IPPB4/4511-455/15-4/MS2 - Ustalenie skutków podatkowych otrzymania odszkodowania wraz z odsetkami

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2015 r. (data wpływu 13 kwietnia 2015 r.) uzupełniony pismem z dnia 13 maja 2015 r. (data nadania 13 maja 2015 r., data wpływu 15 maja 2015 r.) na wezwanie z dnia 6 maja 2015 r. Nr IPPB4/4511-455/15-2/MS, IPPB2/4515-45/15-2/MZ (data nadania 7 maja 2015 r., data doręczenia 11 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania odszkodowania wraz z odsetkami - jest:

* prawidłowe - w części dotyczącej zastosowania zwolnienia wynikającego z zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od otrzymanego odszkodowania,

* nieprawidłowe - w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku dochodowego do otrzymanych odsetek.

W dniu 13 kwietnia 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych otrzymania odszkodowania wraz z odsetkami.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 6 maja 2015 r. Nr IPPB4/4511-455/15-2/MS, IPPB2/4515-45/15-2/MZ (data nadania 7 maja 2015 r., data doręczenia 11 maja 2015 r.) tutejszy Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie, którego stanu faktycznego dotyczy wpłata w wysokości 40 zł, dokonana przez Wnioskodawcę na konto Izby Skarbowej w Warszawie lub wniesienie dodatkowej opłaty w wysokości 40 zł.

W dniu 13 maja 2015 r. Wnioskodawczyni uiściła dodatkową opłatę i przesłała dowód wpłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

A. W. (dalej: "Wnioskodawczyni") jest spadkobierczynią T. F. (dalej: "Spadkodawczyni"), co stwierdzone zostało postanowieniem Sądu Rejonowego, 1 Wydział Cywilny z dnia 5 maja 2014. Matka Spadkodawczyni, W. Z. była dawną właścicielką nieruchomości, objętej działaniem dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. z 1945 r. Nr 50, poz. 279 z późn. zm. dalej jako: "Dekret"), położonej w Warszawie, oznaczonej numerem hip. ("Nieruchomość"). Nieruchomość na mocy art. 1 Dekretu przeszła na własność gminy m.st. Warszawa. T. Z. złożyła wniosek o przyznanie jej prawa własności czasowej (użytkowania wieczystego) do gruntu Nieruchomości, jednakże orzeczeniem administracyjnym Prezydium Rady Narodowej w m.st. Warszawie z dnia 15 stycznia 1953 r.odmówiono jej przyznania tego prawa. W. Z. zmarła, a spadek po niej, zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 5 września 1990 r., nabyła w całości córka, T. F.

Dnia 22 lutego 2007 r., na wniosek T. F., Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją stwierdziło nieważność orzeczenia administracyjnego Prezydium Rady Narodowej z dnia 15 stycznia 1953 r. w odniesieniu do części Nieruchomości, stanowiącej fragmenty działek o numerach ewidencyjnych 73 i 75 (numeracja aktualna na dzień wydania decyzji SKO), z uwagi na rażące naruszenie prawa, w oparciu o art. 156 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r. poz. 267, dalej: "k.p.a."). Prezydent miasta decyzją z dnia 1 czerwca 2009 r. odmówił Spadkodawczyni przyznania prawa użytkowania wieczystego do gruntu Nieruchomości w zakresie, w jakim stwierdzono nieważność orzeczenia administracyjnego z 1953 r., z uwagi na fakt, że aktualny stan faktyczny zagospodarowania nieruchomości uniemożliwia ustanowienie prawa użytkowania wieczystego na rzecz spadkobierców dawnej właścicielki.

W związku z powyższym, pozwem z dnia 15 września 2009 r. Spadkodawczyni wniosła o zasądzenie od Skarbu Państwa - Prezydenta m.st. Warszawy na podstawie art. 160 k.p.a. odszkodowania na jej rzecz, za szkodę będącą następstwem wydania niezgodnego z prawem orzeczenia administracyjnego, którego nieważność stwierdzono decyzją administracyjną.

