IPPB4/4511-745/15-2/JK3

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2015 r. (data wpływu 1 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia wypłaconego przez X. w Londynie - jest prawidłowe.

W dniu 1 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia wypłaconego przez X. w Londynie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest obywatelką polską i w 2002 r. wyjechała do Wielkiej Brytanii. Od tego czasu przebywa w tym kraju na stałe, przyjeżdżając do Polski na około 1 tydzień co 1 - 2 lata aby spotkać się z krewnymi. Wnioskodawczyni jest niezamężna i nie posiada dzieci, natomiast jej narzeczony mieszka razem z nią w Wielkiej Brytanii. W Wielkiej Brytanii mieszka również brat Wnioskodawczyni. Na terenie Polski mieszka jedynie matka Wnioskodawczyni. Ośrodek interesów życiowych Wnioskodawczyni znajduje się na terenie Wielkiej Brytanii (w tym kraju Wnioskodawczyni mieszka i pracuje). Na terenie Polski Wnioskodawczyni jest właścicielką 2 nieruchomości o powierzchni łącznej ok. 44 arów. Nieruchomości zostały nabyte przez Wnioskodawczynię w drodze darowizny od matki oraz spadku po ojcu. Wnioskodawczyni wyjechała za granicę w celach zarobkowych. W latach 2004 - 2011 pracowała w lokalach gastronomicznych na terenie Wielkiej Brytanii. Podatki z tytułu ww. źródeł dochodu opłacała w Wielkiej Brytanii. W latach 2008 - 2011 studiowała w Londynie. Od roku 2011 Wnioskodawczyni pozostaje zatrudniona przez polskiego pracodawcę w ramach struktur polskiej administracji publicznej. Historia zatrudnienia Wnioskodawczyni przez polską administrację publiczną miała następujący przebieg:

Wynagrodzenie Wnioskodawczyni z tytułu zatrudnienia w X. składa się z części walutowej (wypłacanej w funtach na konto posiadane w brytyjskim banku) oraz części złotówkowej wypłacanej na polskie konto bankowe. Płatnikami podatku dochodowego i składek na ubezpieczenie społeczne od ww. źródła przychodu jest polski pracodawca (Ministerstwo Spraw Zagranicznych). Wnioskodawczyni opodatkowuje ww. źródło przychodów na terenie Polski wedle polskiej Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. Wnioskodawczyni po zakończeniu każdego roku podatkowego składa zeznanie podatkowe i uiszczała na rachunek US właściwego dla jej miejsca zamieszkania w Polsce przed wyjazdem do Wielkiej Brytanii należny podatek pomniejszony o pobrane przez płatnika zaliczki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W jakim państwie Wnioskodawczyni podlega opodatkowaniu z tytułu dochodów uzyskiwanych z pracy w X....

Zdaniem Wnioskodawczyni, dochód z tytułu pracy w X. powinna opodatkować w Wielkiej Brytanii.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (dalej: "u.p.d.o.f.") osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Miejsce zamieszkania zdefiniowane zostało w art. 3 ust. 1a u.p.d.o.f., zgodnie z którym 1a. Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która;

Do sytuacji Wnioskodawczyni ma również zastosowanie Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych (dalej: "Konwencja"). Zgodnie z art. 4 ust. 1 Konwencji określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie.

Ponadto, zgodnie z art. 4 ust. 2 lit. a Konwencji w razie gdyby w oparciu o art. 4 ust. 1 ustalono, że osoba ma miejsce zamieszkania w obydwu Umawiających się Państwach to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym państwie, w którym stale zamieszkuje lub posiada ośrodek interesów życiowych. W świetle powyższego Wnioskodawczyni zwraca uwagę, że na stałe mieszka na terenie Wielkiej Brytanii. Do Polski przyjeżdża średnio na 1 tydzień raz na 1 - 2 lata zatem z pewnością przebywa na terytorium Polski mniej niż 183 dni w roku podatkowym. Zdaniem Wnioskodawczyni również Jej ośrodek interesów życiowych znajduje się na terenie Wielkiej Brytanii. Wnioskodawczyni jest niezamężna i nie posiada dzieci jednakże zarówno jej narzeczony jak i większość rodziny mieszka na terenie Wielkiej Brytanii. W Polsce zamieszkuje jedynie Jej matka. To w Wielkiej Brytanii Wnioskodawczyni wykonuje pracę i uzyskuje z tego tytułu dochody, w tym kraju mieszkają Jej znajomi, w Wielkiej Brytanii uczestniczy w życiu kulturalnym i towarzyskim i w tym w kraju ponosi swoje koszty utrzymania.

Wnioskodawczyni nie prowadzi również na terenie Polski żadnej działalności gospodarczej - posiada jedynie 2 nieruchomości otrzymane od rodziców w formie darowizny i spadku. W ocenie Wnioskodawczyni posiada ona zatem miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terenie Wielkiej Brytanii i tam podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawczyni zastosowanie do niej znajduje art. 18 ust. 1 lit. b Konwencji. Zgodnie z tym przepisem wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych na rzecz państwa w drugim umawiającym się państwie podlegają opodatkowaniu tylko w tym drugim państwie jeżeli osoba, która świadczy te usługi ma miejsce zamieszkania w tym państwie i nie stała się osobą mająca miejsce zamieszkania w tym państwie wyłącznie w celu świadczenia tych usług.

