przez spółkę kapitałową, a następnie w drodze umów cywilnoprawnych przejęło ją miasto. Jak Wnioskodawca stwierdza: "istnieje prawdopodobieństwo wystąpienia roszczenia o zwrot nakładów poniesionych na wybudowanie Hali, jednakże podstawa prawna i faktyczna, podmiot oraz kwota roszczeń nie zostały jeszcze określone". Ze stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca nabył jedynie nakłady na remont poniesione przez Stowarzyszenie, które dzierżawiło od miasta Halę.

Z uwagi na powyższe, gdy Wnioskodawca nabywając nieruchomość gruntową od osób fizycznych, nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego, tj. cena nabycia nieruchomości gruntowej wraz z posadowioną na niej Halą odzwierciedlała brak poniesienia przez osoby fizyczne nakładów na nabycie Hali - doszło do nieodpłatnego otrzymania Hali. Fakt ten rodzi konieczność określenia przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy.

Przychód ten określa się na podstawie art. 12 ust. 5 zgodnie, z którym wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Jednakże w przedstawionym stanie faktycznym w sytuacji, w której Wnioskodawca nabył od Stowarzyszenia nakłady poniesione na remont, doszło do częściowej odpłatności związanej z nabyciem Hali. Zastosowanie w tym przypadku znajdzie, zatem przepis art. 12 ust. 5a ustawy podatkowej zgodnie, z którym wartością rzeczy lub praw częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych rzeczy lub praw, ustaloną według zasad określonych w ust. 5, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Z powyższego przepisu wynika, że w celu ustalenia przychodu z tytułu otrzymania częściowo odpłatnych rzeczy lub praw, należy ustalić wartość rzeczy lub praw na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania i od tak ustalonej wartości należy odjąć kwotę odpłatności, jaką poniósł podatnik uzyskujący częściowo odpłatne rzeczy lub prawa. Różnica ta będzie stanowiła przychód, który, podlegając kontroli organu podatkowego, może być weryfikowany przy zastosowaniu art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W momencie nabytych za częściową odpłatnością środków trwałych, Spółka obowiązana była zgodnie z art. 12 ust. 5a ustawy, różnicę między wartością rynkową ustaloną przez biegłego rzeczoznawcę a zwrotem wydatków na remont Hali (cena nabycia) zaliczyć do przychodów podatkowych rozpoznanych jako przychody z tytułu świadczeń częściowo odpłatnych.

Z uwagi na powyższe, gdy nakłady na Halę poniosły podmioty inne niż zbywcy nieruchomości i istnieje prawdopodobieństwo wystąpienia roszczeń podmiotów, które poniosły nakłady na wybudowanie Hali, co miało bezpośredni wpływ na wysokość ceny sprzedaży nieruchomości gruntowych, należy uznać, iż doszło do otrzymania nieodpłatnego (częściowo odpłatnego) świadczenia. Przychodem podatkowym z tytułu otrzymania Hali, będzie różnica pomiędzy wartością nabytych nakładów na remont a wartością określoną zgodnie z powyższymi zasadami.

Stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Odpowiedź na pyt. nr 2 oraz 3

Hala jako środek trwały

Ustalenie wartości początkowej Hali

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Hala stanowi współwłasność Wnioskodawcy, nabyta została, jako część składowa nieruchomości gruntowych, była kompletna i zdatna do użytku w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywana przez Spółkę na potrzeby związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą.

Na wstępie, należy zaznaczyć, iż nabyta nieruchomość gruntowa, będąca środkiem trwałym na podstawie art. 16c pkt 1, nie podlega amortyzacji.

Na podstawie art. 16a ust. 1 ustawy podatkowej amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Wnioskodawca nabył nieruchomość gruntową oraz jako część składową gruntu, posadowioną na nim Halę, w części na współwłasność z inną spółką oraz osobami fizycznymi. Zgodnie z art. 16d ust. 2 ustawy, co do zasady udział we współwłasności nieruchomości powinien być wprowadzony jako środek trwały do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w miesiącu przekazania do używania. Jak stanowi bowiem art. 16g ust. 8 ustawy, w razie, gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku. Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek wprowadzono do ewidencji, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór (art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy).

W sytuacji uznania, iż doszło do częściowo odpłatnego otrzymania Hali przywołać należy również przepis art. 16g ust. 1 pkt 1a ustawy podatkowej. Reguluje on zasady ustalenia wartości początkowej środków trwałych bądź wartości niematerialnych lub prawnych w sytuacji, gdy ich nabycie było częściowo odpłatne. Przepis ten stanowi, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się: w razie częściowego odpłatnego nabycia, cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu określonego w art. 12 ust. 5a.