Zgodnie z opinią biegłego rzeczoznawcy majątkowego z dnia 8 lipca 2010 r. wartość utraconej Nieruchomości dekretowej w zakresie objętym powództwem, zgodnie ze stanem Nieruchomości na dzień wyrządzenia szkody i cenami na dzień wydania opinii wynosiła 1.596.502 zł. Spadkodawczyni w dniu 7 lipca 2011 r. zmodyfikowała powództwo, wnosząc o zasądzenie na jej rzecz kwoty wskazanej w operacie szacunkowym. Z uwagi na wątpliwości co do tożsamości planu zagospodarowania przestrzennego, właściwego dla oceny stanu Nieruchomości na dzień wydania decyzji dekretowej, biegły rzeczoznawca majątkowy 15 czerwca 2012 r. sporządził kolejny operat szacunkowy - opinię uzupełniającą, dokonując wyceny nieruchomości na kwotę 1.244.714 zł. W dniu 16 kwietnia 2013 r. Sąd Okręgowy zamknął rozprawę i odroczył ogłoszenie wyroku do dnia 26 kwietnia 2013 r. Spadkodawczyni zmarła 23 kwietnia 2013 r.

W dniu 26 kwietnia 2013 r. Sąd Okręgowy ogłosił wyrok, którym zasądził na rzecz Spadkodawczyni od Skarbu Państwa - Wojewody kwotę 1.578.639 zł tytułem odszkodowania, wraz z odsetkami ustawowymi od dnia 27 kwietnia 2013 r. do dnia zapłaty, oddalił powództwo co do odsetek ustawowych od kwoty 1.578.639 zł od dnia 9 października 2009 r. do dnia 26 kwietnia 2013 r. oraz orzekł co do kosztów postępowania.

Wyrok sądu I instancji nie zyskał waloru prawomocności. Prokuratoria Generalna Skarbu Państwa złożyła apelację, a Sąd Okręgowy zawiesił postępowanie w sprawie na podstawie art. 174 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2014 r. poz. 101 z późn. zm.) z uwagi na śmierć powódki. Sąd Rejonowy postanowieniem z dnia 5 maja 2014 r., stwierdził, że spadek po T. F. nabyli: J. K. co do 4/10 części i A. W. co do 6/10 części. Spadkobiercy złożyli wniosek o podjęcie postępowania. Spadkobiercy nie składali apelacji od wyroku Sądu Okręgowego. Postępowanie zostało podjęte 25 czerwca 2014 r.

Wyrokiem z dnia 9 lutego 2015 r. Sąd Apelacyjny zmienił wyrok sądu I instancji w ten sposób, że oddalił powództwo co do kwoty 233.925 zł z ustawowymi odsetkami od dnia 27 kwietnia 2013 r., zmienił postanowienie o kosztach sądowych oraz orzekł o kosztach sądowych w II instancji. Wypłata kwot zasądzonych wyrokiem nastąpiła 10 marca 2015 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy od wypłaconej w związku z wykonaniem wyroku sądu kwoty odszkodowania Wnioskodawczyni powinna opłacić podatek dochodowy od osób fizycznych.

2. Czy od wypłaconej w związku z wykonaniem wyroku sądu kwoty odsetek od odszkodowania Wnioskodawczyni powinna opłacić podatek dochodowy od osób fizycznych.

3. Czy wartość wypłaconego odszkodowania wraz z odsetkami wlicza się do podstawy obliczenia podatku od spadku po Spadkodawczyni, a Wnioskodawczyni jest zobowiązana do uiszczenia podatku od spadków i darowizn od tej kwoty.

Niniejsza interpretacja dotyczy skutków podatkowych otrzymanego odszkodowania wraz z odsetkami w podatku dochodowym od osób fizycznych (pyt. Nr 1 i 2). Natomiast w zakresie ustawy o podatku od spadków i darowizn została wydana odrębna interpretacja.

Zdaniem Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych zarówno w odniesieniu do kwoty odszkodowania, jak i w odniesieniu do kwoty odsetek, nie zaistniał.

