IPPB5/423-180/09-2/IŚ
Pismo z dnia 25 czerwca 2009 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPB5/423-180/09-2/IŚ
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2009 r. (data wpływu 6 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie potrącalności kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 6 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie potrącalności kosztów uzyskania przychodów.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.
Spółka - Wnioskodawca stosowała następujące zasady rozliczania kosztów powstałych na przełomie lat podatkowych 2008/2009:
gdy faktura VAT dotycząca zakupu w grudniu została wystawiona w tym samym miesiącu, a Spółka otrzymała ją przed datą sporządzenia sprawozdania finansowego - wówczas wydatek uznawany jest za koszt uzyskania przychodu w grudniu,
gdy faktura VAT dotycząca zakupu w grudniu została wystawiona w styczniu, ale wynika z niej jednoznacznie, że zakup towaru lub usługi miał miejsce w grudniu - wydatek uznawany jest za koszt uzyskania przychodu w grudniu (jeśli wydatek stanowi bezpośredni koszt uzyskania przychodu);
gdy faktura VAT dotycząca zakupu w grudniu została wystawiona w styczniu, ale wynika z niej jednoznacznie, że zakup usługi miał miejsce w grudniu i stanowi pośredni koszt uzyskania przychodu - wówczas wydatek uznawany jest za koszt uzyskania przychodu w grudniu. Spółka na podstawie zmiany wprowadzonej do Zakładowego Planu Kont, koszty zakupu usługi wykonanej w danym roku obrotowym księguje na koncie 300-06 "Rozliczenie zakupu usług" oraz zalicza ten wydatek do kosztów uzyskania przychodów w grudniu, tj. miesiącu nabycia usługi; W tym przypadku zaksięgowanie niezafakturowanej, nabytej usługi na koncie 300-06 "Rozliczenie zakupu usług" traktowane jest przez Spółkę jako ujęcie kosztu w księgach rachunkowych, a tym samym jego poniesienie w miesiącu tegoż księgowania oraz wydatek ten jest uznawany jako koszt uzyskania przychodów w miesiącu księgowania, tj. grudniu;
gdy faktura VAT dotycząca częściowo zakupu usługi w grudniu oraz w styczniu została wystawiona w styczniu - wówczas Spółka w części dotyczącej zakupu usługi dotyczącej m-ca stycznia kwalifikuje jako wydatek uznawany za koszt uzyskania przychodu stycznia, natomiast w części dotyczącej zakupu usługi w grudniu wydatek ten księgowany jest na koncie "300-06 Rozliczenie zakupu usług oraz jest zaliczany jako wydatek stanowiący koszt uzyskania przychodów w grudniu, tj. miesiącu nabycia usługi.
gdy Spółka nie otrzymała faktury VAT, a posiada wiedzę, że zakup został dokonany, kwota wydatku jest szacowana na podstawie umowy z kontrahentem i stanowi koszt uzyskania przychodów w dacie otrzymania faktury natomiast w miesiącu grudniu Spółka na ten wydatek zgodnie ze zmianą wprowadzoną do Zakładowego Planu Kont - szacuje wielkość zobowiązania wobec dostawców z tytułu zakupu usług (konto 300-07) i ujęty koszt w miesiącu grudniu wykazuje jako koszt niestanowiący kosztów uzyskania przychodów.
W związku z wejściem w życie w dniu 28 listopada 2008 r. krajowego standardu rachunkowości nr 6 "Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe" (KRS Nr 6) Spółka w 2008 r. zmieniła dotychczasową praktykę w zakresie wykazywania w księgach rachunkowych Spółki zobowiązań z tytułu przyjętych niefakturowanych dostaw materiałów, towarów i usług.
