IPPB4/4511-673/16-2/AK - Określenie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2016 r. (data wpływu 6 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 6 czerwca 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Postanowieniem z dnia 27 sierpnia 2008 r. Sąd Rejonowy stwierdził, że Wnioskodawczyni - Irmina L. (dalej: Wnioskodawczyni) nabyła w całości spadek po zmarłym w dniu 10 lutego 1993 r. ojcu - Franciszku G. W skład nabytego spadku, co z kolei w dniu 16 marca 2015 r. potwierdził swoim postanowieniem Sąd Rejonowy, weszła w 1/2 części niezabudowana nieruchomość gruntowa, w Gminie B., stanowiąca działkę Nr ew. 281 o powierzchni 1,0473 ha. Pozostałą 1/2 części tej nieruchomości objął Stefan G. - na podstawie darowizny dokonanej przez Annę G., żonę Franciszka G. Przedmiotowa nieruchomość pierwotnie stanowiła współwłasność małżeńską (w równych częściach) Anny i Franciszka G.

W celu zniesienia współwłasności wyżej wymienionej nieruchomości został opracowany i zatwierdzony projekt jej podziału. I tak działka o Nr ew. 281, której wartość rynkową ustalono na 400.000,00 zł, została podzielona na mniejsze działki (nieruchomości): 281/1 o powierzchni 3237 m. kw., 281/2 o powierzchni 1000 m. kw., 281/3 o powierzchni 1000 m. kw., 281/4 o powierzchni 3236 m. kw., 281/5 o powierzchni 1000 m. kw., 281/6 o powierzchni 1000 m. kw.

W przywoływanym już Postanowieniu z dnia 16 marca 2015 r. Sąd Rejonowy zniósł nieodpłatnie współwłasność tej nieruchomości w ten sposób, że działki: 281/1 o wartości 100.000,00 zł, 281/3 o wartości 50.000,00 zł, 281/5 o wartości 50.000,00 zł oraz łącznej powierzchni 5237 m. kw. zostały przyznane na wyłączną własność Wnioskodawczyni - Irminie L., zaś pozostałe działki o wartości 200.000,00 zł i łącznej powierzchni 5236 m. kw. stały się wyłączną własnością Stefana G.

Zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat i dopłat.

W dniu 29 kwietnia 2016 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży działki o nr 281/3 o powierzchni 1000 m. kw. za cenę 93.500,00 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawczynię w 2016 r. działki (nieruchomości) oznaczonej numerem 281/3 doszło do uzyskania dochodu, który Wnioskodawczyni powinna wykazać w deklaracji PIT-39 za 2016 rok oraz zapłacić stosowny podatek dochodowy od osób fizycznych, jeżeli wyżej wymienioną nieruchomość Wnioskodawczyni nabyła w drodze spadku w 1993 r., a zniesienie współwłasności nastąpiło 16 marca 2015 r.?

Zdaniem Wnioskodawczyni.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) - źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie m.in. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec wyżej przywołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku sprzedaży nieruchomości istotne znaczenie ma data nabycia nieruchomości oraz sposób jej nabycia.

W przypadku nabycia w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa powyżej, powinien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie spadku.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

Stosownie do art. 924 i art. 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Zgodnie z powyższym przedmiotowa nieruchomość (1/2 udziału we współwłasności działki Nr 281 o powierzchni 1,0473 ha) została przez Wnioskodawczynię nabyta 10 lutego 1993 r., tj. z chwilą śmierci spadkodawcy Artura G.

W 2015 r. postanowieniem sądu dokonano zniesienia współwłasności oraz podziału tej nieruchomości, w efekcie czego Wnioskodawczyni przypadło prawo wyłącznej własności do działek o numerach: 281/1, 281/3, 281/5.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności. Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego - współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy - o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu i bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

Zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego - każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności to m.in. fizyczny podział rzeczy wspólnej, polegający na przyznaniu każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej rzeczy wspólnej na własność, a wielkość tej części powinna odpowiadać wielkości udziału we współwłasności. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy (nieruchomości) wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Jeżeli w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Zatem jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla udziału w nieruchomości nabytego w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

W przedmiotowej sprawie nabyte przez Wnioskodawczynię na wyłączną własność w drodze zniesienia współwłasności działki mieszczą się w udziale jaki Wnioskodawczyni posiadała w działce nr 281 przed dokonaniem tej czynności. Zgodnie bowiem treścią Postanowienia Sądu wartość rynkowa działki Nr 281 (na dzień podziału) została, ustalona na kwotę 400.000,00 zł. Zatem, wartość udziału (1/2) przypadająca na Wnioskodawczynię wynosiła 200.000,00 zł.

