IPPB5/423-147/11-3/AJ - Obowiązki płatnika w zakresie poboru podatku dochodowego od osób prawnych od wynagrodzenia wypłacanego osobom prawnym mającym siedzibę za granicą.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2011 r. (data wpływu 14 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie opodatkowania u źródła należności z tytułu działalności artystycznej wypłacanych na rzecz osób prawnych z siedzibą:

* we Francji - jest nieprawidłowe,

* w Japonii - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania u źródła należności z tytułu działalności artystycznej wypłacanych na rzecz osób prawnych z Francji oraz Japonii.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - (samorządowa instytucja kultury, osoba prawna wpisana w dniu 2 stycznia 2008 r. do rejestru instytucji artystycznych) planuje zorganizować na terenie Polski koncerty, które będą wykonywane przez osoby prawne mające siedzibę za granicą tj. we Francji i Japonii. Za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej, osoby prawne jw. mające siedzibę za granicą otrzymają od Wnioskodawcy ustaloną opłatę (wynagrodzenie).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jest zobowiązany jako płatnik do poboru podatku dochodowego od osób prawnych od wynagrodzenia wypłacanego osobom prawnym mającym siedzibę za granicą, tj. w Japonii i Francji oraz od czego jest to uzależnione.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o p.d.o.p., podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych, prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, ustala się w wysokości 20% przychodów. Przepis jw. stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczypospolita Polska (art. 21 ust. 2 ustawy o p.d.o.p.).

Zgodnie natomiast z treścią art. 26 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., niepobranie podatku zgodnie z umową w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych - tzw. certyfikat rezydencji.

Biorąc pod uwagę treść ww. art. 21 ust. 2 ustawy o p.d.o.p. oraz na fakt, że Polska posiada Umowy podpisane z Francją i Japonią tj.:

* Umowa pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. Nr 1, poz. 5 z 19 stycznia 1977 r.) - dalej Umowa z Francją,

* Umowa pomiędzy Rzecząpospolitą Ludową a Japonią o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, z dnia 4 marca 1983 r. (Dz. U. Nr 12, poz. 60) - dalej Umowa z Japonią

w celu prawidłowego określenia obowiązku podatkowego, należy uwzględnić normy z nich wynikające.

Umowa z Francją w art. 7 ust. 1 stwierdza: "Zyski z przedsiębiorstwa umawiającego się państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim umawiającym się państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa podlegają opodatkowaniu w drugim umawiającym się państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi."

Podobnie z treści art. 7 ust. 1 Umowy z Japonią wynika, że: "Zyski przedsiębiorstwa umawiającego się państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim umawiającym się państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim umawiającym się państwie, jednak tylko w takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zdaniem Wnioskodawcy, analizując cytowane wyżej przepisy art. 7 ust. 1 Umowy z Japonią i Umowy z Francją zasadnym jest niepobranie podatku dochodowego od osób prawnych w przedmiotowej sprawie, gdy zachodzą łącznie dwie przesłanki:

W innych przypadkach Orkiestra obowiązana jest jako płatnik do obliczania i pobrania 20% tzw. podatku "u źródła" i wpłacenie go we właściwym terminie organowi podatkowemu - zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o p.d.o.p.

Do certyfikatu rezydencji określającego miejsce siedziby podatnika poza terytorium Polski (p.d.o.p.), może być stosowana interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 listopada 2010 r., nr IPPB4/415-679/10-3/MP, zamieszczona na stronie internetowej Ministerstwa Finansów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej także u.p.d.o.p.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W art. 3 ust. 2 ww. ustawy, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 20% tych przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 tej ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Regulacja ta odzwierciedla zasadę wyrażoną w art. 91 ust. 2 Konstytucji RP.

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zespołem norm kolizyjnych mających na celu rozgraniczenie praw dwóch państw do opodatkowania danego przysporzenia. Umowy takie nie kreują jednak samodzielnie obowiązku podatkowego.

W art. 21 u.p.d.o.p. wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem "u źródła" ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 u.p.d.o.p.

Zgodnie z ust. 1 art. 26 powołanej ustawy osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zatem w procesie kwalifikacji prawnopodatkowej dochodów uzyskiwanych w układzie transgranicznym (rozpatrując kwestię ograniczonego obowiązku podatkowego w odniesieniu do nierezydentów) należy przeprowadzić analizę:

W przedmiotowym przypadku pierwsza z wyżej wymienionych przesłanek jest w sposób oczywisty spełniona z uwagi na jednoznaczne brzmienie wyżej powołanego art. 21 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Zgodnie z opisem stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę działalność artystyczna jest wykonywana w Polsce, a więc co do zasady Polska będzie miała prawo do opodatkowania tych dochodów.

Analizując drugą z ww. przesłanek należy stwierdzić, iż w niniejszej sprawie zastosowanie będą miały postanowienia:

* Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5, dalej także "umowa polsko - francuska"),

* Umowy między Rzecząpospolitą Ludową a Japonią o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Tokio dnia 20 lutego 1983 r. (Dz. U. Nr 12, poz. 60, dalej także "umowa polsko - japońska").

