IPPB4/4511-210/16-2/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2016 r. (data wpływu 26 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych pełnienia funkcji dyrektora w spółce maltańskiej - jest prawidłowe.

W dniu 26 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych pełnienia funkcji dyrektora w spółce maltańskiej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, rezydentem podatkowym Rzeczypospolitej Polskiej podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest również komandytariuszem w dwóch spółkach komandytowych z siedzibą w Polsce, tj. Z. Sp. z o.o. sp.k. oraz I. Sp. z o.o. sp.k. - dalej: Spółki polskie.

W najbliższym czasie, do wymienionych wyżej spółek przystąpi w charakterze komandytariusza spółka kapitałowa (dalej: Spółka maltańska) posiadająca osobowość prawną, której siedziba i zarząd będą znajdować się na terenie Republiki Malty. Zatem Spółka maltańska będzie podlegać opodatkowaniu od całości swoich dochodów na Malcie oraz będzie posiadać rezydencję podatkową na terytorium Malty. Dodać należy, że miejscem faktycznego zarządu Spółki, tzn. miejscem, w którym z merytorycznego punktu widzenia podejmowane będą najważniejsze decyzje w sprawach zarządzania, niezbędne do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa spółki jako całości, będzie terytorium Malty.

Spółka maltańska przystąpi jako komandytariusz do spółek Z. Sp. z o.o. sp.k. oraz I. Sp. z o.o. sp.k. w rezultacie wniesienia do niej przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci ogółu praw i obowiązków w Spółkach polskich (tzw. aport) w zamian za otrzymane przez Wnioskodawcę udziały Spółki maltańskiej. Doprowadzi to do sytuacji, w której Wnioskodawca stanie się udziałowcem w Spółce maltańskiej, będącej wspólnikiem (komandytariuszem) w Spółkach polskich.

Obecnie, Wnioskodawca rozważa możliwość pełnienia też funkcji członka organu zarządzającego (dyrektora) w Spółce maltańskiej. Organem zarządzającym Spółki maltańskiej jest rada zarządzająca (Board of Directors), a funkcje członków pełnią w niej dyrektorzy. Do obowiązków Wnioskodawcy jako dyrektora Spółki maltańskiej będą należały zarówno obowiązki związane z zarządzaniem, jak i kontrolą nad Spółką maltańską. W szczególności, w zakres obowiązków Wnioskodawcy jako dyrektora Spółki maltańskiej będzie wchodziło:

* zarządzanie i kontrola nad Spółką maltańską, sprawowane w szczególności poprzez udział w zgromadzeniach dyrektorów Spółki, obejmujące między innymi nadzór nad wynikami finansowymi osiąganymi przez Spółkę, opracowanie i nadzór nad realizacją strategii rozwoju Spółki, opracowanie i nadzór nad realizacją polityki dywidendowej oraz strategii korporacyjnej i rynkowej Spółki,

* reprezentowanie Spółki maltańskiej, polegające między innymi na dokonywaniu czynności faktycznych i prawnych w imieniu Spółki, reprezentowaniu Spółki w kontaktach z kontrahentami i klientami, reprezentowanie Spółki przed organami administracji i wymiaru sprawiedliwości, ustanawianie pełnomocników do reprezentowania Spółki,

* prowadzenie spraw Spółki maltańskiej, polegające w szczególności na administrowaniu majątkiem Spółki i kierowaniu jej bieżącą działalnością, m.in. poprzez sprawowanie nadzoru nad realizacją polityki marketingowej, sprawowanie nadzoru nad poszukiwaniem nowych przedsięwzięć gospodarczych, w które może zaangażować się Spółka, sprawowanie nadzoru nad pozyskiwaniem nowych klientów, sprawowanie nadzoru nad inwestycjami realizowanymi przez Spółkę, sprawowanie nadzoru nad wykonywaniem kontraktów zawartych przez Spółkę (co obejmuje m.in.: spotkania z potencjalnymi kontrahentami, nadzór nad doborem podwykonawców i profesjonalnych doradców), oraz ewentualnie inne obowiązki powierzane Wnioskodawcy w ramach pełnienia funkcji dyrektora w zależności od potrzeb Spółki, mające na celu prawidłowe sprawowanie przez niego czynności związanych z zarządzaniem i sprawowaniem nadzoru nad prowadzona przez Spółkę maltańską działalnością.

