IPPB5/423-170/08-4/DG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 7 listopada 2008 r. (data wpływu 12 listopada 2008 r.) oraz piśmie z dnia 14 stycznia 2009 r. (data nadania 14 stycznia 2009 r., data wpływu 15 stycznia 2009 r.), uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 9 stycznia 2009 r. Nr IPPB5/423-170/08-2/DG (data nadania 9 stycznia 2009 r., data doręczenia 13 stycznia 2009 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie:

W dniu 12 listopada 2008 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej P spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k., której wspólnicy świadczą usługi transportowe na terytorium Wielkiej Brytanii na rzecz polskiego podmiotu. W ramach świadczenia usług transportowych wspólnicy Spółki m.in. odbywają podróże służbowe na terenie Anglii, podczas, których nabywają oni usługi i towary związane z wykonywaną działalnością gospodarczą które są obciążone angielskim podatkiem od wartości dodanej. Spółka corocznie lub w krótszych okresach czasu występuje do brytyjskich organów podatkowych z wnioskiem o zwrot podatku od wartości dodanej na podstawie regulacji VIII Dyrektywy Rady z dnia 6 grudnia 1979 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich odnoszących się do podatków obrotowych - warunki zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom nieposiadającym siedziby na terytorium kraju (zwanej dalej: "VIlI Dyrektywą").

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) (zwana dalej: "ustawą o CIT") przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Jednocześnie, zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o CIT zasady wskazane w zdaniu poprzednim stosuje się również do kosztów uzyskania przychodu. Oznacza to, iż Wnioskodawca uczestniczy w przychodach oraz kosztach Spółki w proporcji do posiadanego udziału.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ustawy o CIT. Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o CIT nie uważa się za koszt uzyskania przychodów naliczonego podatku od towarów i usług.

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 grudnia 2007 r. sygn. I SA/Gl 924/07) brak jest możliwości odpowiedniego zastosowania przepisów polskich o podatku od towarów i usług do zagranicznego podatku od wartości dodanej. Tym samym, art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania do poniesionego przez Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki kosztu naliczonego brytyjskiego podatku od wartości dodanej.

Za brakiem możliwości zaliczenia brytyjskiego podatku od wartości dodanej do kosztów uzyskania przychodu, przemawia fakt, że Spółka która jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce nie ma na terenie Wielkiej Brytanii siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ma możliwość odzyskania podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług na terytorium Wielkiej Brytanii na zasadach określonych w VIII Dyrektywie. Oznacza to, iż brytyjski podatek od wartości dodanej jako podatek co do zasady neutralny dla przedsiębiorców, nie jest dla Wnioskodawcy wydatkiem poniesionym w sposób definitywny i może zostać mu zwrócony po zakończeniu procedury przewidzianej w VIII Dyrektywie. Należy bowiem wskazać, iż warunkami zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu zdaniem doktryny prawa podatkowego są:

* poniesienie kosztu przez podatnika,

* celem poniesienia kosztu powinno być uzyskanie przychodu,

* niewymienienie pośród kategorii wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu ustawy o CIT

* definitywny charakter poniesionego wydatku,

* związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* odpowiednie udokumentowanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty poniesione przez wspólników Spółki tytułem naliczonego brytyjskiego podatku od wartości dodanej spełniają wszystkie wskazane powyżej przesłanki, za wyjątkiem definitywnego charakteru wydatku. Dlatego też, w opinii Wnioskodawcy, z uwagi na brak takiego charakteru wydatku, naliczony brytyjski podatek od wartości dodanej, o którego zwrot Spółka wystąpiła do brytyjskich organów podatkowych nie będzie kosztem uzyskania przychodu Wnioskodawcy w momencie jego poniesienia.

Ad. 2

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ustawy o CIT.

Jak wskazano w punkcie 1 stanowiska Wnioskodawcy, wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę na brytyjski naliczony podatek od wartości dodanej, o którego zwrot wystąpi Spółka na podstawie przepisów VIII Dyrektywy, spełnia wszelkie przesłanki do uznania go za koszt uzyskania przychodu za wyjątkiem definitywnego charakteru wydatku.

