IPPB5/423-1210/14-2/MW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2014 r. (data wpływu 15 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy potrącenie wierzytelności Wnioskodawcy o wydanie przedmiotu pożyczki z wierzytelnością zbywcy o zapłatę ceny sprzedaży Aktywów odpowiada definicji "uregulowania" zobowiązania, o której mowa w art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym Wnioskodawca będzie mieć prawo do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od nabytych Aktywów do kosztów podatkowych w pełnej wysokości - jest prawidłowe.

W dniu 15 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy potrącenie wierzytelności Wnioskodawcy o wydanie przedmiotu pożyczki z wierzytelnością zbywcy o zapłatę ceny sprzedaży Aktywów odpowiada definicji "uregulowania" zobowiązania, o której mowa w art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym Wnioskodawca będzie mieć prawo do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od nabytych Aktywów do kosztów podatkowych w pełnej wysokości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

S. sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. podlegającym obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca planuje nabyć w drodze umowy sprzedaży szereg składników majątkowych. Nie wykluczone, że w ramach wskazanej umowy Wnioskodawca nabędzie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, w skład których będą wchodziły składniki majątkowe, które w księgach Wnioskodawcy zostaną zaklasyfikowane jako środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 16a-16b ustawy o p.d.o.p. (dalej: Aktywa). W celu sfinansowania ceny zakupu Aktywów, Wnioskodawca zaciągnie od zbywcy oprocentowaną pożyczkę pieniężną. W konsekwencji, Wnioskodawcy przysługiwać będzie wierzytelność wobec zbywcy o wydanie przedmiotu pożyczki, tj. środków finansowych, zaś zbywcy przysługiwać będzie wierzytelność wobec Wnioskodawcy o zapłatę ceny sprzedaży Aktywów. Wartość nominalna pożyczki będzie nie niższa niż cena sprzedaży Aktywów.

Następnie planowane jest potrącenie wierzytelności Wnioskodawcy o wydanie przedmiotu pożyczki oraz wierzytelności zbywcy z tytułu sprzedaży Aktywów, które nastąpi na podstawie umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a zbywcą. Wskutek potrącenia dojdzie do wzajemnego uregulowania wierzytelności Wnioskodawcy (o wydanie przedmiotu pożyczki, tj. środków finansowych) oraz wierzytelności zbywcy (o zapłatę ceny sprzedaży Aktywów), a wskazane strony nie będą się już domagały ich spełnienia. Wnioskodawca planuje, iż potrącenie wierzytelności nastąpi nie później niż 30 dnia licząc od dnia zawarcia umowy sprzedaży Aktywów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy potrącenie wierzytelności Wnioskodawcy o wydanie przedmiotu pożyczki z wierzytelnością zbywcy o zapłatę ceny sprzedaży Aktywów odpowiada definicji "uregulowania" zobowiązania, o której mowa w art. 15b ustawy o p.d.o.p., w związku z czym Wnioskodawca będzie mieć prawo do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od nabytych Aktywów do kosztów podatkowych w pełnej wysokości.

Zdaniem Wnioskodawcy, potrącenie wierzytelności Wnioskodawcy o wydanie przedmiotu pożyczki z wierzytelnością zbywcy o zapłatę ceny sprzedaży Aktywów odpowiada definicji "uregulowania" zobowiązania, o której mowa w art. 15b ustawy o p.d.o.p., w związku z czym Wnioskodawca będzie mieć prawo do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od nabytych Aktywów do kosztów podatkowych w pełnej wysokości.

W świetle art. 15b ust. 1 ustawy o p.d.o.p. w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Zgodnie z art. 15b ust. 6 ustawy o p.d.o.p., przepisy ust. 1-5 omawianego artykułu stosuje się odpowiednio, w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, do tej części odpisów amortyzacyjnych, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów.

Z kolei w ust. 7 wspomnianego przepisu ustawy o p.d.o.p. ustawodawca wskazał, że w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych jeżeli termin, o którym mowa w ust. 1 lub 2 art. 15b tej ustawy, upływa nie później niż w miesiącu następującym po miesiącu wprowadzenia ich do ewidencji, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych w części, w jakiej ich cena nabycia lub koszt wytworzenia wynikający z dokumentów, o których mowa w ust. 1, zostały uregulowane w terminie określonym w ust. 1 lub 2. Jeżeli zobowiązanie zostało uregulowane w terminie późniejszym, podatnik w miesiącu uregulowania tego zobowiązania zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę odpisów amortyzacyjnych, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie zdania poprzedniego.

Mając na uwadze, że nabyte przez Wnioskodawcę Aktywa, zostaną wprowadzone do właściwej ewidencji jako środki trwałe lub wartości niematerialne, rozstrzygnięcie możliwości zaliczenia dokonywanych od nich odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy wymaga uwzględnienia treści art. 15b ustawy o p.d.o.p. Tym samym kluczowym elementem pozwalającym na zaliczenie wspomnianych odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodu jest uregulowanie kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu potwierdzającego nabycie wskazanych Aktywów. W niniejszym przypadku kwotą tą będzie cena sprzedaży Aktywów.

Jednakże przepisy ustawy o p.d.o.p. nie definiują co należy rozumieć pod pojęciem "uregulowania" powyższej kwoty. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl)"uregulować" znaczy m.in. "uiścić jakąś należność". Z kolei "uiścić - uiszczać" oznacza "uregulować należność za coś". Natomiast "uiścić się - uiszczać się" oznacza "wywiązywać się z jakiegoś zobowiązania finansowego". Z tego powodu można uznać, iż "uregulowanie", zgodnie z jego literalnym brzmieniem, oznacza spełnienie świadczenia, skutkujące wywiązaniem się ze zobowiązania finansowego, a co za tym idzie jego wygaśnięciem.