Powyższe obowiązki w Spółce maltańskiej Wnioskodawca będzie wykonywać na podstawie statutu Spółki oraz stosownej uchwały wspólników. Wszystkie wymienione czynności będą wykonywane przez Wnioskodawcę wyłącznie w ramach pełnienia funkcji dyrektora Spółki maltańskiej.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że zakres obowiązków, do wykonywania których będzie zobligowany w ramach pełnienia obowiązków dyrektora Spółki maltańskiej, odpowiada zakresowi uprawnień i obowiązków w zakresie prowadzenia spraw i reprezentowania spółki do wykonywania których zobowiązany i uprawniony jest członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością działającej pod rządami prawa polskiego.

Wnioskodawca będzie otrzymywał od Spółki maltańskiej wynagrodzenie z tytułu pełnienia w niej funkcji zarządczych, jako powołany w drodze uchwały dyrektor.

Wysokość wynagrodzenia oraz zasady wypłaty będą uregulowane w dokumentach sporządzonych zgodnie z prawem maltańskim i dokumentami założycielskimi Spółki maltańskiej, w szczególności w uchwale lub uchwałach wspólników Spółki maltańskiej. Uchwały te będą jedynym i wyłącznym tytułem prawnym do wypłaty wynagrodzenia za sprawowanie omawianej funkcji w Spółce maltańskiej.

Wnioskodawca nie będzie pozostawać ze Spółką w stosunku pracy, zlecenia, umowy o dzieło lub podobnym, na podstawie którego mógłby pełnić wyżej opisane funkcje. Wszystkie opisane funkcje pełnione przez Wnioskodawcę jako dyrektora, mają wyłączną podstawę prawną w statucie Spółki maltańskiej i uchwale wspólników.

Spółka maltańska zajmować się będzie działalnością doradczą oraz consultingową wykonywaną na Malcie, jak i poza jej terytorium (państwa członkowskie Unii Europejskiej) dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Wnioskodawca swoje funkcje dyrektora wykonywać będzie głównie na terytorium Polski. Wnioskodawca oprócz wymienionego wyżej wynagrodzenia dyrektora Spółki maltańskiej dodatkowo będzie uzyskiwał dochody z tytułu odrębnych źródeł przychodu położonych na terytorium Polski, tj. z tytułu bycia wspólnikiem w spółce cywilnej Idea Investment oraz na Malcie - z tytułu dywidendy ze Spółki maltańskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym wynagrodzenie Wnioskodawcy mającego pełnić funkcję dyrektora Spółki maltańskiej będzie można zaliczyć do wynagrodzeń, o których mowa w art. 16 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Malty w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 7 stycznia 1994 r. zmienionej protokołem z dnia 6 kwietnia 2011 r. (dalej: "Umowa").

2. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu pełnienia funkcji dyrektora Spółki maltańskiej będzie podlegał na terytorium Polski zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 23 ust. 1 lit. a Umowy i znajdzie zastosowanie metoda unikania podwójnego opodatkowania opisana w art. 23 ust. 1 lit. d Umowy oraz art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywane wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Spółce maltańskiej będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 Umowy.

