IPPB5/423-1/14-2/KS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2013 r. (data wpływu 2 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup artykułów spożywczych i usług cateringowych lub posiłków podczas spotkań programistów i grafików, będących podwykonawcami Spółki - jest prawidłowe.

W dniu 2 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup artykułów spożywczych i usług cateringowych lub posiłków podczas spotkań programistów i grafików, będących podwykonawcami Spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: E. lub Spółka) jest firmą zajmującą się m.in. produkcją gier komputerowych (działalność wiodąca wg PKD Nr 3240Z Produkcja gier i zabawek). E. ma silną pozycję na międzynarodowym rynku twórców najlepszych gier komputerowych. E. ma nadzieję, że w 2014 r. jego pozycja na polskim rynku umocni się dzięki współpracy z najlepszymi twórcami z branży gier komputerowych oraz przez wykorzystanie najnowszych i najbardziej efektywnych metod wytwarzania oprogramowania komputerowego. Metodyka prowadzenia projektów w Spółce wykorzystuje połączenie technik zwinnych (tzw. Agile Methods - grupy metodyk wytwarzania oprogramowania opartego na oprogramowaniu iteracyjnym (model przyrostowy) oraz dewelopmentu horyzontalnego, w ramach którego programiści i graficy są zorganizowani w interdyscyplinarne oraz specjalistyczne zespoły projektowe składające się zarówno z pracowników Spółki jak i podwykonawców. Zespoły te wykonują swoje zadania w ramach kolejnych etapów (tzw. Sprintów), gdzie wymagane są regularne osobiste spotkania mające na celu przeglądy, planowanie i organizację zadań bieżących i przyszłych.

"Generalnie metodyka oparta jest na zdyscyplinowanym zarządzaniu projektem, które zakłada częste inspekcje wymagań i rozwiązań wraz z procesami adaptacji (zarówno specyfikacji jak i oprogramowania). Metodyka ta najczęściej znajduje zastosowanie w małych zespołach programistycznych, w których nie występuje problem komunikacji, przez co nie trzeba tworzyć rozbudowanej dokumentacji kodu. Kolejne etapy wytwarzania oprogramowania zamknięte są w iteracjach, w których za każdym razem przeprowadza się testowanie wytworzonego kodu, zebranie wymagań, planowanie rozwiązań itd. Metoda nastawiona jest na szybkie wytwarzanie oprogramowania wysokiej jakości.

Skład zespołów jest zazwyczaj wielofunkcyjny oraz samozarządzalny, bez zastosowania jakiejkolwiek hierarchii korporacyjnej. Członkowie zespołu biorą odpowiedzialność za zadania postawione w każdej iteracji. Sami decydują jak osiągnąć postawione cele" (źródło: pl.wikipedia.org.).

Średni czas wyprodukowania gry komputerowej wynosi od 2 do 4 lat. Podczas realizacji projektu odbywają się m.in. następujące spotkania:

1. Planowanie etapu:

* występujące co 3-tygodnie spotkania dla zespołów inżynierów celem zaplanowania zadań na następny etap. Czas trwania: 6-8 h czasami dłużej.

* występujące co 3-tygodnie spotkania dla zespołów grafików cełem zaplanowania zadań na następny etap. Czas trwania: 6-8 h.

2. Przegląd etapu:

* występujące co 3-tygodnie spotkania dla zespołów inżynierów w celu inspekcji wykonanych zadań w zakończonym etapie. Czas trwania: 2-3 h.

* występujące co 3-tygodnie spotkania dla grafików w celu inspekcji wykonanych zadań w zakończonym etapie. Czas trwania: 2-3 h.

3. Retrospekcje organizowane dla grup interdyscyplinarnych mające na celu omówienia metod planowania i prowadzenia zadań, usprawnień w realizacji, etc.

