IPPB5/423-10/08-2/MW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2008 r. (data wpływu 5 września 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu - jest prawidłowe.

W dniu 5 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka świadczy usługi w zakresie cyfrowej telewizji satelitarnej (D-d to h) w systemie abonamentowym jak i w systemie przedpłaconym oraz telefonii komórkowej jako tzw. wirtualny operator sieci telefonii komórkowej (M-m v n operator) w systemie przedpłaconym. Spółka zamierza wkrótce wprowadzić ofertę usług telefonii komórkowej w systemie abonamentowym. Usługi telefonii komórkowej opłacane są przez użytkowników poprzez zakup telekart oraz w formie doładowań elektronicznych. Usługi telewizji satelitarnej opłacane są w formie gotówkowej oraz bezgotówkowo, poprzez wpłaty na konto Spółki. W przyszłości Spółka zamierza rozbudować swoją ofertę usługową.

W celu zwiększenia wielkości sprzedaży oferowanych usług Spółka zamierza uelastycznić i ułatwić sposób zapłaty za świadczone przez siebie usługi. W związku z tym Spółka zamierza wprowadzić nowy alternatywny system płatności za swoje usługi. W tym celu, Spółka zamierza emitować bony opiewające na różne wielkości środków pieniężnych wyrażonych w walucie polskiej. Bony będą miały zarówno postać materialną (karty) jak i elektroniczną (kody pozwalające na zwiększenie stanu wirtualnego konta klienta). Bony będą uprawniały do zapłaty za określone usługi świadczone przez Spółkę. Klient będzie decydował, które usługi zamierza nabyć i w jakim rozmiarze poprzez wskazanie jaką część środków pieniężnych zgromadzonych poprzez zakup bonów zamierza przeznaczyć na owe usługi. Ponadto, docelowo klient będzie miał prawo do przeznaczania zgromadzonych środków pieniężnych na zakup towarów, które będą służyły realizacji usług świadczonych przez Spółkę.

Do towarów tych przykładowo można zaliczyć dekodery telewizji cyfrowej, aparaty telefoniczne itp. Spółka rozważa także możliwość wykorzystania wyemitowanych bonów jako sposobu płatności za towary i usługi podmiotów trzecich.

Każde przeznaczenie środków pieniężnych przez klienta będzie zarejestrowane w systemie elektronicznym stosowanym przez Spółkę z wyszczególnieniem wielkości przeznaczonych środków pieniężnych, daty przekazania, a także rodzaju usługi bądź towaru, na które środki pieniężne zostały przeznaczone. Zostanie to zarejestrowane na specjalnie utworzonych w tym celu kontach elektronicznych. Klient będzie miał prawo zwiększania środków pieniężnych na swoim koncie, a także dysponowania zgromadzonymi środkami w określonym czasie. Środki pieniężne zgromadzone na kontach nie będą podlegać zwrotowi. Zasilenie elektronicznego konta odbywać się będzie poprzez wpisanie stosownego kodu przyporządkowanego danemu bonowi i wysłanie go za pomocą wiadomości tekstowej do Spółki. W momencie potwierdzenia przez system Spółki poprawności kodu zostanie zasilone konto elektroniczne klienta o kwotę określoną w bonie.

Przeznaczenie środków na usługi telewizji satelitarnej jak i na inne usługi świadczone przez Spółkę odbywać się będzie poprzez dyspozycję klienta przekazywaną z telefonu komórkowego, za pomocą dyspozycji przekazywanej poprzez zautomatyzowany system telefoniczny (I-l V R) lub strony internetowej. Całość lub część nie zużytej przez Klienta wartości nominalnej bonu będzie mogła być przeznaczona na opłacenie jednorazowego rozszerzenia oferty programowej zarówno Klienta używającego bonu jak i osób przez niego wskazanych. Dyspozycja przeznaczenia środków na usługi telefonii komórkowej dokonywana będzie na bieżąco, poprzez wykonywanie przez Klienta połączeń głosowych, przesyłanie wiadomości tekstowych i korzystanie z innych usług dostępnych dla użytkowników telefonii komórkowej. Sprzedaż bonów będzie odbywała się we własnym zakresie, jak również poprzez sieć dystrybutorów. Środki, na które opiewać będą bony Spółki, Klient będzie mógł wykorzystać w określonym czasie (np. w ciągu 2 lat). Wraz z upływem tego okresu, bon utraci ważność.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Stosownie do art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za datę uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Zdaniem Spółki, datą powstania przychodu z tytułu usług w zakresie cyfrowej telewizji satelitarnej oraz usług telefonii komórkowej świadczonych przez Spółkę jako tzw. wirtualny operator sieci telefonii komórkowej opłacanych przy wykorzystaniu bonów jest dzień wykonania usługi. Natomiast dniem wykonania usługi jest dzień, w którym klient decyduje o przeznaczeniu środków pieniężnych zgromadzonych na koncie, by móc realizować usługi oferowane przez Spółkę.Nie można uznać za datę powstania przychodu dzień zakupu przez dystrybutorów bądź przez Klientów bezpośrednich przedmiotowych bonów, gdyż zakup bonów nie może być traktowany jako uregulowanie należności z uwagi na fakt, iż w momencie zakupu bonów nie jest możliwe obiektywne określenie rodzaju usługi, która będzie opłacana za pomocą bonu. Bon to dokument uprawniający do otrzymania w oznaczonym terminie pewnych towarów, sum pieniędzy lub korzystania z usług. Dzięki zakupowi bonu klient będzie mógł zwiększyć pulę dostępnych środków na specjalnie utworzonym w tym celu dla niego koncie elektronicznym. Ze zgromadzonych środków Klient będzie mógł swobodnie dysponować na jakie towary lub usługi te środki przeznaczyć. Docelowo w przyszłości również ze zgromadzonych środków klient będzie miał możliwość zapłaty za usługi bądź towary nabywane od podmiotów trzecich.

