IPPB5/423-1246/14-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2014 r. (data wpływu 22 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy jako wspólnika przejmowanej spółki komandytowej przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością-jest nieprawidłowe.

W dniu 22 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy jako wspólnika przejmowanej spółki komandytowej przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A. Sp. z o.o. (dalej: A.) oraz A. Sp. z o.o. B. Sp.k. (dalej: B.) zamierzają dokonać połączenia przez przejecie (A. jako spółka przejmująca). Obydwie spółki mają ujemną wartość księgową wynikłą ze strat poniesionych na zwykłej działalności. Udziałowcem A. w 100% jest C. (dalej: C.), a udziałowcem B. - a) A. (komplementariusz) - udział kapitałowy o wartości umownej - 100 PLN, b) C. (komandytariusz) - udział kapitałowy o wartości umownej - 100 PLN. W ramach połączenia C. otrzyma dodatkowe udziały w A. Połączenie nastąpi z podwyższeniem kapitału spółki przejmującej, który w całości obejmie dotychczasowy komandytariusz. W wyniku połączenia spółka komandytowa przestanie istnieć. A. przejmie zarówno majątek odpowiadający udziałowi w zysku komplementariusza, tj. A. nie wydając w zamian swoich udziałów, jak i majątek odpowiadający udziałowi w zysku komandytariusza (C.) w części odpowiadającej jego udziałowi w zysku. Wartość majątku zostanie w całości alokowana na kapitał zakładowy lub/i zapasowy. Ze sporządzonego planu połączenia będzie wynikać, że wartość aktywów netto spółki jest ujemna, w związku z czym nie powstanie agio. Nie przewiduje się dopłat w gotówce obok wydawanych udziałów ani innych szczegółowych korzyści dla spółki przejmowanej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku przejęcia B. dochodzi do sprzedaży zakładu przez C. w rozumieniu art. 5 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania Polska - Niemcy (ZPOU RP-RFN) czy jako dochód C. należy przyjąć różnicę pomiędzy wartością wydanych "udziałów" rozumianych jako ogół praw i obowiązków wspólnika ("cena sprzedaży"), a ceną ich nabycia przez C. w B....

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka B. jest spółką osobową. Takie spółki nie są zgodnie z art. 5 u.p.d.o.p. podmiotami podatku dochodowego od osób prawnych. Opodatkowaniu podlegają dochody uzyskane z takiej spółki na poziomie wspólników (proporcjonalnie do prawa do udziału w zysku), przy czym przez dochód należy rozumieć różnicę miedzy przychodami a kosztami przypadającymi na danego wspólnika. W przypadku gdy udziałowcem spółki jest osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę za granicą (tu: komandytariusz - C. będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa niemieckiego z siedzibą w Niemcy) posiadanie udziału w spółce osobowej z siedzibą w Polsce traktuje się jako udział w prowadzeniu przedsiębiorstwa na terytorium Polski za pośrednictwem zakładu - art. 5 ZPOU Polska - Niemcy w zw. z art. 7 ZPOU RP-RFN. W przypadku przejęcia B. przez A. dochodzi do zbycia zakładu w rozumieniu art. 5 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania Polska - Niemcy. Jako dochód należy wskazać różnicę między wartością nominalną wydanych "udziałów" w A. dla spółki C., a kwotą wydatkowaną na nabycie udziału w B. przez C. (art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. i art. 15 u.p.d.o.p.). Jako podstawę należy również podać art. 13 ust. 1 oraz art. 13 ust. 3 ZPOU RP-RFN. Zgodnie z tymi przepisami zbycie majątku zakładu (w tym majątku lub udziałów w spółce osobowej), zarówno ruchomego jak i nieruchomego, podlega opodatkowaniu w miejscu położenia tego zakładu (nieruchomości) tj. w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: u.p.d.o.p.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski.

Zasady opodatkowania w Polsce dochodów osiąganych przez nierezydentów podatkowych często uregulowane są umowami bilateralnymi w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zespołem norm kolizyjnych mających na celu rozgraniczenie praw do opodatkowania danego dochodu pomiędzy dwiema jurysdykcjami podatkowymi.

Zatem w niniejszej sprawie zastosowanie znajdą postanowienia umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90 dalej: umowa polsko-niemiecka oraz UPO).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 tej umowy zyski niemieckiego przedsiębiorstwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Niemczech, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w Polsce poprzez położony w Polsce zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo (niemieckie) wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w Polsce, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Natomiast przez zakład rozumieć należy, w rozumieniu niniejszej umowy określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie "zakład" obejmuje w szczególności: a) miejsce zarządu, b) filię, c) biuro, d) fabrykę, e) warsztat i f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych. Ponadto plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy.

Jednocześnie bez względu na powyższe, określenie "zakład" nie obejmuje: a) użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa; b) utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania; c) utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo; d) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa; e) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym; f) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy (art. 5 UPO).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 lit. d umowy polsko-niemieckiej, określenia "przedsiębiorstwo jednego Umawiającego się Państwa" i "przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa" oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie lub przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.

