IPPB5/423-1045/13-2/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2013 r. (data wpływu 27 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie istnienia zakładu Spółki na terytorium Polski w świetle przepisów Konwencji z dnia 2 września 1991 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92, dalej konwencja polsko - szwajcarska) (pytanie Nr 1 wniosku) - jest prawidłowe.

W dniu 27 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie istnienia zakładu Spółki na terytorium Polski w świetle przepisów Konwencji z dnia 2 września 1991 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcą jest spółką z siedzibą w Szwajcarii, będącą szwajcarskim rezydentem podatkowym. W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca zawarł umowę konsorcjum ("Umowa Konsorcjum") ze spółkami X. oraz Y. Sp. z o.o. ("Konsorcjum"). Konsorcjum oraz polski kontrahent S. Sp. z o.o. ("S") podpisały kontrakt na realizację projektu wybudowania spalarni odpadów komunalnych. Zgodnie z postanowieniami Umowy Konsorcjum, Wnioskodawca będzie działał jako lider Konsorcjum, tj. do jego obowiązków będzie należało w szczególności reprezentowanie Konsorcjum w kontaktach z S oraz koordynacja przedsięwzięcia pod względem technicznym i operacyjnym.

Planowane rozpoczęcie prac związanych z budową spalarni odpadów komunalnych nastąpi w kwietniu 2014 r. Zgodnie z przyjętym harmonogramem prace zostaną zakończone do października 2016 r. Pierwsze płatności związane z realizacją kontraktu (koszty Wnioskodawcy) będą miały miejsce w roku 2013.

Wnioskodawca otrzymał potwierdzenie nadania numeru identyfikacji podatkowej oraz potwierdzenie o zarejestrowaniu jako podatnika VAT UE w dniu 12 marca 2013 r. Spółka będzie posługiwala się numerem VAT UE przy wystawianiu faktur za prace realizowane w ramach kontraktu.

Zakres działalności Spółki w Polsce

Spółka, w ramach realizacji projektu będzie odpowiedzialna za szeroki zakres prac zmierzających do oddania spalarni do użytku. Prace obejmują w szczególności wykonanie projektów budowy, zawarcie umów z podwykonawcami, nadzór nad wybudowaniem przez nich części obiektu zgodnie z projektem oraz ogólne zarządzanie projektem. Zdecydowana większość prac będzie wykonywana w Szwajcarii.

W celu realizacji projektu i nadzoru nad prawidłowością prac wykonywanych na terenie budowy, Spółka oddeleguje 3-4 swoich pracowników do Polski, w tym menadżera budowy. Nadzór oraz funkcje zarządcze nad wykonaniem spalarni będą sprawowane również przez pracownika zatrudnianego przez Wnioskodawcę w Szwajcarii, zajmującego stanowisko dyrektora projektu. W ramach nadzoru nad pracami, dyrektor projektu będzie składał wizyty w Polsce w celu weryfikacji postępu i prawidłowości wykonywanych prac oraz uczestniczenia w spotkaniach z podwykonawcami oraz S. Pracownicy Spółki oddelegowani do Polski nie będą uprawnieni do składania zamówień, negocjacji z podwykonawcami oraz wprowadzania zmian do pierwotnych ustaleń i projektów inżynieryjnych. Będą oni jedynie weryfikować, czy wykonywane prace budowlane, projektowe i inne czynności podejmowane w ramach realizacji projektu budowy spała rui odpadów komunalnych, spełniają warunki wskazane w kontrakcie zawartym przez Konsorcjum z S. Oddelegowani pracownicy będą również odpowiedzialni za terminowość oraz kontrolę jakości wykonywania prac przez podwykonawców.

W celu realizacji prac konstrukcyjnych i montażowych, Spółka będzie korzystała z usług podwykonawców w Polsce. Podwykonawcy będą zobowiązani do zapewnienia niezbędnych narzędzi, sprzętu, materiałów, części zamiennych oraz wykonania usług instalacyjnych i inżynierskich na potrzeby realizacji projektu.

Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za jakość usług świadczonych przez podwykonawców, proces odbioru prac oraz terminowość ich realizacji. Ponadto, do obowiązków Wnioskodawcy będzie należała weryfikacja poprawności rozwiązań technicznych wdrażanych w ramach projektu. Koordynacja inżynieryjna będzie sprawowana w Szwajcarii oraz, w niezbędnym zakresie, na miejscu budowy. Nadzór nad bieżącymi pracami instalacyjnymi będzie sprawowany przez pracowników, którzy zostali oddelegowani do pracy w Polsce oraz przez dyrektora projektu, podczas jego wizyt w Poznaniu.

Należy podkreślić, iż Spółka będzie odpowiedzialna także za zapewnienie zaplecza technicznego na terenie budowy. Spółka nie będzie co do zasady posiadała w Polsce własnej infrastruktury technicznej ani specjalistycznego sprzętu (poza podstawowymi narzędziami roboczymi ułatwiającymi oddelegowanym pracownikom wykonywanie zadań). Pozostały sprzęt niezbędny do realizacji projektu będzie zapewniany przez podwykonawców.

Z uwagi na oddelegowanie do Polski pracowników, Spółka będzie odpowiedzialna za zapewnienie im niezbędnego zaplecza socjalnego w Polsce w czasie trwania projektu, w tym zakwaterowania, transportu i ubezpieczenia. Spółka będzie najmowała pomieszczenia i kontenery na placu budowy składające się z przestrzeni biurowej oraz pomieszczeń sanitarnych niezbędnych dla przebywających tam oddelegowanych pracowników.

Podsumowując, wszystkie prace Spółki na etapie negocjacji z klientem, w fazie projektowej, pozyskiwania podwykonawców oraz strategicznego zarządzania prowadzone będą przez pracowników Spółki w Szwajcarii. Z uwagi na fakt, ze zdecydowana większość prac konstrukcyjnych wykonywana będzie przez podwykonawców w Polsce, zaangażowanie pracowników oddelegowanych i dyrektora projektu ograniczy się do bieżącego zarządzania budową, nadzoru nad prawidłową realizacją projektu i kontroli jakości.

Koszty ponoszone przez Spółkę na realizację projektu

Biorąc pod uwagę model biznesowy przedsięwzięcia, większość kosztów związanych z realizacją projektu ponoszona będzie w Szwajcarii, będą to m.in. nakłady na prace projektowe, koszty materiałów budowlanych i urządzeń, koszty związane z zawieraniem umów z podwykonawcami oraz ich wynagrodzenia, koszty obsługi prawnej i marketingu.

Spółka będzie także ponosić koszty w Polsce, związane bezpośrednio z nadzorem i zarządzaniem budową przez pracowników oddelegowanych. Koszty te dotyczyć będą między innymi:

* wydatków dotyczących pracowników oddelegowanych do Polski (wynagrodzenia i ubezpieczenia, koszty przelotów do i z Polski, transportu oraz zakwaterowania i najmu kontenerów na miejscu budowy);

* telefonów, komputerów, materiałów biurowych i narzędzi roboczych udostępnionym pracownikom; koszty drobnych prac montażowych i napraw;

* opłat bankowych wynikających z prowadzenia rachunków i gwarancji bankowych oraz ubezpieczeń gospodarczych;

* wynagrodzeń za usługi konsultingowe i inżynieryjne - jeżeli wystąpi konieczność z nich skorzystania;

* innych kosztów bezpośrednich, np. należnych opłat administracyjnych, ceł, itp.

Ponadto, Spółka będzie ponosić dodatkowe koszty pośrednie w Szwajcarii - przede wszystkim na usługi administracyjne i wsparcia logistycznego świadczone na rzecz wszystkich pracowników Spółki niezależnie od miejsca. ich racy, z których korzystać będą również pracownicy oddelegowani do Polski. Usługi te związane są z całą działalnością Spółki niezależnie od miejsca osiągania dochodów.