Zgodnie z art. 16 Umowy: "Wynagrodzenia i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z tytułu członkostwa w radzie zarządzającej spółki lub w innym podobnym organie spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie". Oznacza to, że Umowa przyznaje Malcie pierwotne prawo opodatkowania takich dochodów. Zgodnie z prawem maltańskim całość uprawnień i obowiązków związanych z funkcjonowaniem spółki powstałej pod rządami prawa maltańskiego spoczywa na dyrektorach. W świetle powyższego należy stwierdzić, że art. 16 Umowy dotyczyć będzie opisanej sytuacji w zakresie wynagrodzenia Wnioskodawcy mającego pełnić funkcję Dyrektora wykonawczego, gdyż Wnioskodawca będzie członkiem rady zarządzającej spółki lub innego podobnego organu spółki mającej siedzibę na terytorium Malty.

Na potrzeby Umowy, określenie "spółka", zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt e) UPO, oznacza każdą osobę prawną lub każdą inną jednostkę, która dla celów podatkowych traktuje się jako osobę prawną.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że zawarte w Umowie postanowienie, że danego rodzaju dochód "może podlegać" opodatkowaniu w państwie źródła (tekst jedn.: w państwie w którym spółka ma siedzibę) nie oznacza, ze podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to wskazuje natomiast, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód bez względu na to, czy dochód ten będzie podlegać opodatkowaniu w państwie rezydencji.

Państwem rezydencji Wnioskodawcy będzie natomiast Rzeczpospolita Polska, ponieważ w myśl art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca wskazuje, ze całość uprawnień i obowiązków związanych z zarządzaniem spółką powstała pod rządami prawa maltańskiego spoczywa na dyrektorach. W myśl maltańskiego prawa spółek dyrektorzy pełnią swoje obowiązki w ramach organu zarządczego tworząc radę zarządzająca (board of directors).

W związku z powyższym, wynagrodzenie Wnioskodawcy uzyskiwane z tytułu wykonywania obowiązków powierzonych jako dyrektorowi Spółki maltańskiej (a więc osobie pełniącej funkcje członka rady zarządzającej) objęte będzie zakresem art. 16 Umowy.

W związku z tym, przenosząc powyższe regulacje na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego, w myśl art. 16 Umowy dochód osoby mającej zamieszkanie na terytorium Polski pełniącej funkcje dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Malty, może być opodatkowany w państwie źródła (tekst jedn.: na Malcie) oraz w państwie rezydencji (tekst jedn.: w Polsce).

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu powyższego dochodu w Polsce zastosowanie znajdzie art. 23 ust. 1 lit. a i d) Umowy, czyli metoda wyłączenia z progresją.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 lit. a Umowy "jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Umowy może być opodatkowany na Malcie, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu b)". Jako, że art. 23 ust. 1 lit. b Umowy nie wymienia wśród artykułów do których ma zastosowanie art. 16 Umowy, to opisana w nim metoda nie wejdzie w rachubę. Natomiast, zastosowanie znajdzie art. 23 ust. 1 lit. d Umowy, na podstawie którego, "jeżeli zgodnie z jakimikolwiek postanowieniami niniejszej Umowy dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, wówczas Polska może, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód". Oznacza to, że wynagrodzenie Wnioskodawcy uzyskane z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Spółce Maltańskiej, opodatkowane na zasadach z art. 16 Umowy, podlegać będzie w Polsce zwolnieniu z opodatkowania, ale będzie uwzględnianie przy obliczaniu stawki podatku dochodowego od pozostałego dochodu Wnioskodawcy opodatkowanego na zasadach ogólnych w Polsce (tzw. metoda wyłączenia z progresją).

Zatem w powyższym przypadku, podatek dochodowy w Polsce z powyższego tytułu (wynagrodzenie dyrektora) określa się stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj.:

Powyższą metodę stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach (w takim przypadku dochód uzyskany na Malcie powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu w Polsce), albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia, np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Ponadto, na powyższe zwolnienie w Polsce od opodatkowania ww. wynagrodzenia podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie będzie miała żadnego wpływu okoliczność, czy zgodnie z wewnętrznymi przepisami maltańskimi dla tego typu wynagrodzenia przewidziano opodatkowanie maltańskim podatkiem dochodowym, czy nie i w jakim stopniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.