Pozyskani współpracownicy Spółki, biorący udział w poszczególnych projektach, dobierani przez E. do wykonania poszczególnych projektów, należą do najlepszych w branży. Wyżej opisana metoda pracy pozwoli Spółce zaangażować najlepszych specjalistów do realizacji określonego zadania. Przy czym jest także optymalna kosztowo, E. nie musi zatrudniać stale na umowach o pracę całego sztabu grafików i innych specjalistów, a jedynie angażuje ich na czas wykonania projektu (zazwyczaj zespół pracujący nad daną grą komputerową liczy od kilkunastu do kilkudziesięciu osób). W związku ze wskazaną powyżej metodyką prowadzenia projektu Spółka będzie zobligowana zapewnić podwykonawcom podczas odbywanych spotkań wyżywienie, co wynika z umów zawartych z podwykonawcami. Zwyczajowo będzie to realizowane przez zakupy napojów zimnych i gorących lub zamówienie cateringu składającego się z napojów a także posiłków podawanych w siedzibie Spółki lub w pobliskiej restauracji. Należy podkreślić, że w większości zamawiane są potrawy typu pizza ewentualnie fast ford, napoje gazowane i soki lub niedrogie lunch'e. Powyższy rodzaj posiłków jest preferowany przez młode osoby zaangażowane w realizację podobnych projektów i jest pewnym standardem w tym środowisku. Podczas krótszych spotkań będą podawane zimne i gorące napoje oraz słodycze, czasami kanapki. Wyżej opisane spotkania robocze stanowią niezbędny element powstania końcowego produktu sprzedażowego, jakim jest gra komputerowa. Podczas spotkań przekazywane są zarówno wskazówki i wymagania jakie ma spełniać produkt finalny (spotkania w pierwszej fazie realizacji projektu) oraz prezentujące dokonania na poszczególnych etapach realizacji tego projektu z możliwością dzielenia się wzajemnymi doświadczeniami oraz dokonywania ewentualnych poprawek w stosunku do pierwotnego planu. Powyższe jednoznacznie wskazuje, że wydatki na usługi cateringowe podczas spotkań roboczych są ponoszone w celu uzyskaniem przychodu ze sprzedaży w Polsce i zagranicą gotowego produktu (nowej gry).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle wyżej opisanego stanu faktycznego, mając na uwadze przepisy art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (u.p.d.o.p.), ze szczególnym uwzględnieniem Interpretacji Ogólnej Ministra Finansów z dnia 25 listopada 2013 r., wydatki E. obejmujące zakup artykułów spożywczych i usług cateringowych lub skromne posiłki podawane w siedzibie Spółki albo w pobliskiej restauracji podczas spotkań programistów i grafików, będących podwykonawcami Spółki, na poszczególnych etapach procesu produkcyjnego gier komputerowych metodą technik zwinnych oraz dewelopmentu horyzontalnego, stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodu, jako ściśle związane z działalnością gospodarczą Spółki, oraz zmierzające do osiągnięcie przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe wydatki będą stanowić dla niej koszt uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej: u.p.d.o.p.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Oznacza to, że kosztem podatkowym są wszelkie celowe wydatki poniesione w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością, odpowiednio udokumentowane, poza wydatkami wprost wyłączonymi z kosztów podatkowych przez ustawodawcę. Zgodnie z utrwaloną już linią orzeczniczą sądów administracyjnych, jak również praktyką interpretacji organów podatkowych, wydatek stanowi koszt uzyskania przychodu, jeżeli spełnione są następujące warunki:

* wydatek został rzeczywiście poniesiony przez podatnika,

* ma on charakter bezzwrotny,

* pozostaje w związku z. prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* jest poniesiony w celu uzyskania przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów lub też ma na celu zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów,

* jest odpowiednio udokumentowany,

* nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych.

W opisanym stanie faktycznym wszystkie powyższe warunki stawiane wydatkom zostały spełnione, a wydatki zostały poniesione jednoznacznie w celu osiągnięcia przychodu (wyprodukowania w jak najkrótszym czasie i sprzedania gry). Zakupy dokumentowane są fakturami dostawców napojów, artykułów spożywczych i usług cateringowych, a czasami restauracji.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., z kosztów uzyskania przychodów wyłączone są koszty reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków na reprezentację ma charakter wyjątku od zasady ogólnej, określonej w wyżej przytoczonym art. 15 ust. 1, dlatego też wyjątek ten powinien być interpretowany ściśle.

Z uwagi na fakt, iż przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia "reprezentacji" należy zgodnie z zasadami wykładni językowej przepisów prawa odnieść się do definicji słownikowej tego pojęcia. W internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl) pojęcie to zostało zdefiniowane następująco: "reprezentacja" to "okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną."

Wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu. Wydatki te jednocześnie w sposób pośredni promują firmę. Pojęcie reprezentacji dotyczy kontaktów podatnika w stosunkach z innymi podmiotami i pozostaje w związku z zakresem prowadzonej przez podatnika działalności. Za reprezentację uznaje się "występowanie w imieniu podatnika (firmy), wiążące się z okazałością i wytwornością, w celu wywołania jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu firmy."