Ad. 1)

Podatkiem dochodowym objęte są wszelkie przychody. Wyłączenia przedmiotowe od tego podatku zawiera art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm., dalej jako: "ustawa o PIT).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są m.in.: otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), z wyjątkiem:

Zgodnie z art. 160 k.p.a. stronie, która poniosła szkodę na skutek wydania decyzji z naruszeniem art. 156 § 1 k.p.a. albo na skutek stwierdzenia nieważności takiej decyzji, służy roszczenie o odszkodowanie za poniesioną rzeczywistą szkodę, chyba że ponosi ona winę za powstanie okoliczności wymienionych w tym przepisie. Natomiast zgodnie z art. 160 § 2 k.p.a. do odszkodowań stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego, z wyjątkiem art. 418 k.c. Przedmiotowy przepis został uchylony z dniem 1 września 2004 r., jednakże na podstawie art. 5 ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r. o zmianie ustawy - Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2004 r. Nr 162, poz. 1692) do zdarzeń i stanów prawnych powstałych przed dniem wejścia w życie nowelizacji stosuje się art. 160 k.p.a. w brzmieniu obowiązującym do dnia wejścia w życie nowelizacji.

Oznacza to, że na mocy przedmiotowego przepisu kompensacie podlega jedynie szkoda rzeczywista, będąca skutkiem wydania bądź stwierdzenia nieważności decyzji w oparciu o art. 156 § 1 k.p.a. W dalszym badaniu, do ustalenia zakresu kompensowanej szkody, istnienia związku przyczynowego pomiędzy wydaniem niezgodnej z prawem decyzji a szkodą, wysokości szkody i wszelkich innych okoliczności stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego.

W kwestii rekompensaty na podstawie art. 160 k.p.a. uszczerbków, powstałych w wyniku wydania niezgodnej z prawem decyzji dekretowej nie istnieją żadne szczególne przepisy dotyczące ustalenia wysokości należnego odszkodowania. Z uwagi na fakt, że szkoda będzie równa wartości utraconego prawa użytkowania wieczystego gruntu nieruchomości, a w niektórych wypadkach również prawa własności posadowionego na nieruchomości budynku (jeżeli budynek taki istniał), miarodajne są tutaj przepisy dotyczące wyceny nieruchomości, to jest Ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 1997 r. Nr 115, poz. 741 z późn, zm.) oraz Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (Dz. U. z 2004 r. Nr 207, poz. 2109 z późn. zm.). Przepisy te w sposób jednoznaczny wskazują zasady określania wysokości szkody w niniejszym przypadku i sposoby jej wyceny.

Z uwagi na powyższe, stwierdzić należy, że przyznane wyrokiem sądu odszkodowanie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT. Zakres szkody podlegającej kompensacie i sposób ustalenia odszkodowania za szkodę w postaci utraty prawa użytkowania wieczystego nieruchomości niewątpliwie określony został nie tylko na podstawie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego i Kodeksu cywilnego, lecz również przepisów o gospodarce nieruchomościami i o wycenie nieruchomości. Nie mamy również do czynienia z żadnym z wyłączeń, przewidzianych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało wydanymi w analogicznych stanach faktycznych wyrokami sądów administracyjnych, m.in. Wyrokiem Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 11 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Gd 801/07, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 listopada 2006 r., sygn. III SA/Wa 2057/06 oraz z dnia 7 grudnia 2004 r., sygn. III SA/Wa 99/04.

Gdyby jednak nawet uznać powyższe stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe, odszkodowanie byłoby zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o PIT, jako odszkodowanie wypłacone na podstawie wyroku sądu, nie związane z działalnością gospodarczą i mające na celu pokrycie szkody rzeczywistej w postaci utraty prawa użytkowania wieczystego gruntu przez dawnego właściciela nieruchomości.

Ad. 2)

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że odsetki zasądzone wyrokiem sądu są zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Uprawnienie do żądania zasądzenia odsetek w przypadku opóźnienia z wypłatą świadczenia pieniężnego wynika wprost z Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 481 § 1 k.c.: "Jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi." Odsetki traktowane są w doktrynie prawa cywilnego i orzecznictwie jako zryczałtowane odszkodowanie za szkodę wynikłą z opóźnienia się z zapłatą świadczenia pieniężnego, a odpowiedzialność dłużnika za opóźnienie w zapłacie świadczenia pieniężnego uważa się za jedną z najbardziej rygorystycznych odpowiedzialności przewidzianych przez ustawodawcę, zbliżającą się do odpowiedzialności absolutnej, co jednak nie uchybia odszkodowawczemu charakterowi tej odpowiedzialności. Słowa użyte w treści art. 481 § 1 k.c. "chociażby nie poniósł żadnej szkody" są interpretowane jako zwolnienie wierzyciela z obowiązku dowodzenia faktu zaistnienia szkody i jej wysokości przy domaganiu się odsetek za opóźnienie dłużnika, a nie jako wykluczenie odszkodowawczego charakteru odsetek za opóźnienie (por. wyrok SN z dnia 9 stycznia 2008 r., II CSK 393/07). Sposób obliczenia wysokości tak ujętego odszkodowania został wprost wskazany w przepisie (art. 481 § 2 k.c.).