Dochody uzyskiwane przez Spółkę z tytułu realizacji kontraktu

W związku z działalnością swoich pracowników oddelegowanych do nadzoru budowy w Poznaniu, Spółka będzie uzyskiwała przychody na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z powyższym, Spółka zamierza opodatkować podatkiem dochodowych od osób prawnych część dochodu uzyskiwanego za pośrednictwem zakładu w Polsce. Wysokość dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce będzie odzwierciedlać pełnione funkcje, ponoszone ryzyka i zakres prac wykonywanych na terenie naszego kraju. Dochody Spółki osiągane w Polsce zostaną ustalone w oparciu o koszty ponoszone na działalność w Polsce. Część kosztów będzie alokowana z odpowiednim narzutem, a część bez narzutu k.r. zależności od ich charakteru). W celu określenia rynkowego poziomu narzutu zysku, niezależny ekspert przygotuj e studium porównawcze.

Spółka rozważa również wystąpienie do Ministra Finansów (zgodnie z procedurą uregulowaną w Dziale IIA Ordynacji Podatkowej) o zawarcie uprzedniego porozumienia cenowego potwierdzającego prawidłowość metodologii kalkulacji dochodu, który powinien być opodatkowany w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w stanie faktycznym przedstawionym powyżej, w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w Polsce, Wnioskodawca będzie posiadał zagraniczny zakład w Polsce, o którym mowa w art. 4a pkt 11 u.p.d.o.p. oraz art. 5 ust. 1, 2 i 3 Umowy ze Szwajcarią ("Zakład").

W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1,

2. Czy na podstawie art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. w związku z art. 5 ust. 1 oraz art. 7 ust. 1 i 2 Umowy ze Szwajcarią, opodatkowaniu w Polsce podlegać będzie jedynie ta część dochodów osiąganych przez Spółkę w Polsce, która może, być przypisana Zakładowi zgodnie z warunkami rynkowymi przy uwzględnieniu pełnionych przez niego funkcje, zaangażowane aktywa oraz ponoszone ryzyka.

3. Czy opisane w stanie faktycznym nakłady ponoszone przez Spółkę na rzecz Zakładu (łącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi niezależnie od miejsca ich powstania) będą traktowane jako koszty uzyskania przychodu Zakładu zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. i będzie można je odliczyć przy ustalaniu zysków Zakładu zgodnie z art. 7 ust. 3 Umowy ze Szwajcarią.

Przedmiotem niniejszej interpretacji są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie istnienia zakładu Spółki na terytorium Polski w świetle przepisów Konwencji z dnia 2 września 1991 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku. (pytanie Nr 1 wniosku).

W kwestiach dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie art. 7 ust. 2 i 3 Konwencji z dnia 2 września 1991 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (pytanie Nr 2 i 3 wniosku) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na sprawowany nadzór i koordynację na procesem budowy na terenie Polski będzie on posiadał w Polsce zagraniczny zakład, o którym mowa w art. 4a pkt 11 u.p.d.o.p. oraz art. 5 ust. 1, 2 i 3 umowy ze Szwajcarią.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy dotyczące pytania Nr 1

Zgodnie z dyspozycją art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p., podatnicy niemający na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu podlegają opodatkowaniu tylko od dochodów, które osiągają w Polsce.

Treść art. 4a pkt 11 u.p.d.o.p. zawiera definicję pojęcia "zagraniczny zakład", poprzez który podatnik niemający siedziby lub zarządu w Polsce osiąga dochody na terytorium naszego kraju. Jednakże, zgodnie z ostatnim zdaniem wspomnianego przepisu, definicję tę stosuje się tylko wtedy, gdy wiążące Polskę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowią inaczej.