Spółka w przypadku niefakturowanych dostaw towarów i usług dotyczących kosztów pośrednich i bezpośrednich, co do których jest znana dokładna wysokość zobowiązania, koszt ujmuje na przełomie poszczególnych miesięcy okresu sprawozdawczego 2009 w księgach rachunkowych danego miesiąca i wykazuje zobowiązanie na koncie 301 "Rozliczenie zakupu usług niefakturowanych" oraz podatkowo rozpoznaje koszty pośrednie w miesiącu, w momencie ich poniesienia - art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., natomiast koszty bezpośrednie - zgodnie z art. 15 ust. 4, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c u.p.d.o.p.W przypadku niefakturowanych dostaw towarów i usług dotyczących kosztów pośrednich i bezpośrednich, których wielkości są ustalane szacunkowo, Spółka ujmuje je w ewidencji księgowej w kosztach danego miesiąca oraz wykazuje zobowiązanie na koncie 301 "Rozliczenie zakupu usług niefakturowanych" oraz podatkowo na przełomie miesięcy okresu sprawozdawczego 2009 r. wykazuje wydatek jako koszt niestanowiący kosztów uzyskania przychodów.Spółka w przypadku niefakturowanych dostaw towarów i usług dotyczących kosztów pośrednich i bezpośrednich, co do których jest znana dokładna wysokość zobowiązania, koszt ujmuje na przełomie poszczególnych miesięcy okresu sprawozdawczego 2009 w księgach rachunkowych danego miesiąca i wykazuje zobowiązanie na koncie 301 "Rozliczenie zakupu usług niefakturowanych" oraz podatkowo rozpoznaje koszty pośrednie w miesiącu, w momencie ich poniesienia - art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., natomiast koszty bezpośrednie - zgodnie z art. 15 ust. 4, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c u.p.d.o.p.W przypadku niefakturowanych dostaw towarów i usług dotyczących kosztów pośrednich i bezpośrednich, których wielkości są ustalane szacunkowo, Spółka ujmuje je w ewidencji księgowej w kosztach danego miesiąca oraz wykazuje zobowiązanie na koncie 301 "Rozliczenie zakupu usług niefakturowanych" oraz podatkowo na przełomie miesięcy okresu sprawozdawczego 2009 r. wykazuje wydatek jako koszt niestanowiący kosztów uzyskania przychodów.Spółka w przypadku niefakturowanych dostaw towarów i usług dotyczących kosztów pośrednich i bezpośrednich, co do których jest znana dokładna wysokość zobowiązania, koszt ujmuje na przełomie poszczególnych miesięcy okresu sprawozdawczego 2009 w księgach rachunkowych danego miesiąca i wykazuje zobowiązanie na koncie 301 "Rozliczenie zakupu usług niefakturowanych" oraz podatkowo rozpoznaje koszty pośrednie w miesiącu, w momencie ich poniesienia - art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., natomiast koszty bezpośrednie - zgodnie z art. 15 ust. 4, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c u.p.d.o.p.W przypadku niefakturowanych dostaw towarów i usług dotyczących kosztów pośrednich i bezpośrednich, których wielkości są ustalane szacunkowo, Spółka ujmuje je w ewidencji księgowej w kosztach danego miesiąca oraz wykazuje zobowiązanie na koncie 301 "Rozliczenie zakupu usług niefakturowanych" oraz podatkowo na przełomie miesięcy okresu sprawozdawczego 2009 r. wykazuje wydatek jako koszt niestanowiący kosztów uzyskania przychodów.
W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Czy zaksięgowanie na koncie 300-06 "Rozliczenie zakupu usług" nietakturowanej nabytej usługi lub towaru może być rozumiane jako ujęcie kosztu w księgach rachunkowych Spółki, a tym samym jego poniesienie w miesiącu zaksięgowania tego kosztu, biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w przepisie art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Czy przyjęte i stosowane zasady rozliczania kosztów powstałych na przełomie lat podatkowych 2008/2009 oraz na przełomie miesięcy okresu sprawozdawczego 2009 r., biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w ustawie o podatku dochodowego od osób prawnych, są prawidłowe.
Zdaniem Spółki:
Ad 1)
Artykuł 15 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej: u.p.d.o.p.) określa, iż koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: "Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów".
Przepis ten nie definiuje ujęcia kosztu w księgach rachunkowych, natomiast stanowisko Ministerstwa Finansów zawarte w piśmie z dnia 8 marca 2007 r., nr MB8/102/2007 jednoznacznie wskazuje, iż "Ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa datę powstania kosztu podatkowego. Przepisy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Koszt podatkowy powstaje zatem w dniu faktycznego zaksięgowania kosztu w księgach rachunkowych, a nie w dniu przeprowadzenia operacji gospodarczej, np. w dniu wystawienia faktury".
Zdaniem Spółki - biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w przepisie art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz przepisy zawarte w ustawie o rachunkowości - zaksięgowanie na koncie 300-06 "Rozliczenie zakupu usług", niefakturowanej nabytej usługi lub towaru jest rozumiane jako ujęcie kosztu w księgach rachunkowych Spółki oraz poniesienie tego kosztu w miesiącu jego zaksięgowania.
Ad. 2)
Biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, zdaniem Spółki, Spółka prawidłowo rozlicza i kwalifikuje poniesione koszty na przełomie roku podatkowego 2008/2009 oraz na przełomie miesięcy 2009 r. do kosztów uzyskania przychodów na podstawie otrzymanych faktur VAT. Przyjęte do stosowania zasady są zgodnie z zapisami ustawy o p.d.o.p.: art. 15 ust. 4, art. 15 ust. 4b, art. 15 ust. 4d i art. 15 ust. 4e.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.
Dodatkowo tutejszy organ podatkowy wyjaśnia, iż ustawą z dnia 5 marca 2009 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 69, poz. 587) wprowadzono nowe brzmienie powoływanego w sprawie art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które jest następujące:
"Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów".
Ww. art. 15 ust. 4e w nowym brzmieniu obowiązuje od dnia 22 maja 2009 r.
Nadto należy zaznaczyć, iż interpretacja indywidualna jest pisemną interpretacją przepisów prawa podatkowego, przez które rozumie się przepisy ustaw podatkowych, a nie ustawy o rachunkowości (art. 3 pkt 2 i art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej).
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.