Powyższe uzasadnia uznanie, że odszkodowanie w postaci odsetek ustawowych, zasądzonych od daty wyrokowania, podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, jako odszkodowanie, którego wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Nawet jednak, gdyby uznać wyżej przedstawione stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe, zasądzone odsetki podlegałyby zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 3b) ustawy o PIT.

Odsetki ustawowe, zasądzone od daty wyrokowania, stanowią świadczenie pieniężne - formę zryczałtowanego odszkodowania, mającą na celu zrekompensowanie uprawnionemu spadku wartości pieniądza w okresie od daty wymagalności świadczenia do daty jego rzeczywistego uzyskania. Spadek wartości pieniądza - jego siły nabywczej - stanowi rzeczywisty ubytek w majątku uprawnionego. Należy go odróżnić od możliwości wykorzystania posiadanego kapitału i osiągnięcia zysku, która to możliwość stanowi iucrum cessant. W jego wyniku, kwota o tej samej nominalnej wartości wypłacana z opóźnieniem, stanowi w rzeczywistości rekompensatę o wartości relatywnie niższej, niż w dniu jej zasądzenia. Odszkodowanie wypłacone z opóźnieniem w jego wartości nominalnej nie pokrywałoby zatem w pełni szkody, którą ma zadanie rekompensować. Ponieważ w niniejszym stanie faktycznym odszkodowanie ma służyć pokryciu szkody rzeczywistej, to również odsetki mają za zadanie zrekompensować szkodę rzeczywistą. W związku z powyższym, wszystkie uwagi dotyczące odszkodowania, wskazane w punkcie 1 powyżej, odnoszą się również do odsetek, stanowiących swoisty element odszkodowania.

W świetle obowiązującego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W odniesieniu do skutków podatkowych otrzymanego odszkodowania, wskazać należy, że stanowi ono co do zasady przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Powyższe nie oznacza, że wszystkie odszkodowania podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku. Jednakże należy podkreślić, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Zgodnie z aktualnie obowiązującą treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), z wyjątkiem:

Powołane uregulowania prawne wskazują jednoznacznie, że nie wszystkie odszkodowania otrzymane przez osoby fizyczne wolne są od od podatku dochodowego. Ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie w art. 21 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, korzystają jedynie te odszkodowania, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw bądź postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, z wyjątkiem wyłączonych ze zwolnienia wolą ustawodawcy. Nie jest więc wystarczające, aby w przepisach prawa określone były same tylko przesłanki powodujące powstanie roszczenia o odszkodowanie.

Natomiast w zakresie zwolnienia wynikającego z powołanego art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, mieszczą się tylko inne niż ww. wymienione odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej, obejmujące tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty, a nie dotyczące korzyści.

Jak wynika, ze stanu faktycznego, 26 kwietnia 2013 r. Sąd Okręgowy ogłosił wyrok, którym zasądził na rzecz Spadkodawczyni od Skarbu Państwa - Wojewody kwotę 1.578.639 zł tytułem odszkodowania, wraz z odsetkami ustawowymi od dnia 27 kwietnia 2013 r. do dnia zapłaty, oddalił powództwo co do odsetek ustawowych od kwoty 1.578.639 zł od dnia 9 października 2009 r. do dnia 26 kwietnia 2013 r. oraz orzekł co do kosztów postępowania.

W myśl art. 160 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm.) stronie, która poniosła szkodę na skutek wydania decyzji z naruszeniem przepisu art. 156 § 1 Kodeksu albo stwierdzenia nieważności takiej decyzji, służy roszczenie o odszkodowanie za poniesioną rzeczywistą szkodę, chyba że ponosi ona winę za powstanie okoliczności wymienionych w tym przepisie. Natomiast zgodnie z art. 160 § 2 Kodeksu postępowania administracyjnego do odszkodowań stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego, z wyłączeniem art. 418 tego Kodeksu.