Wskazać należy, że postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż z uwagi na ich szczególny charakter, są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia do ustalonych w międzynarodowej pragmatyce zasad. Ponadto przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Wzorem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę jest tekst Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Stosownie do postanowień pkt 4 Komentarza do art. 3 Modelowej Konwencji (dalej: MK) w sprawie podatku od dochodu i majątku, kwestia czy działalność jest prowadzona w ramach przedsiębiorstwa, czy też sama w sobie stanowi przedsiębiorstwo jest interpretowane zgodnie z przepisami ustawodawstwa wewnętrznego umawiającego się państwa. Z tego względu nie podjęto w umowach próby zdefiniowania w sposób wyczerpujący tego określenia. Jednakże ustala się, że określenie "przedsiębiorstwo" stosuje się do prowadzenia wszelkiej działalności zarobkowej (Komentarz do Modelowej konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku, OECD, wersja skrócona, lipiec 2010).

Zatem prawo wewnętrzne danego państwa wskazuje, w jakim zakresie podatnik jest "przedsiębiorstwem", o którym mowa w przepisie art. 3 ust. 1 lit. d umowy polsko-niemieckiej. Stwierdzając, że mamy do czynienia z przedsiębiorstwem, każdą działalność zarobkową tego przedsiębiorstwa prowadzoną w drugim państwie, należy uznać za zakład i opodatkować na zasadach zawartych w artykule 7 umowy.

Jednocześnie, jak stanowi art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Wątpliwości dotyczą natomiast tego, czy fakt posiadania udziałów w polskiej spółce komandytowej, będących źródłem dochodu, konstytuuje zakład w Polsce.

Literatura poświęcona międzynarodowemu prawu podatkowemu poddała analizie kwestię powstania zakładu, w przypadku gdy zagraniczny przedsiębiorca posiada udziały w spółce osobowej położonej w drugim państwie. I tak, w komentarzu "Klaus Vogel on Double Taxation Conventions. A Commentary to the OECD-, UN- and US Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capita", red. Klaus Vogel, Third Edition 1997 r., s. 408, autor wyraźnie stwierdza, iż posiadanie udziału w zagranicznej spółce osobowej jest równoznaczne z posiadaniem zakładu w tym państwie i w konsekwencji prowadzi do opodatkowania przychodu z udziału w spółce osobowej jako przychodu wspólnika z tytułu działalności gospodarczej zgodnie z art. 7 MK. Udział w spółce osobowej obejmuje każdy zakład, jaki spółka osobowa może posiadać za granicą, bez względu na to czy wspólnik uczestniczył lub wciąż uczestniczy w tworzeniu lub zarządzaniu takim zakładem. W cytowanej publikacji, Klaus Vogel podkreśla wyraźnie, że skoro spółka osobowa nie posiada podmiotowości prawnopodatkowej, to dysponowanie jej placówką należy przypisać wspólnikom spółki, którzy taką podmiotowość posiadają, a zatem każdy ze wspólników będzie posiadał zakład w państwie, gdzie prowadzi działalność gospodarczą za pośrednictwem spółki osobowej (Klaus Vogel, tamże, s. 287).

Analogicznie w opracowaniu pod red. M. Jamroży, A. Cloer, Warszawa 2007, Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania z Niemcami s. 114 i nast. W opracowaniu tym autor wskazuje, że "Za przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa należy uznać posiadanie przez wspólnika udziałów w spółce osobowej. Natomiast działalność gospodarcza wykonywana przez spółkę osobową stanowi zakład - przy założeniu, że zostały spełnione przesłanki jego powstania określone w art. 5".

Nie ulega zatem wątpliwości, że na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego, jeżeli spółka osobowa jako podmiot transparentny pod względem podatkowym prowadzi działalność w państwie, w którym jest zorganizowana, to wspólnik tej spółki posiada w tym państwie "zakład" i podlega w nim opodatkowaniu od zysków osiągniętych poprzez ten "zakład".

W tym miejscu należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przypadku gdy udziałowcem spółki jest osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę za granicą (tu: komandytariusz - C. będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa niemieckiego z siedzibą w Itzehoe, Niemcy) posiadanie udziału w spółce osobowej z siedzibą w Polsce traktuje się jako udział w prowadzeniu przedsiębiorstwa na terytorium Polski za pośrednictwem zakładu - art. 5 w zw. z art. 7 umowy polsko-niemieckiej.