Z przepisu tego wynika, że wartość początkową środków trwałych w razie częściowo odpłatnego nabycia, stanowi cena ich nabycia powiększona o różnicę miedzy wartością tych składników majątku, ustaloną według zasad określonych w ust. 5a art. 12 ustawy, czyli na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania a odpłatnością ponoszoną przez podatnika, czyli ceną nabycia.

Reasumując, należy potwierdzić prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy (pyt. nr 2), co do możliwości wprowadzenia do ewidencji środków trwałych - Hali w części, w jakiej Wnioskodawca jest jej właścicielem, z uwzględnieniem przepisu art. 16g ust. 8 ustawy podatkowej.

W odniesieniu natomiast do określenia wartości początkowej środka trwałego, tj. Hali, należy podkreślić zastosowanie do powyższego stanu faktycznego przepisu art. 16g ust. 1 pkt 1a ustawy podatkowej. Zatem w sytuacji uznania, iż doszło do częściowo nieodpłatnego otrzymania Hali, niezasadne pozostaje ustalenie wartości początkowej poprzez wyodrębnienie z ceny nabycia gruntu, ceny nabycia Hali. W momencie zakupu środka trwałego nabytego za częściową odpłatnością Spółka obowiązana była, zgodnie z art. 12 ust. 5a ustawy, różnicę między wartością rynkową ustaloną przez biegłego rzeczoznawcę a poniesioną odpłatnością (cena nabycia) zaliczyć do przychodów podatkowych rozpoznanych jako przychody z tytułu świadczeń częściowo nieodpłatnych.

W momencie przekazania środków trwałych do używania Spółka obowiązana była ujawnić składniki majątku w ewidencji środków trwałych, a za wartość początkową tych składników przyjąć wartość rynkową, wartość może być ustalona przez biegłego rzeczoznawcę.

Stanowisko Wnioskodawcy na pyt. nr 3 należy uznać za nieprawidłowe.

Odpowiedź na pyt. nr 4

Sposób ujęcia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Hali oraz skutki jej ujawnienia

Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegają obowiązkowi wpisania ich do ewidencji prowadzonej przez podatnika. Na podstawie art. 16d ust. 2 ustawy podatkowej, środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, zarówno podlegające amortyzacji, jak też wyłączone z niej, muszą zostać wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Również z art. 9 ustawy podatkowej wynika pośrednio obowiązek prowadzenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz dokonywania w niej stosownych zapisów. Jak wynika, bowiem z ustępu 1 tego artykułu, podatnicy mają obowiązek uwzględnienia w takiej ewidencji informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16 m ustawy. Jeżeli jednak podatnicy, w wymaganym terminie, nie wprowadzą środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych do stosownej ewidencji, ich późniejsze wprowadzenie jest traktowane jako ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Na podstawie przepisu art. 16d ust. 2 ustawy podatkowej, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4. Zatem w sytuacji gdy data przekazania do używania była wcześniejsza niż data wprowadzenia środka trwałego do ewidencji, Hala powinna zostać ujęta w ewidencji jako ujawniony środek trwały. Przy czym techniczna czynność wprowadzenia do ewidencji nie rodzi obowiązku rozpoznania przychodu do opodatkowania gdyż przychód ten podlega opodatkowaniu na moment nabycia Hali za częściową odpłatnością. Stanowisko podatnika w tym zakresie należy uznać za prawidłowe, jednakże z uwagi na to, że w stanowisku do tego pytania, Wnioskodawca dodatkowo porusza temat sposobu określenia wartości początkowej Hali, co zostało zakwestionowane w odpowiedzi na pyt. nr 3, całość stanowiska podatnika w zakresie odpowiedzi na pyt. nr 4 należy uznać za nieprawidłowe.

Odpowiedź na pyt. 5

Skutki roszczeń o zwrot nakładów

W analizowanym stanie faktycznym istnieje prawdopodobieństwo wystąpienia roszczeń o zwrot nakładów poniesionych na wybudowanie Hali przez poprzednika prawnego, a także miasta. Należy uznać prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy, iż w sytuacji gdy podstawa roszczeń o zwrot nakładów, a także wysokość roszczeń nie jest obecnie znana, to Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rozpoznawania obecnie jakichkolwiek skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych z tego tytułu, w szczególności nie uzyska z tego tytułu przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Odpowiedź na pyt. nr 6

Skutki podatkowe udostępniania do używania części nieruchomości, w tym Hali

W świetle przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, musi dojść do nawiązania stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy. Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód - co wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy - jest jego otrzymanie przez podatnika.