Odszkodowanie przysługuje od organu, który wydał decyzję z naruszeniem przepisu art. 156 § 1, chyba że winę za powstanie okoliczności wymienionych w ww. przepisie ponosi inna strona postępowania dotyczącego tej decyzji; w tym ostatnim przypadku roszczenie o odszkodowanie służy w stosunku do strony winnej powstania tych okoliczności, o czym stanowi art. 160 § 3 Kodeksu postępowania administracyjnego.

Jednocześnie zgodnie z § 4 tego artykułu o odszkodowaniu przysługującym od organu wymienionego w § 1 orzeka organ administracji publicznej, który stwierdził nieważność decyzji z powodu naruszenia przepisu art. 156 § 1 albo stwierdził - w myśl art. 158 § 2 - że decyzja została wydana z naruszeniem przepisu art. 156 § 1. Dochodzenie odszkodowania od strony winnej powstania okoliczności wymienionych w art. 156 § 1 następuje w postępowaniu przed sądem powszechnym.

Przepis art. 160 został jednakże uchylony z dniem 1 września 2004 r. przez art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r. o zmianie ustawy - Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 162, poz. 1692). Jednocześnie na mocy art. 5 ww. nowelizacji stosuje się go w tych sprawach, w których decyzja nieważnościowa (art. 156 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego) stała się ostateczna przed dniem 1 września 2004 r. Natomiast wydanie w tym trybie decyzji po tej dacie skutkuje objęciem wniosku odszkodowawczego regulacją art. 417 § 2 Kodeksu cywilnego, a zatem jego rozpoznanie następuje przed sądem powszechnym.

W myśl art. 417 § 1 Kodeksu cywilnego, za szkodę wyrządzoną przez niezgodne z prawem działanie lub zaniechanie przy wykonywaniu władzy publicznej ponosi odpowiedzialność Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego lub inna osoba prawna wykonująca tę władzę z mocy prawa.

Jeżeli wykonywanie tych zadań z zakresu władzy publicznej zlecono, na podstawie porozumienia, jednostce samorządu terytorialnego albo innej osobie prawnej, solidarną odpowiedzialność za wyrządzoną szkodę ponosi ich wykonawca oraz zlecająca je jednostka samorządu terytorialnego albo Skarb Państwa (art. 417 § 2 Kodeksu cywilnego).

W niniejszej sprawie istotne jest, że przepis art. 160 Kodeksu postępowania administracyjnego, na podstawie którego orzeczono o odszkodowaniu jest przepisem, który określa zasady ustalania odszkodowania. Z wniosku nie wynika, że zachodzi jakakolwiek przesłanka negatywna wskazana w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a-g) ustawy. Skoro tak, to odszkodowanie wypłacone na podstawie powołanych powyżej przepisów korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni w tej części jest prawidłowe.

Natomiast w zakresie zasądzonych wyrokiem sądu odsetek, należy wskazać, że w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyszczególniono odrębne źródło przychodów w postaci "innych źródeł".

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania "w szczególności" wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Instytucję prawną odsetek reguluje art. 481 ustawy - Kodeks cywilny, zgodnie z którym jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Odsetki wypłacone za okres pomiędzy datą zasądzenia i datą wypłaty odszkodowania nie są wliczane do wartości odszkodowania. Zgodnie bowiem z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296, z późn. zm.), do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego. Przepis ten ma zastosowanie do odsetek ustawowych, z którymi zasądzono świadczenie główne.

Zatem, nie można bowiem utożsamiać odsetek za zwłokę ze świadczeniem odszkodowawczym, czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego - są skutkiem nie wykonania zobowiązań.

W przedmiotowej sprawie odsetki naliczone i zasądzone z tytułu opóźnienia ze świadczeniem pieniężnym należy zaliczyć do innych źródeł przychodu, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zwolnienia od podatku odsetek od ww. świadczeń - zwalnia od opodatkowania jedynie odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, 95, 119 i 130 oraz w art. 52a ust. 1 pkt 5 tej ustawy.

Przy czym, przepis art. 21 ust. 1 pkt 95 powołanej ustawy stanowi, że wolne od podatku są odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy (tekst jedn.: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta).