Tym samym, w momencie w którym wydatek poniesiony na naliczony brytyjski podatek od wartości dodanej staje się dla Wnioskodawcy wydatkiem ostatecznym tj. w momencie otrzymania odpowiedniej decyzji brytyjskich organów podatkowych odmawiającej zwrotu podatku od wartości dodanej, kwota naliczonego brytyjskiego podatku od wartości dodanej jako koszt związany z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić będzie koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy, wydatek poniesiony na zagraniczny podatek od wartości dodanej uzyska definitywny charakter, pozwalający na zaliczenie wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodu, również w przypadku decyzji Wnioskodawcy o niewystąpieniu do brytyjskich organów podatkowych z wnioskiem o zwrot podatku od wartości dodanej z uwagi np. na zbyt wysokie koszty odzyskania podatku lub też brak możliwości spełnienia wymogów formalnych określonych przez ustawodawstwo brytyjskie. W takim przypadku, podatek od wartości dodanej stałby się kosztem ostatecznym Wnioskodawcy w momencie upływu terminu do złożenia wniosku o zwrot podatku od wartości dodanej,

W konsekwencji w opinii Wnioskodawcy zarówno kwota podatku od wartości dodanej, którego zwrotu brytyjskie organy podatkowe odmówiły podatnikowi jak również kwota podatku od wartości dodanej o którego zwrot Wnioskodawca nie wystąpił, jako wydatek definitywny i spełniający pozostałe przesłanki wskazane w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT może zostać zaliczona w ciężar kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy.

Ad. 3

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy o CIT, w przypadku obniżenia lub zwrotu podatku od towarów i usług, przychodem z działalności gospodarczej jest również, naliczony podatek od towarów i usług, w tej części, w której uprzednio został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Jednakże jak wskazano w pkt I stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 grudnia 2007 r. sygn. I SA/Gl 924/07, nie należy odpowiednio stosować polskich przepisów podatku dochodowego dotyczących podatku od towarów i usług do zagranicznego podatku od wartości dodanej. W konsekwencji art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania do kwoty zwrotu podatku od wartości dodanej uzyskanego przez Spółkę. Dodatkowo zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodu.

W konsekwencji, z uwagi na fakt, iż jak wskazano w pkt I stanowiska Wnioskodawcy kwota naliczonego brytyjskiego podatku od wartości dodanej o której zwrot wystąpiła Spółka na podstawie przepisów VIII Dyrektywy, nie będzie stanowić kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy w momencie zapłaty, to również uzyskany zwrot zagranicznego podatku od wartości dodanej nie będzie stanowił jego przychodu podatkowego.

Ad. 4

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14 ustawy o CIT są w szczególności otrzymane pieniądze. Oznacza to, iż w przypadku przychodów nie związanych z działalnością gospodarczą (w których przychód powinien być rozpoznawany na zasadzie memoriałowej), przychód podatkowy powstaje w momencie taktycznego wpływu środków pieniężnych na konto. W opinii Wnioskodawcy, z uwagi na takt, iż kwota zwrotu podatku od wartości dodanej wynikać będzie z decyzji administracyjnej wydanej przez brytyjskie organy podatkowej, regulacje art. 12 ust. 3 ustawy o CIT dotyczącego momentu rozpoznawania przychodu podatkowego z prowadzonej działalności gospodarczej nie będą miały zastosowania. W konsekwencji, o ile uzna się, iż Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podatkowy z tytułu brytyjskiego podatku od wartości dodanej ewentualny przychód podatkowy powinien zostać rozpoznany przez Wnioskodawcę w momencie wpłynięcia środków na rachunek bankowy Spółki.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 2 pkt 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towaru i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o podatku od wartości dodanej - rozumie się przez to podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium innych państw członkowskich, z wyjątkiem podatku od towaru i usług nakładanego tą ustawą. W polskim systemie prawnym podatek od towarów i usług obowiązujący na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej jest odpowiednikiem podatku od wartości dodanej funkcjonującego w innych państwach Unii Europejskiej.

