IPPB4/4511-487/16-4/IM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2016 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Warszawie 14 kwietnia 2016 r.) uzupełniony pismem z dnia 4 lipca 2016 r. (data nadania 4 lipca 2016 r., data wpływu 7 lipca 2016 r.) na wezwanie z dnia 27 czerwca 2016 r. Nr IPPB4/4511-487/16-2/IM (data nadania 27 czerwca 2016 r., data doręczenia 1 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

Z uwagi na braki formalne, tut. organ pismem z dnia 27 czerwca 2016 r. Nr IPPB4/4511-487/16-2/IM (data nadania 27 czerwca 2016 r., data doręczenia 1 lipca 2016 r.) wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Pismem z dnia 4 lipca 2016 r. (data nadania 4 lipca 2016 r., data wpływu 7 lipca 2016 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jesienią 2012 r. Bank zwany dalej "Bankiem" poinformował Wnioskodawczynię, że w związku z przyczynami ekonomicznymi i organizacyjnymi niedotyczącymi pracowników będą przeprowadzone zwolnienia grupowe, w ramach których rozważana jest możliwość likwidacji stanowiska pracy Wnioskodawczyni.

W tym okresie Wnioskodawczyni należała do grupy osób, które były w tzw. "okresie chronionym" i jedyną formą zwolnienia Wnioskodawczyni było wypowiedzenie warunków pracy i płacy. W związku z tym Bank przedłożył Wnioskodawczyni propozycję skorzystania z oferty specjalnego programu kierowanego dla osób takich jak Wnioskodawczyni, wiążącego się z możliwością uzyskania dodatkowych gratyfikacji pieniężnych (odszkodowania). W przypadku Wnioskodawczyni była to kwota 77.400,00 zł. Warunkiem było dobrowolne odejście z pracy poprzez złożenie przez Wnioskodawczynię wniosku o rozwiązanie umowy o pracę w trybie porozumienia stron.

W związku z powyższym w dniu 12 listopada 2012 r. Wnioskodawczyni złożyła w Banku wniosek o rozwiązanie umowy o pracę na mocy porozumienia stron z dniem 31 grudnia 2012 r. Pismem z dnia 14 listopada 2012 r. Wnioskodawczyni uzyskała również zgodę - zwolnienie Wnioskodawczyni z obowiązku świadczenia pracy z zachowaniem prawa do wynagrodzenia.

Z uwagi na utrzymującą się w Banku tendencję do rozwiązywania umów o pracę z pracownikami Bank wystąpił do Ministerstwa Finansów z prośbą o interpretację dotyczącą pobierania bądź nie pobierania podatku z tytułu gratyfikacji pieniężnych stanowiących formę odszkodowania z tytułu dobrowolnego odejścia z pracy. Na podstawie uzyskanej z Ministerstwa Finansów interpretacji osoby odchodzące dobrowolnie z pracy w 2015 r. nie miały naliczonego w PIT-11 podatku od kwoty stanowiącej tą rekompensatę.

W uzupełnieniu z dnia 4 lipca 2016 r. Wnioskodawczyni wskazała, że otrzymane świadczenie będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji i indywidualnej określone jest jako odprawa (odszkodowanie).

Podstawa przyznania i wypłaty świadczenia

* na mocy porozumienia stron (art. 30 § 1 pkt 1 k.p. - Kodeks pracy), w związku z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. Nr 90, poz. 844, z późn. zm.) - likwidacja stanowiska (zapis w świadectwie pracy z dnia 31 grudnia 2013 r.);

* pismo Banku z propozycją skorzystania z oferty specjalnego programu w przypadku osób zakwalifikowanych do zwolnienia umowy o pracę w trybie porozumienia stron.

W związku z powyższym zestawienie należności i potraceń Wnioskodawczyni za miesiąc 01/2013 według (wypłata jednorazowa w dniu 2 stycznia 2013 r.) wydruku systemu księgowego to:

* odprawa ZAK.PR.-PREF 21.500,00

* odprawa przedemerytalna 42.491,53

* odprawa ZAK.PR.-UST. 13.408,47

Brutto 77.400,00

% podatek 18

Zaliczka na podatek 13.932,00

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm. art. 21 ust. 1 pkt 3 oraz przepisami art. 30 § 1 pkt 1 ustawy - Kodeks pracy w związku z art. 1 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników Wnioskodawczyni powinna zapłacić podatek dochodowy naliczony od całości wypłaconego jej świadczenia.