W ocenie Wnioskodawcy, pod pojęciem "uregulowania" nie należy rozumieć tylko i wyłączenie dokonania zapłaty zobowiązania w gotówce. Gdyby bowiem celem ustawodawcy było takie właśnie uregulowanie, w treści przepisu art. 15b ustawy o p.d.o.p. ustawodawca użyłby pojęcia "zapłata" a nie "uregulowanie". Co więcej przepisy Kodeksu cywilnego (dalej: k.c.) przewidują szereg sposobów spełniania zobowiązań niezwiązanych z bezpośrednim przepływem gotówki. Jednym ze wspomnianych sposobów jest instytucja potrącenia.

Potrącenie zostało uregulowane w art. 498 k.c. Zgodnie z § 1 wskazanego przepisu, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej (art. 498 § 2 k.c.). Tezę, iż potrącenie jest jednym ze sposobów regulowania zobowiązań potwierdza doktryna prawa cywilnego - "w wyniku potrącenia wprawdzie żaden z wierzycieli nie otrzymuje efektywnego świadczenia, ale za to zwolniony zostaje z zobowiązania albo całkowicie, albo do wysokości wierzytelności niższej" (Komentarz do art. 498 Kodeksu cywilnego, A. Rzetecka-Gil, Kodeks cywilny. Komentarz. Zobowiązania - część ogólna, LEX 2011, wersja elektroniczna).

Mając powyższe na uwadze wykładnia art. 15b ust. 1 ustawy o p.d.o.p. wskazuje, że termin "uregulowanie", którym posłużono się w powołanym przepisie, jest pojęciem szerokim, obejmującym wszelkie typy rozliczeń prowadzących do wywiązania się przez dłużnika z danego zobowiązania, a tym samym do jego wygaśnięcia. Przez termin "uregulowanie", należy zatem rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę spełnienia świadczenia (gotówkową lub bezgotówkową) skutkującą wygaśnięciem zobowiązania. Do form tych należy również instytucja potrącenia. Zatem uregulowaniem zobowiązania w świetle art. 15b ustawy o p.d.o.p. będzie również sytuacja, w której zobowiązanie to wygaśnie na skutek jego potrącenia z inną wierzytelnością.

Mając na uwadze, że uregulowanie zobowiązania (potrącenie) wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Aktywów dojdzie przed upływem terminów określonych w przepisach art. 15b ust. 1, ust. 2 oraz ust. 7 ustawy o p.d.o.p., powinno być ono traktowane na równi z uregulowaniem zobowiązania, a Wnioskodawca w opisanym zdarzeniu przyszłym nie będzie zobowiązany do wyłączania na podstawie art. 15b ust. 6 i 7 w zw. z ust. 1 ustawy o p.d.o.p. z kosztów uzyskania przychodów wartości odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od Aktywów.

Pozostając w pełni świadomym, iż interpretacje indywidualne wiążą jedynie w sprawach, w których zostały wydane, zdaniem Wnioskodawcy niżej wskazane stanowiska organów podatkowych, potwierdzające stanowisko Wnioskodawcy o traktowaniu potrącenia na równi z uregulowaniem zobowiązania, mogą pełnić rolę pomocniczą w wykładni właściwych przepisów ustawy o p.d.o.p.:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 16 września 2014 r. (sygn. ITPB3/423-264/14/PS) stwierdził, iż: "(...) pojęcie uregulowanie, którym posługuje się ustawodawca, w szczególności w art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinno być interpretowane szeroko, w konsekwencji powinno obejmować każdą prawnie dopuszczalną formę wykonania zobowiązania przez podatnika, w tym również potrącenie (kompensatę)";

* w interpretacji indywidualnej z dnia 14 sierpnia 2014 r. (sygn. IPPB5/423-564/14-2/MW) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zaakceptował stanowisko podatnika, zgodnie z którym " (...) jeśli potrącenie wierzytelności dokonane zostanie z zachowaniem terminów określonych w art. 15b Ustawy CIT, powinno być ono traktowane na równi z uregulowaniem zobowiązania";

* w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 26 czerwca 2014 r. (sygn. IPPB5/423-358/14-2/MW) zaakceptowane zostało stanowisko podatnika, zgodnie z którym " (...) potrącenie zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu zakupu Nieruchomości z należnością z tytułu wydania przedmiotu umowy Pożyczki będzie stanowiło formę uregulowania zobowiązania na gruncie ustawy o CIT i w świetle art. 15b ustawy o CIT Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów podatkowych w momencie zbycia Nieruchomości, ceny jej zakupu".

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 13 listopada 2013 r. (sygn. ILPB4/423-332/13-2/DS) zaakceptował stanowisko podatnika, zgodnie z którym " (...) Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do zaliczenia do swoich kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytego prawa ochronnego na znak towarowy. W przedstawionym zdarzeniu przeszłym, uwzględniając treść przepisu art. 15b ustawy o podatku dochodowym o osób prawnych, należy uznać, iż Wnioskodawca w wyniku potrącenia uregulował kwotę wynikającą z faktury dokumentującej nabycie przez Wnioskodawcę prawa ochronnego na znak towarowy".

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy potrącenie wierzytelności Wnioskodawcy o wydanie przedmiotu pożyczki z wierzytelnością zbywcy o zapłatę ceny sprzedaży Aktywów odpowiada definicji "uregulowania" zobowiązania, o której mowa w art. 15b ustawy o p.d.o.p., w związku z czym Wnioskodawca będzie mieć prawo do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od nabytych Aktywów do kosztów podatkowych w pełnej wysokości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.