W świetle powyższego Spółka stoi na stanowisku, iż przychód należy rozpoznać w dacie wydania towaru lub wykonania usługi, nabywanych za pomocą bonów, stosownie do art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast co do środków niewykorzystanych przez Klienta w oznaczonym terminie Spółka ma obowiązek rozpoznania przychodu w wysokości niewykorzystanej przez klienta w dniu utraty ważności tych środków zgodne z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) w przepisach art. 12 nie zawiera definicji przychodu, wskazuje jednakże przykładowe sytuacje skutkujące jego powstaniem (w ust. 1) oraz enumeratywnie reguluje zdarzenia, w których przychód podatkowy nie powstaje (w ust. 4), a także normuje pojęcie przychodów (należnych) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (w ust. 3). Natomiast art. 12 ust. 3a, 3c-3e powołanej ustawy określa datę, w której przychód należny, związany z prowadzeniem działalności gospodarczej winien być rozpoznany.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy, przychodem są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne (...).

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do przepisu art. 12 ust. 3a wskazanej ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Z opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka świadczy usługi w zakresie cyfrowej telewizji satelitarnej oraz telefonii komórkowej. Spółka w celu zwiększenia wielkości sprzedaży oferowanych usług zamierza uelastycznić i ułatwić sposób zapłaty za świadczone przez siebie usługi wprowadzając nowy alternatywny system płatności za swoje usługi. Spółka zamierza emitować bony opiewające na różne wielkości środków pieniężnych wyrażonych w walucie polskiej. Sprzedaż bonów będzie odbywała się we własnym zakresie jak również poprzez sieć dystrybutorów.

W omawianym przypadku nie zachodzi żadna z sytuacji wymienionych w art. 12 ust. 3a, gdyż jak podkreśla to sam Wnioskodawca bon to dokument uprawniający do otrzymania w oznaczonym terminie pewnych towarów, sum pieniędzy lub korzystania z usług. Bon nie jest zatem ani rzeczą, ani prawem majątkowym, nie mieści się także w pojęciu "usługa". Należy zatem uznać, iż wydanie (sprzedaż) bonu nie jest wydaniem towaru ani świadczeniem usługi.

Sam Wnioskodawca wskazuje, iż dzięki zakupowi bonu klient będzie mógł zwiększyć pulę dostępnych środków na specjalnie utworzonym w tym celu dla niego koncie elektronicznym. Ze zgromadzonych środków klient będzie mógł swobodnie dysponować na jakie towary lub usługi te środki przeznaczyć.

Mając na uwadze powyższe należy podzielić pogląd Wnioskodawcy, iż przychód podatkowy winien być rozpoznany w momencie wykonania usługi, wydania towaru, zatem nie może być powtórnie rozpoznany w momencie otrzymania zapłaty za zakup bonu przez dystrybutora czy klienta. Otrzymaną zapłatę za bon należy traktować jako zaliczkę na poczet późniejszego wykonania usługi lub wydania towaru. Tego rodzaju przysporzenia są wyłączone z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 zgodnie z którym pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (...) nie zalicza się do przychodów.

Natomiast w sytuacji, gdy w oznaczonym terminie klient nie zrealizuje bonu, Spółka ma obowiązek rozpoznania przychodu w wysokości niewykorzystanej przez klienta, na ostatni dzień okresu rozliczeniowego. Podstawę zaliczenia tej kwoty do przychodów stanowi art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.