W świetle powyższego, gdy Wnioskodawca otrzymał część nieruchomości do używania ale ponosi koszty podatku od nieruchomości, a także koszty eksploatacji należy potwierdzić prawidłowość zacytowanej przez Wnioskodawcę tezy z wyroku, iż jeżeli biorący w używanie zobowiązany będzie do zwrotu kosztów związanych z używaniem nieruchomości, to umowa użyczenia traci swój nieodpłatny charakter i ani użyczający, ani biorący w używanie nie uzyska przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia (por. wyrok NSA z 28 sierpnia 1995 r., sygn. akt SA/Wr 2612/94).

Jednakże w przedstawionym stanie faktycznym, nabycie nieruchomości gruntowej nastąpiło na współwłasność Wnioskodawcy i spółki, przy czym spółki zawarły umowę do wyłącznego korzystania (quoad usum), na podstawie, której Wnioskodawca posiada prawo do wyłącznego korzystania z części nieruchomości znajdującej się pod Halą.

Przepis art. 206 Kodeksu cywilnego wprowadza ogólną zasadę dotyczącą sposobu korzystania z rzeczy wspólnej, a mianowicie: "Każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli." Każdy ze współwłaścicieli ma bowiem uprawnienie do bezpośredniego korzystania z rzeczy wspólnej. Może posiadać całą rzecz i korzystać z całej rzeczy. Równolegle jednak identyczne uprawnienia przysługują pozostałym współwłaścicielom. W tym układzie uprawnienie każdego ze współwłaścicieli splata się z jego obowiązkiem poszanowania analogicznych uprawnień pozostałych współwłaścicieli. W celu uniknięcia konfliktu interesów pomiędzy współwłaścicielami ustawodawca przewidział możliwość umownego uregulowania sposobu korzystania z rzeczy wspólnej. W świetle Kodeksu cywilnego dopuszcza się podpisanie przez współwłaścicieli umowy quoad usum określającej sposób korzystania z rzeczy wspólnej. W przypadku rzeczy podzielnych (w tym nieruchomości) w drodze umowy quoad usum może zostać dokonany fizyczny podział nieruchomości, a współwłaściciele nieruchomości są uprawnieni do fizycznego wydzielenia części nieruchomości do wyłącznego użytkowania przez każdego z nich.

Ponadto umowa quoad usum może określać również inne kwestie odnośnie sposobu korzystania z rzeczy wspólnej, w tym podział pożytków i innych przychodów uzyskiwanych z tej rzeczy. Współwłaściciele mogą np. postanowić w umowie quoad usum, iż każdemu z nich przydzielona zostanie jedna część nieruchomości (z reguły odpowiadająca powierzchniowo jego udziałowi w prawie współwłasności) do wyłącznego korzystania i pobierania pożytków. W wyniku zawarcia umowy quoad usum określającej wyłączne prawo do pobierania pożytków z części nieruchomości oddanej do wyłącznego korzystania przez jednego ze współwłaścicieli, postanowienia takiej umowy mają pierwszeństwo przed ustawowym podziałem pożytków i innych przychodów z rzeczy wspólnej w stosunku do wielkości udziału opartym na art. 207 Kodeksu cywilnego.

Zatem w powyższej sytuacji, gdy doszło do zawarcia umowy quoad usum, każdy współwłaściciel uzyskuje przychód tylko ze swojej części, przychody innych współwłaścicieli z przyznawanych im do wyłącznego korzystania i pobierania pożytków części stanowią wyłącznie ich przychody. W przypadku zawarcia umowy quoad usum nie dojdzie do rozpoznania przychodu z tytułu otrzymania do korzystania nieruchomości.

Stanowisko podatnika należy uznać za prawidłowe.

W nawiązaniu do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, należy podkreślić, iż uregulowane w art. 14b-h ustawy - Ordynacja podatkowa postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego czy kontrolnego, w ramach których to prowadzone jest postępowanie dowodowe, konieczne do zbadanie wystąpienia wszystkich przesłanek wynikających z tytułu nabycia nieruchomości gruntowej. W wydanej interpretacji przyjęto za podatnikiem iż, Wnioskodawca ponosząc wydatki z tytułu nabycia nieruchomości gruntowych, nabył nieruchomość wraz z jej częścią składową co wynika z zasady superficies solo cedit. Natomiast regulacje art. 14 ustawy - Ordynacja podatkowa nie przewidują prowadzenia postępowania dowodowego w sprawach o interpretację przepisów prawa podatkowego. Postępowanie kontrolne czy podatkowe, które w sposób staranny i wnikliwy oceni na podstawie dokumentów źródłowych, poszczególne transakcje w kontekście nabycia nieruchomości gruntowej, pozwoli zweryfikować ustalenie ceny dokonane przez podatnika.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.