W ocenie Wnioskodawcy wydatki na podstawowe artykuły spożywcze takie jak napoje (woda, kawa, herbata) cukier, mleko do kawy, soki, słodycze oraz, catering dla pracowników Spółki i podwykonawców pracujących podczas intensywnych spotkań w ramach metod zwinnych lub drobnego poczęstunku w siedzibie Spółki, albo poza nią, nie noszą znamion wystawności, mogą stanowić, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów.

Wskazać należy, że w opisanym stanie faktycznym celem działań Spółki nie jest wywołanie jak najlepszego wrażenia na uczestnikach spotkania, ale zdopingowanie ich do efektywnej pracy nad stworzeniem gry komputerowej w jak najkrótszym czasie. Co do zasady przyjmuje się w literaturze, że wydatki reprezentacyjne występują pomiędzy kontrahentami biznesowymi, gdzie jeden podmiot chce wywołać pozytywne wrażenie na drugiej stronie, co finałowo ma prowadzić do podpisania kontraktu. W opisywanym stanie faktycznym trudno mówić o potrzebie okazałości jeśli grupą docelową, która korzysta z usług cateringowych są współpracownicy Spółki wykonujący dla niej określone usługi skutkujące powstaniem produktu (gry komputerowej), czyli w konsekwencji źródła przychodu dla Spółki, Co więcej, brak zapewnienia przez Spółkę posiłków i napojów w czasie kilkugodzinnego spotkania byłoby złamaniem podstawowych zasad kultury biznesowej.

Poniesione przez Spółkę wydatki wymienione powyżej są bezpośrednio związane z kreowaniem źródła przychodu (stworzeniem gry komputerowej) i nie stanowią wydatków związanych z reprezentacją, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p.

Wskazać przy tym należy, że w podobnym tonie wypowiada się Interpretacja Ogólna Ministra Finansów z 25 listopada 2613 r. nt. "Możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez podatników wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów podawanych podczas spotkań z kontrahentami, inwestorami, wykonawcami, etc., w świetle brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych." Na podstawie analizy wydanych do tej pory wyroków sądów administracyjnych, Minister Finansów sformułował, za wyrokiem NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11, następujące tezy stanowiące wykładnię przepisów art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. i art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f.:

1. "Wymienienie w przepisach podatkowych jako przykładowych kosztów reprezentacji wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, iż wydatki tego rodzaju zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, pod kątem warunków i okoliczności uzasadniających poniesienie takich wydatków.

2. Dla kwalifikacji danych wydatków jako wydatków na reprezentację wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów nie jest istotne miejsce podawania poczęstunków, świadczenia usług gastronomicznych etc, tj. nie bierze się pod uwagę tego, czy poczęstunki odbywają się w siedzibie firmy, czy też poza nią. Dla oceny takich wydatków nie są także istotne takie cechy jak wystawność, wytworność, okazałość poczęstunków. Nie ma bowiem możliwości skonstruowania miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności, okazałości czy przepychu jednakowego dla wszystkich podmiotów gospodarczych.

3. Za wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. i art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f. należy uznać te, których wyłącznym bądź dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań.

4. Każda sprawa powinna być przedmiotem odrębnej oceny pod kątem okoliczności w jakich doszło do poniesienia omawianych wydatków. Poniesione wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych powinny spełniać wymogi przepisów art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. lub art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., czyli być poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Nie pozostają zatem w jakimkolwiek związku z przychodami podatnika wydatki np. na "obiady dla rodziny", "fundowane przyjęcia dla znajomych", "na usługi rozrywkowe". Tego rodzaju, przykładowo podane wydatki, nie mieszczące się w kategorii kosztów uzyskania przychodów, nie mogą być w ogóle rozważane w kontekście wyłączeń z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. i art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f.

Reasumując, należy stwierdzić, że analiza tez wyroku NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11 prowadzi do wniosku, że nie podlegają wykluczeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. i art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f. ponoszone przez podatników wydatki na drobne poczęstunki (np. ciastka, paluszki, kanapki), napoje (np. kawa, herbata, woda mineralna, soki), a także posiłki (np. obiady, lunche), niezależnie od miejsca ich podawania (w siedzibie podatnika, czy też poza nią), podawane podczas prowadzenia rozmów z kontrahentami, inwestorami, wykonawcami etc. dotyczących zakresu prowadzonej przez podatników działalności gospodarczej."

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, które będzie ponosić w opisanych wcześniej okolicznościach, będą spełniać wymogi przepisów art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., czyli będą poniesione w celu osiągnięcia przychodów i w związku z tym Wnioskodawca będzie mógł je traktować jako koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.