Wnioskodawczyni z tytułu zatrudnienia w X. świadczyła usługi na rzecz Polski. Usługi te świadczone były na terenie Wielkiej Brytanii. W X. Wnioskodawczyni zatrudniona jest na umowie o pracę na stanowisku urzędniczym. Wynagrodzenie za świadczoną pracę jest wypłacane Wnioskodawczyni przez Ministerstwo Spraw Zagranicznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni spełniony jest również warunek w art. 18 ust. 1 lit. b pkt (ii) Konwencji. Wnioskodawczyni wyjechała bowiem do Wielkiej Brytanii w 2002 r. natomiast zatrudnienie w X. podjęła w roku 2011 kiedy miała już miejsce zamieszkania na terenie Wielkiej Brytanii. Wyjeżdżając za granicę Wnioskodawczyni nie miała zamiaru podjąć zatrudnienia w X. i nie łączyły ją z tymi podmiotami żadne związki - przez pierwsze lata pobytu za granicą Wnioskodawczyni pracowała w zupełnie innych miejscach niezwiązanych z ww. pracodawcą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne nie posiadające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

Zatem, rozstrzygające znaczenie w przedmiotowej sprawie ma ustalenie miejsca zamieszkania Wnioskodawczyni.

Definicja "osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie" odnosi się bezpośrednio do określenia "miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez "centrum interesów osobistych" należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawianie hobby itp. Z kolei "centrum interesów gospodarczych" to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisana w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. Konwencji, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu, miejsce utworzenia albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo oraz jakąkolwiek jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko dlatego, że osiąga ona dochód lub zyski majątkowe ze źródeł w nim położonych.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ww. Konwencji, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się zgodnie z następującymi zasadami:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest obywatelką polską i w 2002 r. wyjechała do Wielkiej Brytanii. Od tego czasu przebywa w tym kraju na stałe, przyjeżdżając do Polski na około 1 tydzień co 1 - 2 lata aby spotkać się z krewnymi. Wnioskodawczyni jest niezamężna i nie posiada dzieci, natomiast jej narzeczony mieszka razem z nią w Wielkiej Brytanii. W Wielkiej Brytanii mieszka również brat Wnioskodawczyni. Na terenie Polski mieszka jedynie matka Wnioskodawczyni. Ośrodek interesów życiowych Wnioskodawczyni znajduje się na terenie Wielkiej Brytanii (w tym kraju Wnioskodawczyni mieszka i pracuje). Na terenie Polski Wnioskodawczyni jest właścicielką 2 nieruchomości o powierzchni łącznej ok. 44 arów. Nieruchomości zostały nabyte przez Wnioskodawczynię w drodze darowizny od matki oraz spadku po ojcu. Wnioskodawczyni wyjechała za granicę w celach zarobkowych. W latach 2004 - 2011 pracowała w lokalach gastronomicznych na terenie Wielkiej Brytanii. Podatki z tytułu ww. źródeł dochodu opłacała w Wielkiej Brytanii. W latach 2008 - 2011 studiowała w Londynie Od roku 2011 Wnioskodawczyni pozostaje zatrudniona przez polskiego pracodawcę w ramach struktur polskiej administracji publicznej tj. X. w Londynie. Historia zatrudnienia Wnioskodawczyni przez polską administrację publiczną miała następujący przebieg:

Wynagrodzenie Wnioskodawczyni z tytułu zatrudnienia w X. składa się z części walutowej (wypłacanej w funtach na konto posiadane w brytyjskim banku) oraz części złotówkowej wypłacanej na polskie konto bankowe. Płatnikami podatku dochodowego i składek na ubezpieczenie społeczne od ww. źródła przychodu jest polski pracodawca (Ministerstwo Spraw Zagranicznych). Wnioskodawczyni opodatkowuje ww. źródło przychodów na terenie Polski wedle polskiej Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. Wnioskodawczyni po zakończeniu każdego roku podatkowego składa zeznanie podatkowe i uiszczała na rachunek US właściwego dla jej miejsca zamieszkania w Polsce przed wyjazdem do Wielkiej Brytanii należny podatek pomniejszony o pobrane przez płatnika zaliczki.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa, uznać należy, że Wnioskodawczyni, od momentu wyjazdu posiada miejsce zamieszkania w Wielkiej Brytanii, co wynika z faktu, że tam znajduje się Jej ośrodek interesów życiowych i gospodarczych. W związku z powyższym Wnioskodawczyni, od osiąganych od tego momentu dochodów podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Oznacza to, że w Polsce podlegają opodatkowaniu wyłącznie dochody osiągane na terytorium RP, z uwzględnieniem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Kwestia dochodów osiąganych przez pracowników ambasady i innych jednostek terytorialnych została uregulowana w art. 18 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej.

W myśl art. 18 ust. 1 lit. a Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, pensje, płace oraz podobne wynagrodzenia, inne niż emerytura, wypłacane przez Umawiające się Państwo, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny osobie fizycznej z tytułu usług świadczonych na rzecz tego Państwa, jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Jednakże ust. 1 lit. b tego przepisu zawiera wyjątek od ogólnej zasady wyrażonej w lit. a, mianowicie: pensje, płace lub inne podobne wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu tylko w drugim Umawiającym się Państwie, jeżeli usługi te są świadczone w tym Państwie przez osobę, która ma miejsce zamieszkania w tym Państwie i która:

i. jest obywatelem tego Państwa, lub

ii. nie stała się osobą mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie wyłącznie w celu świadczenia tych usług.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy wskazać, że Wnioskodawczyni nie ma miejsca zamieszkania na terytorium Polski. Dochody uzyskiwane przez nią z tytułu zatrudnienia w X. w Londynie, zgodnie z art. 18 ust. 1 lit. b polsko - angielskiej Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania, podlegają opodatkowaniu tylko w Wielkiej Brytanii, a więc w państwie, w którym Wnioskodawczyni ma ściślejsze powiązania oraz gdzie znajduje się Jej centrum życiowych interesów. Dochody uzyskane w Wielkiej Brytanii nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.