Zatem o zastosowaniu tego zwolnienia decyduje spełnienie łącznie dwóch przesłanek, tj. pierwszej dotyczącej źródła przychodu, do którego kwalifikowane jest ww. wynagrodzenie, świadczenie, oraz drugiej - dotyczącej nieterminowości jego wypłaty. Przy czym, w przypadku odszkodowań i zadośćuczynień, które są przyznawane na żądanie poszkodowanego (o ile dojdzie do zawarcia umowy, ugody lub ogłoszenia wyroku sądu, określających w szczególności wysokość oraz terminy wypłaty przyznanego świadczenia), odsetki przyznane za okres od dnia wystąpienia z roszczeniem do dnia ich zapłaty zgodnie z ww. umową, ugodą lub wyrokiem, nie spełniają warunku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy. Przepis ten ma bowiem wyłącznie zastosowanie w sytuacji, gdy od momentu zawarcia umowy, ugody lub ogłoszenia wyroku sądu przyznających zadośćuczynienie i odszkodowanie - zobowiązany spóźni się z wypłatą świadczeń na rzecz poszkodowanego.

Nie ma natomiast zastosowania do odsetek naliczonych za okres poprzedzający datę zawarcia umowy, ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia w tej sprawie.

Nie można przyjąć, że odsetki są odszkodowaniem sensu stricte i jako takie objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych przewidzianym dla odszkodowań, do których mają zastosowanie przepisy art. 21 ust. 1 pkt 3, 3a i 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Okoliczność, że odsetki stanowią najczęściej swoistą rekompensatę wynikającą z czasookresu jaki upłynął pomiędzy zaistnieniem zdarzeń skutkujących wypłatą zadośćuczynienia a skonkretyzowaniem obowiązku naprawienia szkody (krzywdy) w wyroku sądu, nie jest wystarczająca do objęcia zwolnieniem z opodatkowania przedmiotowych odsetek, na podstawie tychże przepisów.

Dodatkowo, wyżej wskazane świadczenie było przedmiotem orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA), który w wyroku z dnia 24 stycznia 2008 r. sygn. akt II FSK 1629/06 " (...) Odsetki należne w razie uchybienia przez dłużnika terminowi świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 k.c.) należy traktować jako wynagrodzenie za przedłużone i pozbawione podstaw prawnych korzystanie z cudzego kapitału. Inaczej rzecz ujmując, jest to odszkodowanie za pozbawienie wierzyciela możliwości dysponowania kapitałem, a tym samym pozbawienie go spodziewanych z tego tytułu korzyści (np. przez korzystną lokatę) (...). W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyjaśniono, że głównym motywem legislacyjnym uregulowania takiego jak w art. 481 § 1 k.c. jest uznanie, że wierzyciel ponosi przez opóźnienie co najmniej szkodę w postaci odsetek, na jakie mógłby ulokować otrzymaną w terminie sumę (wyrok z dnia 24 kwietnia 1997 r. sygn. akt II CKN 118/97, OSP 1998, Nr 1, poz. 3, z glosą A. Szpunara). Odsetki zatem są kompensatą tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej. Prowadzi to do konkluzji, że odsetki otrzymane na podstawie wyroku z tytułu opóźnienia dłużnika ze spełnieniem świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 k.c.) stanowią odszkodowanie dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono i jako takie nie są wolne od podatku dochodowego (art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)".

W związku z powyższym wynikające z wyroku sądowego odsetki od odszkodowania nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tego rodzaju odsetki stanowią przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy i podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach według skali podatkowej.

Stanowisko w tej części jest nieprawidłowe.

Podsumowując, należy stwierdzić, że otrzymane przez Wnioskodawczynię odszkodowanie korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast odsetki zasądzone wraz z przedmiotowym odszkodowaniem nie korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych. W związku z tym, stanowią dla Wnioskodawcy przychód z "innych źródeł", o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się do powołanych we wniosku orzeczeń sądowych, należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Końcowo należy zauważyć, że we własnym stanowisku Wnioskodawczyni powołała się na " art. 21 ust. 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych". Tutejszy organ uznał to za omyłkę pisarską i przyjął, że intencją Wnioskodawczyni miał być " art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.