Zgodnie z art. 17 ust. 2 umowy polsko - francuskiej jeżeli dochody z działalności wykonywanej osobiście przez artystę scenicznego lub sportowca są przyznawane innej osobie niż sam artysta lub sportowiec, mogą być one bez względu na postanowienia artykułów 7, 14 i 15 opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym dana działalność artystyczna lub sportowa jest wykonywana.

W myśl art. 17 ust. 3 umowy polsko - francuskiej bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 dochody z rodzajów działalności określonych w ustępie 1 wykonywanej w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Państwo, w którym artyści lub sportowcy mają miejsce zamieszkania, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 umowy polsko - japońskiej jeżeli dochód uzyskiwany z osobiście wykonywanej działalności przez artystów lub sportowców nie przypada na rzecz artysty lub sportowca, ale na rzecz innej osoby, to dochód ten może być bez względu na postanowienia artykułów 7, 14 i 15 opodatkowany w Umawiającym się Państwie, w którym działalność tego artysty lub sportowca jest wykonywana. Jednak dochód taki będzie zwolniony od opodatkowania w Umawiającym się Państwie, jeśli dochód ten jest uzyskiwany z tytułu działalności wykonywanej przez osobę mającą miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie, zgodnie ze specjalnym programem wymiany kulturalnej uzgodnionym pomiędzy Rządami obu Umawiających się Państw, i przypada na rzecz innej osoby, która ma miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie.

Z uwagi na okoliczność, iż Polska jest członkiem OECD, postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania powinny być interpretowane zgodnie z Komentarzem do Konwencji Modelowej OECD.

Zgodnie z Komentarzem do art. 17 ust. 2 powołanej Konwencji (pkt 11.1) stosowanie ust. 2 nie ogranicza się do sytuacji, w których artysta estradowy, sportowiec lub inna osoba, której przypisuje się dochód, na przykład spółka promująca artystów i sportowców ma miejsce zamieszkania lub siedzibę tym samym państwie. Ten ustęp upoważnia państwo, w którym artysta estradowy lub sportowiec prowadzi działalność, do opodatkowania dochodów osiąganych przez spółkę promującą artystów lub sportowców mającą siedzibę w drugim państwie.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz literalną wykładnię powołanych wyżej przepisów art. 17 powołanych umów, należy stwierdzić, iż uregulowania te stanowią normę szczególną w stosunku do postanowień art. 7 ww. umów regulującego opodatkowanie zysków przedsiębiorstw (powołanego przez Wnioskodawcę).

W konsekwencji na podstawie wyżej powołanych postanowień art. 17 ust. 2 umowy polsko-francuskiej oraz umowy polsko - japońskiej Polska będzie miała prawo do opodatkowania dochodów z działalności artystycznej, widowiskowej, rozrywkowej osiąganych za pośrednictwem Wnioskodawcy przez osoby prawne z siedzibą w tych krajach (stronach umów unikaniu podwójnego opodatkowania) na podstawie wewnętrznego ustawodawstwa tj. art. 21 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. (a zatem art. 7 ust. 1 analizowanych umów nie będzie miał w przedmiotowej sprawie zastosowania).

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym do dochodów osiąganych przez zapraszane przez osoby prawne z siedzibą we Francji lub Japonii, nie posiadające w Polsce zakładów - Wnioskodawca zamierza zastosować przepis art. 7 ust. 1 odpowiednich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz nie pobierać podatku dochodowego od osób prawnych od należności z tytułu wykonywania działalności widowiskowej, rozrywkowej wypłacanych przez Orkiestrę na rzecz tych osób prawnych (pod warunkiem udokumentowania miejsca swojej siedziby certyfikatem rezydencji) - należy uznać za nieprawidłowe.

Realizując zasadę określoną w art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, Organ podatkowy pragnie także wskazać, iż w przedmiotowej sprawie mogą mieć zastosowanie postanowienia art. 17 ust. 3 umowy polsko - francuskiej oraz 17 ust. 2 zdanie drugie umowy polsko - japońskiej.

Zatem dochody przedmiotowych osób prawnych mieszczące się w dyspozycji norm prawnych określonych tymi postanowieniami będą podlegały opodatkowaniu tylko w państwie siedziby danej osoby prawnej. W opinii tut. organu podatkowego w przypadku, gdy niepobranie podatku wynika z okoliczności, iż działalność osoby prawnej realizowana jest w ramach wymiany kulturalnej, brak obowiązku pobrania podatku będzie uwarunkowany uzyskaniem zaświadczenia z polskiego Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego lub odpowiednich władz drugiego państwa potwierdzającego tą okoliczność.

Podkreślić należy, iż w związku z postanowieniami art. 26 ust. 1 zdanie drugie u.p.d.o.p., niepobranie podatku w takim przypadku jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji (określonym w art. 4a pkt 12 u.p.d.o.p.).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.