IPPB4/4511-403/15-2/JK3

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2015 r. (data wpływu 30 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności - jest:

* nieprawidłowe - w części dotyczącej zastosowania art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* prawidłowe - w pozostałym zakresie.

W dniu 30 marca 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 25 października 2014 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy. W skład spadku po zmarłym wszedł udział 1/2 w prawie własności nieruchomości lokalowej. W wyniku nabycia spadku po zmarłym, stwierdzonego notarialnym aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia 1 grudnia 2014 r., Wnioskodawca nabył udział 1/6 w prawie własności ww. lokalu, brat Wnioskodawcy również nabył udział 1 /6 w prawie własności ww. lokalu, natomiast żonie spadkodawcy (matka Wnioskodawcy) przypadł udział 2/3 w prawie własności ww. lokalu. Nabycie spadku zostało zgłoszone do Naczelnika właściwego Urzędu Skarbowego z zachowaniem 6 miesięcznego terminu dla zwolnienia od podatku od spadków. W tej chwili Wnioskodawca chciałby dokonać działu spadku i zniesienia współwłasności w ten sposób, że przysługujący mu udział w prawie własności lokalu przeniósłby na brata (również spadkobierca) w zamian za spłatę równowartości tego udziału.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w wyżej opisanej sytuacji dokonując działu spadku kwotę otrzymaną tytułem spłaty w zamian za udział w prawie własności należy traktować jako przychód podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też wzajemne rozliczenia spadkobierców w związku z działem spadku i zniesieniem współwłasności podlegają przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, a tym samym - stosownie do treści art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Wynikająca z działu spadku spłata dokonana przez spadkobiercę przejmującego udział w prawie własności nieruchomości od drugiego spadkobiercy nie może być traktowana jako przychód, gdyż uzyskuje on świadczenie w wysokości równej wartości przypadającego mu na podstawie dziedziczenia udziału w prawie własności, który to nabycie praw majątkowych zgłosił już Naczelnikowi właściwego Urzędu Skarbowego z zachowaniem 6 miesięcznego terminu dla zwolnienia z podatku. Objęcie opodatkowaniem - na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przychodów otrzymanych w wyniku działu spadku, jako spłaty, prowadziłoby do dwukrotnego opodatkowania tego samego przychodu, tj. raz podatkiem od spadków, drugi raz podatkiem dochodowym.

Dział spadku jest konsekwencją nabycia spadku. W związku z powyższym dziedziczenie oznacza zarówno nabycie spadku jak również dział spadku. Ponadto nałożenie obowiązku podatkowego na spadkobiercę, który na podstawie działu spadku uzyskuje spłatę spowodowałoby zróżnicowanie sytuacji spadkobierców. Spadkobierca uzyskujący nieruchomość nie byłby obciążony podatkiem natomiast spadkobierca, który otrzymał spłatę owszem. Sytuacja taka jest niedopuszczalna, gdyż jak wskazuje art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, wszyscy muszą być równi wobec prawa, oraz wszyscy maja prawo do równego traktowania przez władze publiczne. W sytuacji takiej naruszony zostałby również art. 84 Konstytucji RP, gdyż zgodnie z jego brzmieniem każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów publicznych jednakże muszą one być określone w ustawie. Takie stanowisko wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych, np. wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 93/11, wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1173/11, a także indywidualnych interpretacji podatkowych dotyczących tego zagadnienia np. ILPB2/436-336/13-3/WS, IPPB2/415-48/14-2/AS, IBPBII/2/415-86/14/HS.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości bądź udziału w niej upłynęło 5 lat, sprzedaż nieruchomości nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego - jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Jednak zgodnie z art. 1036 Kodeksu cywilnego, istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

W myśl art. 211 i 212 ww. ustawy, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Z treści wniosku wynika, że w wyniku spadkobrania po zmarłym w dniu 25 października 2014 r. ojcu Wnioskodawca wraz z bratem i matką odziedziczyli nieruchomość w Olsztynie. Obecnie Wnioskodawca planuje przeprowadzić dział spadku po zmarłym ojcu i zniesienie współwłasności nieruchomości oraz przekazanie części nieruchomości bratu z obowiązkiem dokonania spłaty na rzecz Wnioskodawcy. Spłata nie będzie przekraczała wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego dotyczącego tej nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania należy stwierdzić, że otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności kwoty nie przekraczającej wartości posiadanego udziału w spadku nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że spłata nie przekroczy wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego, a umowa zostanie zawarta wyłącznie między spadkobiercami. W rezultacie na Wnioskodawcy z tytułu otrzymania spłaty, nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej zastosowania wyłączenia wynikającego z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podlega nieodpłatne nabycie majątku na podstawie tytułów w nim wymienionych. Wśród nich nie zostały wymienione dział spadku i zniesienie współwłasności, w rezultacie otrzymana przez Wnioskodawcę spłata nie może podlegać opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, a w konsekwencji wyłączenie, o którym mowa nie może mieć w niniejszej sprawie zastosowania.

W tej części stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków sądowych i interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące organu wydającego interpretację. Orzeczenia sądów administracyjnych nie stanowią wiążącej wykładni ani źródła prawa powszechnie obowiązującego, tym samym nie stanowią podstawy wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.