Ustawa o podatku od towaru i usług stanowi implementację przepisów VI Dyrektywy dotyczącej "wspólnego systemu podatku od wartości dodanej". Pojęcie podatku od wartości dodanej obejmuje więc zarówno "podatek od towarów i usług", obowiązujący na terenie Polski, jak i "podatek od wartości dodanej", o którym mowa w powołanym wcześniej art. 2 pkt 11 ustawy o podatku od towaru i usług, tj. podatek nakładany na terenie innych państw członkowskich Unii Europejskiej. Z uwagi na tożsamość podatku od wartości dodanej oraz podatku od towaru i usług podatek ten powinien podlegać tym samym regulacjom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych co podatek od towarów i usług obowiązujący na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Dz. U. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów:

Podatek naliczony stanowi zatem koszt uzyskania przychodu, jeżeli podatnik:

Reasumując, podatek naliczony stanowi koszt uzyskania przychodu, jeżeli nie może zostać odliczony od podatku należnego lub zwrócony.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca nabywa towary i usługi związane z wykonywaną działalnością gospodarczą na terytorium Wielkiej Brytanii. Nabycie towarów i usług obciążone jest podatkiem od wartości dodanej, o zwrot którego Spółka występuje na podstawie regulacji VIII Dyrektywy Rady z dnia 6 grudnia 1979 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich odnoszących się do podatków obrotowych - warunki zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom nieposiadającym siedziby na terytorium kraju.

Odpowiedź na pytanie nr 1

Spółka która jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce nie ma na terenie Wielkiej Brytanii siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ma możliwość odzyskania podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług na terytorium Wielkiej Brytanii na zasadach określonych w VIII Dyrektywie.

Przyjmując za podatnikiem, brak jest możliwości zaliczenia brytyjskiego podatku od wartości dodanej do kosztów uzyskania przychodu, gdyż Podatek od wartości dodanej jako podatek co do zasady neutralny dla przedsiębiorców, nie jest dla Wnioskodawcy wydatkiem poniesionym w sposób definitywny i może zostać mu zwrócony po zakończeniu procedury przewidzianej w VIII Dyrektywie.

Oznacza to, że wydatek ten nie będzie kosztem uzyskania przychodu Wnioskodawcy w momencie jego poniesienia. Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznaje się za prawidłowe.

Odpowiedź na pytanie nr 2

Jak wynika z powyższych rozważań podstawowym warunkiem zaliczenia podatku naliczonego do kosztów uzyskania przychodów jest brak możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Należy jednakże odróżnić obiektywny brak możliwości odliczenia tego podatku od nieskorzystania z prawa do odliczenia. W pierwszej sytuacji podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości lub części ze względu na to, że przepis ustawy tak stanowi lub ze względu na niedopełnienie warunków niezbędnych do dokonania odliczenia. W drugim przypadku podatnik odstępuje od skorzystania ze swojego prawa i np. nie występuje z wnioskiem o zwrot podatku, przez co nie dokonuje odliczenia.

Powyższe sytuacje występują w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym, w którym należy rozróżnić sytuację:

W konsekwencji należy uznać, iż kwota podatku od wartości dodanej, którego zwrotu brytyjskie organy podatkowe odmówiły podatnikowi będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu natomiast kwota podatku od wartości dodanej o którego zwrot Wnioskodawca nie wystąpił nie stanowi kosztów uzyskania dochodów w podatku dochodowym od osób prawnych.

Odpowiedź na pytanie nr 3

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź na pytanie nr 4

W konsekwencji, z uwagi na fakt, iż jak wskazano w pkt I stanowiska Wnioskodawcy, kwota naliczonego brytyjskiego podatku od wartości dodanej, o której zwrot wystąpiła Spółka na podstawie przepisów VIII Dyrektywy, nie będzie stanowić kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy w momencie zapłaty, to również uzyskany zwrot zagranicznego podatku od wartości dodanej nie będzie stanowił jego przychodu podatkowego.

Jak to zostało powyżej stwierdzone, kwota podatku od wartości dodanej, którego zwrotu brytyjskie organy podatkowe odmówiły podatnikowi będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu natomiast kwota podatku od wartości dodanej o którego zwrot Wnioskodawca nie wystąpił nie stanowi kosztów uzyskania dochodów w podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia opisanego w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.