Ponadto jak stanowi art. 13 ust. 3 UPO zyski z przeniesienia własności majątku ruchomego stanowiącego majątek zakładowy zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie albo z przeniesienia własności mienia ruchomego należącego do stałej placówki, którym osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie dysponuje w drugim Umawiającym się Państwie w celu wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami, które pochodzą z przeniesienia własności takiego zakładu (odrębnie albo z całym przedsiębiorstwem) lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Z ustęp. 3 art. 13 umowy polsko-niemieckiej wynika jednoznacznie, że postanowienia tego przepisu mają także zastosowanie do zysków z przeniesienia własności zakładu (samego lub łącznie z przedsiębiorstwem). Ponadto jak wynika z pkt 27 Komentarza do art. 13 ust. 2 (będącego odpowiednikiem art. 13 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej) Modelowej Konwencji OECD, przepis ten stwierdza, że zyski pochodzące z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego stanowiącego część majątku gospodarczego zakładu mogą być opodatkowane w państwie, w którym znajduje się zakład.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie w przypadku przejęcia B. przez A. dojdzie do zbycia zakładu w rozumieniu art. 5 umowy polsko-niemieckiej i tym samym na podstawie art. 13 ust. 3 tej umowy zyski pochodzące z przeniesienia własności zakładu powinny być opodatkowane w państwie położenia tego zakładu, tj. w Polsce.

Jednocześnie należy podkreślić, że celem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest przede wszystkim podział praw do opodatkowania danego dochodu między państwami-stronami umowy. Przyznając Polsce prawo do opodatkowania dochodu z tytułu przeniesienia własności położonego w Polsce zakładu, umowa nie określa sposobu, w jaki opodatkowanie to powinno zostać dokonane zgodnie z prawem krajowym. W konsekwencji, z art. 13 ust. 3 w zw. z art. 7 umowy polsko-niemieckiej wynika prawo Polski to opodatkowania tego dochodu, natomiast zasady jego opodatkowania oraz dalsza kwalifikacja prawnopodatkowa dokonywana jest w oparciu o właściwe przepisy ustawy krajowej, tj. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Prawidłowa kwalifikacja skutków podatkowych danej czynności wymaga uprzedniego przeanalizowania samej czynności i odpowiedzenia na pytanie czy dana czynność prawna mieści się w zakresie konkretnej ustawy podatkowej i czy może powodować powstanie praw bądź obowiązków po stronie podatnika.

Problematyka łączenia spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. dalej k.s.h.). Zgodnie z art. 491 § 1 k.s.h. spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną. Połączenie może być dokonane m.in. przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej - tzw. łączenie się przez przejęcie (art. 492 § 1 pkt 1 ww. ustawy).

Na mocy art. 493 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka przejmowana zostaje rozwiązana, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej (dzień połączenia) - wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej, z uwzględnieniem art. 507. Wykreślenie z rejestru spółki przejmowanej nie może przy tym nastąpić przed dniem zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej, jeżeli takie podwyższenie ma nastąpić, i przed dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmowanej (art. 493 § 2 i 3 k.s.h.). Z dniem połączenia wspólnicy spółki przejmowanej stają się wspólnikami spółki przejmującej (art. 494 § 4 tej ustawy).

Przechodząc na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazać należy, że zgodnie z art. 7 ust. 2, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z ww. przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 pkt 1 - 2 powołanej ustawy). Na podstawie art. 12 ust. 1 omawianej ustawy można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną.

W niniejszej sprawie Wnioskodawcy wydane zostaną udziały w A. w zamian za przejęty przez tę spółkę kapitałową majątek spółki komandytowej B. Dojdzie zatem do swoistego przekształcenia posiadanego przez Wnioskodawcę udziału w zyskach spółki osobowej na udziały w spółce kapitałowej.

Sytuacja ta nie została bezpośrednio wymieniona w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako zdarzenie skutkujące powstaniem przychodu. Jednocześnie, przeprowadzenie przedmiotowego połączenia A. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z B. spółka komandytowa, nie wiąże się z uzyskaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego przez Wnioskodawcę na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W szczególności, nie mieści się on w zakresie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio. W procesie połączenia przez przejęcie wspólnicy spółki przejmowanej nie wnoszą bowiem aportów do spółki przejmującej w zamian za jej udziały - majątek spółki osobowej jest przejmowany bezpośrednio przez spółkę kapitałową.

Skutków podatkowych omawianej czynności nie normuje również art. 12 ust. 4 pkt 12 ww. ustawy. Stosownie do tej regulacji, w przypadku połączenia lub podziału spółek, do przychodów nie zalicza się - z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6 - przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Na potrzeby stosowania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych spółka - oznacza to spółkę będącą podatnikiem (art. 4a pkt 21 u.p.d.o.p.). Z art. 12 ust. 4 pkt 12 u.p.d.o.p. wynika zatem, że dotyczy on łączenia spółek kapitałowych oraz spółki komandytowo-akcyjnej, a nie łączenia spółek kapitałowych ze spółkami osobowymi. Nie może zatem mieć zastosowania w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Podsumowując, należy uznać za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, ponieważ, na moment przejęcia B. przez A. po stronie Wnioskodawcy - jako udziałowca B. - nie powstanie przychód podatkowy, a w konsekwencji Wnioskodawca nie rozpozna kosztów poniesionych w celu jego uzyskania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.