W wyniku podziału i zniesienia współwłasności na wyłączną własność Wnioskodawczyni przypadły działki o numerach: 281/1, 281/3, 281/5, których rynkową wartość ustalono łącznie na 200.000,00 zł. Zatem w świetle powyższego, wartość działek, które przypadły Wnioskodawczyni na wyłączną własność w wyniku zniesienia współwłasności jest równa wartości udziału pierwotnie nabytego przez nią w drodze spadku, dlatego też data zniesienia współwłasności nie jest datą nowego nabycia działek. Za datę nabycia działek Nr 281/1, 281/3, 281/5 należy uznać 1993 r. bowiem w tej dacie Wnioskodawczyni nabyła w drodze spadku udział w działce Nr 281, z której powstały ww. działki. Oznacza to, że sprzedaż działki Nr 281/3 w 2016 r., nastąpiła po upływie 5 -letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym sprzedaż ta nie stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, co w konsekwencji oznacza, że Wnioskodawczyni nie będzie miała obowiązku wykazania tej sprzedaży w deklaracji PIT-39.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem z powyższego wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Podkreślenia wymaga, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia "nabycie", nie wskazując, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości. Zatem pojęcie to należy rozumieć szeroko, tzn. że nabycie nieruchomości następuje z chwilą uzyskania prawa własności nieruchomości, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy. Tym samym, poprzez "nabycie" należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości. W przypadku nabycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości w drodze spadku datą nabycia - w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest data otwarcia spadku, czyli śmierć spadkodawcy.

Zgodnie bowiem z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 2082, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § Kodeksu cywilnego). Tak więc istotnym z punktu widzenia prawa jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy, jako data nabycia spadku. W omawianej sprawie nabycie przez Wnioskodawczynię spadku nastąpiło w dniu śmierci spadkodawcy, tj. 10 lutego 1993 r.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła w całości spadek po zmarłym w dniu 10 lutego 1993 r. ojcu. W skład nabytego spadku weszła w 1/2 części niezabudowana nieruchomość gruntowa. Pozostałą 1/2 części nabył Stefan G. - na podstawie darowizny dokonanej przez Annę G., żonę Franciszka G. W celu zniesienia współwłasności wyżej wymienionej nieruchomości został opracowany i zatwierdzony projekt jej podziału. I tak działka o Nr ew. 281, której wartość rynkową ustalono na 400.000,00 zł, została podzielona na mniejsze działki (nieruchomości): 281/1 o powierzchni 3237 m. kw., 281/2 o powierzchni 1000 m. kw., 281/3 o powierzchni 1000 m. kw., 281/4 o powierzchni 3236 m. kw., 281/5 o powierzchni 1000 m. kw., 281/6 o powierzchni 1000 m. kw.

W Postanowieniu z dnia 16 marca 2015 r. Sąd Rejonowy zniósł nieodpłatnie współwłasność tej nieruchomości w ten sposób, że działki: 281/1 o wartości 100.000,00 zł, 281/3 o wartości 50.000,00 zł, 281/5 o wartości 50.000,00 zł oraz łącznej powierzchni 5237 m. kw. zostały przyznane na wyłączną własność Wnioskodawczyni - Irminie L., zaś pozostałe działki o wartości 200.000,00 zł i łącznej powierzchni 5236 m. kw. stały się wyłączną własnością Stefana G. Zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat i dopłat.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności. Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego - współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Zgodnie z art. 210 Kodeksu cywilnego - każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Z art. 211 Kodeksu cywilnego wynika natomiast, że zniesienie współwłasności może nastąpić poprzez podział rzeczy wspólnej. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy lub prawa wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Jeżeli zatem w wyniku zniesienia współwłasności współwłaściciel nabywa nieruchomości lub prawa ponad udział, który uprzednio przysługiwał mu w nieruchomości lub prawie, to nabycie w drodze zniesienia współwłasności, w części przekraczającej ten udział, należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem jeżeli w wyniku zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed dokonaniem tej czynności oznacza to, że dla udziału w nieruchomości lub prawie nabytego w drodze zniesienia współwłasności ponad pierwotnie posiadany udział dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności. O tym czy udział uległ powiększeniu decydują obiektywne kryteria odwołujące się do cen rynkowych wartości udziałów przed i po zniesieniu współwłasności, a nie np. powierzchnia działki objęta zniesieniem współwłasności.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawczyni w drodze spadku w 1993 r. nabyła 1/2 części nieruchomości. Pozostałą część nieruchomości nabył Pan Stefan G., w drodze darowizny od żony spadkodawcy. Wartość rynkowa całej nieruchomości wynosiła 400.000 zł. W wyniku podziału nieruchomości na mniejsze działki i zniesienia współwłasności, Wnioskodawczyni otrzymała 3 mniejsze działki o łącznej wartości 200.000 zł. Zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat i dopłat.

Powyższe oznacza, że w drodze zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni nabyła majątek o wartości nieprzekraczającej wartości posiadanego udziału przed zniesieniem współwłasności. A więc, za datę nabycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) należy przyjąć datę jej pierwotnego nabycia.

W związku z powyższym sprzedaż działki o Nr 281/3 nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ upłynęło pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Zatem, Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do wykazania dochodu w deklaracji PIT-39 za 2016 r. oraz zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.