Zdaniem Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni powinna zapłacić podatek dochodowy tylko od pozycji "Odprawa ZAK.PR.-UST. w kwocie 13.408,47". Pozostałe odprawy, tj. odprawa ZAK.PR.-PREF i odprawa przedemerytalna stanowią według Wnioskodawczyni odszkodowanie lub zadośćuczynienie albo rekompensatę (jak by nie nazwać faktu będącego następstwem rozwiązania umowy o pracę z Wnioskodawczynią z przyczyn niedotyczących Wnioskodawczyni jako pracownika, a więc jej szkody) i nie podlegają opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast w myśl z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Za przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, uważa się, w myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Takim przychodem jest również przedmiotowa kwota pieniężna wynikająca z ugody sądowej.

Stosownie do art. 31 ww. ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

W myśl art. 38 ust. 1a ww. ustawy, w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczną deklarację, według ustalonego wzoru.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że jesienią 2012 r. Bank poinformował Wnioskodawczynię, że w związku z przyczynami ekonomicznymi i organizacyjnymi niedotyczącymi pracowników będą przeprowadzone zwolnienia grupowe, w ramach których rozważana jest możliwość likwidacji stanowiska pracy Wnioskodawczyni. Bank przedłożył Wnioskodawczyni propozycję skorzystania z oferty specjalnego programu wiążącego się z możliwością uzyskania dodatkowych gratyfikacji pieniężnych (odszkodowania). Warunkiem było dobrowolne odejście z pracy poprzez złożenie przez Wnioskodawczynię wniosku o rozwiązanie umowy o pracę w trybie porozumienia stron. W dniu 12 listopada 2012 r. Wnioskodawczyni złożyła w Banku wniosek o rozwiązanie umowy o pracę na mocy porozumienia stron z dniem 31 grudnia 2012 r. Wnioskodawczyni wskazała, że otrzymane świadczenie będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji i indywidualnej określone jest jako odprawa (odszkodowanie). Podstawą przyznania i wypłaty świadczenia jest porozumienia stron - art. 30 § 1 pkt 1 Kodeksu pracy, w związku z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracowników oraz pismo Banku z propozycją skorzystania z oferty specjalnego programu w przypadku osób zakwalifikowanych do zwolnienia umowy o pracę w trybie porozumienia stron. W związku z powyższym za miesiąc 01/2013 według wydruku systemu księgowego zestawienie należności i potraceń dla Wnioskodawczyni to:

* odprawa ZAK.PR.-PREF 21.500,00

* odprawa przedemerytalna 42.491,53

* odprawa ZAK.PR.-UST. 13.408,47

Brutto 77.400,00

% podatek 18

Zaliczka na podatek 13.932,00

Mając na uwadze fakt, że otrzymane przez Wnioskodawczynię świadczenie, tj. odprawy były wypłacone do końca 2013 r. do sprawy przedstawionej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2013 r. wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, objęte są tylko odszkodowania (zadośćuczynienia), których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Reasumując, zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia czterech warunków:

To oznacza, że zwolnieniem nie są objęte wszystkie świadczenia, a wyłącznie odszkodowania (lub zadośćuczynienia) i to tylko takie, których wysokość lub zasady ustalania zostały określone wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz utrwalonym orzecznictwem sądowym, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

W konsekwencji przy stosowaniu ulg i zwolnień podatkowych nie jest dopuszczalne posługiwanie się wykładnią rozszerzającą. Zastosowanie może mieć jedynie wykładnia językowa (literalna).

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że otrzymane przez Wnioskodawczynię świadczenie pieniężne w postaci odprawy (odprawa ZAK.PR.-PREF, odprawa przedemerytalna, odprawa ZAK.PR.-UST.) nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, stanowiło bowiem odprawę pieniężną wypłaconą na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, o której mowa w lit. b ww. przepisu, wyłączoną z zakresu przedmiotowego zwolnienia.

Zauważyć należy, że norma art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku - w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r. - dopuszcza zastosowanie zwolnienia wyłącznie w odniesieniu do otrzymanego odszkodowania lub zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Zatem skoro Wnioskodawczyni otrzymała odprawy na mocy porozumienia stron w związku z art. 1 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników - to tym samym brak jest podstaw do zastosowania wnioskowanego zwolnienia od podatku. W konsekwencji Wnioskodawczyni powinna zapłacić podatek dochodowy od całości wypłaconego Jej w 2013 r. świadczenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.