IPPB5/423-107/08-3/MB - Powstanie obowiązku podatkowego w wypadku dokonania przez spółkę z siedzibą w Danii konwersji wierzytelności na udziały w innej spółce kapitałowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2008 r. (data wpływu 15 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych konwersji wierzytelności na udziały - jest prawidłowe.

W dniu 15 października 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych konwersji wierzytelności na udziały.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W tatach 2003-2007 Spółka zwarła 14 umów pożyczek ze swoją spółką córką posiadającą siedzibę w Polsce, w której jest jedynym udziałowcem (dalej jako "S P"). Obecnie planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego w S P poprzez utworzenie nowych udziałów. Wszystkie nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym zostaną objęte w całości przez Spółkę w ten sposób, iż Spółka wniesie na ich pokrycie aport w postaci przeniesienia na S P wymagalnych wierzytelności przysługujących Spółce wobec S P z tytułu niespłaconych kwot głównych pożyczek udzielonych S P na podstawie wcześniej zawartych umów. Wartość przenoszonych wierzytelności będzie wyższa od wartości nominalnej nowych udziałów. Kwota stanowiąca nadwyżkę (agio) ponad wartość nominalną obejmowanych udziałów, zgodnie z art. 154 § 3 ustawy kodeks spółek handlowych, zostanie przelana na kapitał zapasowy Spółki.

Spółka zadała następujące pytania:

Stanowisko podatnika w zakresie pytania Nr 1

W opinii Spółki, dokonanie przez Spółkę konwersji ww. pożyczek skutkujące wniesieniem aportu w innej formie niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część nie powoduje powstania obowiązku podatkowego z zakresu podatku dochodowego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej; Ustawa CIT), podatnicy, jeżeli nie mają siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W konsekwencji Spółka posiadając siedzibę i zarząd na terytorium Danii może mieć w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy, tj. obowiązek ograniczony do dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Jednocześnie, ustalając zakres opodatkowania Spółki w Polsce należy również uwzględnić regulacje Umowy o unikaniu.

W związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w formie wierzytelności do spółki kapitałowej powstaje, co do zasady, konieczność opodatkowania związanego z tą czynnością dochodu po stronie podmiotu wnoszącego. Stosownie do brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT przychód podatnika stanowi nominalna wartość udziałów w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Wskazany przepis należy interpretować w ten sposób, iż w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej wskutek dokonania konwersji udzielonych pożyczek na nowe udziały nie występuje wniesienie aportu w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, zatem podatnik wnoszący ten typ aportu osiągnie przychód w Polsce. Określony w ten sposób przychód z tytułu aportu wierzytelności powstaje, zgodnie z art. 12 ust. 1b pkt 2 Ustawy CIT, w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego. Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 1j pkt 3 Ustawy CIT w przypadku objęcia udziałów w spółce w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów - ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 w wysokości faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie innych niż wymienione w pkt 1 i 2 składników majątku podatnika, jeżeli przedmiotem wkładu są te inne składniki. Przepisy art. 15 ust. 1j pkt 1 i 2 Ustawy CIT nie mają zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym, ponieważ dotyczą przypadków objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny odpowiednio w postaci środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (pkt 1) bądź w postaci udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni (pkt 2).

Biorąc pod uwagę jedynie przepisy Ustawy CIT, dochód ustalony w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 7 i art. 15 ust. 1j pkt 3 Ustawy CIT podlega, co do zasady, stosownie do wskazanego powyżej art. 3 ust. 2 Ustawy CIT opodatkowaniu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Jednakże, zgodnie z art. 91 ust. 2 w związku z art. 241 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, w celu prawidłowego określenia obowiązku podatkowego Spółki, należy również uwzględnić regulacje ratyfikowanych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania obowiązujących na dzień powstania zobowiązania podatkowego. W związku z faktem, iż Spółka ma siedzibę i zarząd w Danii właściwą regulacją będzie Umowa o unikaniu w brzmieniu obowiązującym na dzień powstania zobowiązania podatkowego. W opinii Spółki, dochody uzyskane w wyniku konwersji pożyczek i objęcia nowych udziałów, należy na gruncie Umowy o unikaniu zakwalifikować jako zyski z przeniesienia własności majątku podlegające opodatkowaniu w państwie siedziby wnoszącego aport. Zgodnie bowiem z art. 13 ust. 6 Umowy o unikaniu zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku niewymienionego w ustępach 1, 2, 3, 4, 5 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. W konsekwencji dochód uzyskany przez Spółkę w wyniku konwersji pożyczek niewymieniony w ustępach 1, 2, 3, 4, 5 art. 13 Umowy o unikaniu podlega będzie opodatkowaniu jedynie w Danii, tj. w miejscu siedziby i zarządu Spółki. Reasumując, dokonanie przez Spółkę konwersji pożyczek skutkujące wniesieniem aportu w innej formie niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część nie powoduje dla Spółki powstania obowiązku podatkowego w Polsce.

Stanowisko podatnika w zakresie pytania Nr 2

W opinii Spółki, w związku z faktem, iż dokonanie konwersji pożyczek skutkujące wniesieniem aportu w innej formie niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w Polsce, Spółka nie ma obowiązku rejestracji jako podatnik podatku dochodowego w Polsce. W konsekwencji rozważenie przejęcia funkcji płatnika przez S P w związku z konwersją pożyczek na kapitał jest niemożliwe.

Stosownie do wskazanego powyżej art. 3 ust. 2 Ustawy CIT, Spółka jako mająca siedzibę i zarząd na terytorium Danii, może posiadać ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. W związku z faktem, iż w wyniku planowanej transakcji Spółka nie osiągnie dochodu na terytorium Rzeczpospolitej nie będzie również podatnikiem podatku dochodowego w Polsce w rozumieniu Ustawy CIT. W konsekwencji Spółka nie ma obowiązku rejestracji jako podatnik podatku dochodowego w Polsce. Natomiast w odniesieniu do pełnienia funkcji płatnika przez S P należy stwierdzić, iż polskie przepisy podatkowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego nie przewidują takiej możliwości. Zgodnie bowiem z art. 8 Ordynacji podatkowej płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana do pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Stosownie do wskazanego przepisu pełnienie funkcji płatnika jest możliwe przy jednoczesnym spełnieniu dwóch warunków, tj. podatnik musi być zobowiązany do zapłaty podatku oraz płatnik musi być zobowiązany do pobrania podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. W przedstawionym stanie faktycznym żaden ze wskazanych warunków nie zostanie spełniony.

Reasumując, dokonanie konwersji pożyczek skutkujące wniesieniem aportu w innej formie niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część nie powoduje dla Spółki obowiązku rejestracji jako podatnik podatku dochodowego w Polsce. W konsekwencji S P nie może przejąć funkcji płatnika w związku przedmiotową transakcją.

W świetle stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.