Umowa ze Szwajcarią (art. 5 ust. 1, 2 i 3), zawiera autonomiczną definicję pojęcia "zakład". Definicja została oparta na Modelowej Konwencji Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD) w sprawie podatku od dochodu i majątku. Wnioskodawca zwraca przy tym uwagę, że zgodnie z zaleceniem Rady OECD z dnia 23 października 1997 r. Polska powinna interpretować postanowienia Umowy ze Szwajcarią z uwzględnieniem Komentarza do Konwencji Modelowej OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku" ("Komentarz"). Takie stanowisko zostało potwierdzone w licznych interpretacjach prawa podatkowego i decyzjach wydawanych przez polskie organy podatkowe i sądy administracyjne. W związku z tym, dalsza analiza postanowień Umowy ze Szwajcarią zostanie przeprowadzona z uwzględnieniem postanowień Komentarza.

Zgodnie z założeniami modelu biznesowego Wnioskodawcy, jego działalność na terytorium Polski, wykonywana za pośrednictwem pracowników oddelegowanych będzie polegała na bieżącym zarządzaniu budową, nadzorem nad prawidłową realizacją projektu oraz kontrolą jakości. Prace te będą prowadzone przez pracowników przez cały czas trwania budowy.

Zgodnie z art. 5 ust. 3 Umowy ze Szwajcarią, "plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne, stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy." Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, szacowany okres budowy spalarni odpadów wyniesie około dwóch i pół roku. W tym czasie oddelegowani pracownicy Spółki będą obecni na placu budowy, a dyrektor projektu będzie składał okresowe wizyty w celu monitorowania procesu budowy. Zdaniem Wnioskodawcy dojdzie zatem do powstania Zakładu z powodu istnienia placu budowy przez okres dłuższy niż dwanaście miesięcy.

Ponadto, Wnioskodawca zauważa, że zgodnie z art. 5 ust. 1 Umowy ze Szwajcarią, "zakład" oznacza stalą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Działalność Wnioskodawcy będzie zatem skutkowała powstaniem zakładu, o ile:

Ad. (1) Istnienie placówki

Według Komentarza, placówka (miejsce prowadzenia działalności) istnieje, jeżeli osoba ma "do swojej dyspozycji określoną przestrzeń", która stanowi całość z punktu widzenia gospodarczego i geograficznego.

Wnioskodawca będzie on posiadać na terenie budowy w Polsce pomieszczenia z przestrzenią biurową, które będą regularnie wykorzystywane przez Wnioskodawcę na potrzeby nadzoru i zarządzania budową.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy warunek dotyczący istnienia placówki w definicji zakładu zostanie spełniony (tekst jedn.: Wnioskodawca będzie mieć miejsce prowadzenia działalności w Polsce). Prawidłowość technicznego stanowiska w tym zakresie została potwierdzona m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Ministra Finansów z dnia 12 kwietnia 2006 r., sygn. PB4-6/SR-033-096-64-180/06, a także w interpretacji indywidualnej z dnia 29 października 2012 r. sygn. IPPB1/415-978/123/MT.

Ad. (2) Stały charakter placówki

Według Komentarza placówka ma stały charakter, jeśli ma pewien stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru wyłącznie tymczasowego i zasadniczo powinna być utrzymywana przez okres dłuższy niż sześć miesięcy. Zgodnie z założeniami przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego, pracownicy Wnioskodawcy zostaną oddelegowani do Polski na okres przekraczający 12 miesięcy i będą wykorzystywać pomieszczenia na placu budowy. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, warunek istnienia stałej placówki w definicji zakładu zostanie spełniony, tj. placówka Wnioskodawcy w Polsce będzie mieć charakter stały.

Ad. (3) Prowadzenie działalności poprzez stałą placówkę

Działalność pracowników Spółki będzie polegała na nadzorowaniu procesu budowy, dokonywaniu drobnych prac inżynieryjnych oraz kontroli jakości od momentu rozpoczęcia prac do oddania spalarni do użytku. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy warunek stanowiący o prowadzeniu działalności poprzez stałą placówkę zostanie spełniony.

W konsekwencji, mając na uwadze spełnienie wszystkich powyższych warunków istnienia zakładu, aktywność pracowników Wnioskodawcy spowoduje powstanie zakładu Wnioskodawcy na terytorium Polski w rozumieniu art. 5 Umowy ze Szwajcarią.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono w tym zakresie od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi -Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.