IPPB4/4511-19/15-4/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku, który wpłynął do Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 30 grudnia 2014 r., uzupełnione pismem z dnia 3 marca 2015 r. (data nadania 3 marca 2015 r., data wpływu 6 marca 2015 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 19 lutego 2015 r. Nr IPPB4/4511-19/15-2/JK (data nadania 19 lutego 2015 r., data doręczenia 28 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania części wynagrodzenia finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 grudnia 2015 r. do Izby Skarbowej w Warszawie został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania części wynagrodzenia finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 19 lutego 2015 r. Nr IPPB4/4511-19/15-2/JK (data nadania 19 lutego 2015 r., data doręczenia 28 lutego 2015 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego, przeformułowanie pytań, które winny być związane z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będącymi przedmiotem interpretacji indywidualnej oraz przyporządkowane do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, a także dotyczyć indywidualnej sprawy Wnioskodawczyni, przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego w odniesieniu do przeformułowanego pytania oraz złożenie oświadczenia i podpisu Wnioskodawczyni, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz, że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

Pismem z dnia 3 marca 2015 r. (data nadania 3 marca 2015 r., data wpływu 6 marca 2015 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia 1 kwietnia 2010 r. do dnia 12 lutego 2011 r. Wnioskodawczyni była zatrudniona na podstawie umowy o pracę w G., na stanowisku Specjalisty, które było współfinansowane ze środków pomocy technicznej Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko.

Zatem pochodzenie i sposób przekazywania dochodów spełnia przesłankę wymienioną w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a u.p.d.o.f. Zgodnie bowiem z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 stycznia 2009 r. (sygn. akt II FSK 1457/07), istotną przesłanką nabycia zwolnienia przedmiotowego jest tylko "pochodzenie" dochodów. Zatem metoda "prefinansowania (zaliczka), refinansowania" nie może bezpośrednio wpływać na to zwolnienie, podobnie jak i to czy środki te pochodzą ze środków zgromadzonych na odpowiednim rachunku bankowym."

W zakresie przesłanki wymienionej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b u.p.d.o.f. Wnioskodawczyni pragnie zauważyć, że jest podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy, zatem powyższa przesłanka zostaje również spełniona. Zgodnie z wyrokiem NSA (sygn. akt II FSK 1457/07) a także wyrokami tam przytoczonymi m.in. wyrokiem NSA z dnia 29 lipca 2008 r. (sygn. akt II FSK 717/07) oraz wyrokiem NSA z dnia 15 października 2008 r., (sygn. akt II FSK 1167/08) przez podatnika należy rozumieć zatrudnionych przez firmę pracowników, z którymi została zawarta umowa o pracę w celu realizacji celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Zatem stwierdzić należy, że dochody Wnioskodawczyni otrzymywane z tytułu umowy o pracę, nie podlegają wyłączeniu, o którym mowa w tym przepisie.

Ponadto w uzupełnieniu z dnia 3 marca 2015 r. (data nadania 3 marca 2015 r., data wpływu 6 marca 2015 r.) Wnioskodawczyni wskazała, że umowa na realizację Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko została zawarta między Instytucją Pośredniczącą Programem Operacyjnym Infrastruktura i Środowisko, tj. Ministrem Infrastruktury reprezentowanym przez Dyrektora Departamentu Funduszy UE w Ministerstwie Infrastruktury, a G. (do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej złożonego w dniu 30 grudnia 2014 r. załączono dwie Umowy wraz z Aneksami:

* Umowa (G.) w sprawie dofinansowania Rocznego Planu Działań sektora transportu za rok 2010 (G.) w ramach działania 15.4, priorytetu XV Pomoc Techniczna Fundusz Spójności Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013 wraz z Aneksem (G.),

* Umowa (G.) w sprawie dofinansowania Rocznego Planu Działań sektora transportu za rok 2011 (G.) w ramach działania 15.4, priorytetu XV Pomoc Techniczna Fundusz Spójności Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013 wraz z Aneksem (G.).

Za realizację programu odpowiedzialność ponosi G. (zgodnie z zapisami § 3 ww. Umów), tj. pracownicy zatrudnieni i przydzieleni do prowadzenia spraw związanych z technologią robót drogowo - mostowych na etapie wykonawstwa robót, zgodnie z opisem stanowiska pracy współfinansowanym przez Unię Europejską ze środków Funduszu Spójności w ramach pomocy technicznej Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko.

Finalnym beneficjentem Programu, zgodnie z zawartymi umowami, zgodnie z zapisami § 2 pkt 2, beneficjentem jest G., która podpisuje umowę z Instytucją Pośredniczącą, tj. Ministrem Infrastruktury, co za tym idzie pracownicy G., zgodnie z opisem stanowiska pracy współfinansowanym przez Unię Europejską ze środków Funduszu Spójności w ramach pomocy technicznej Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko. W niniejszym opisie stanowiska pracy widnieje informacja, że stanowisko utworzono do wykonania zadań związanych z realizacją okresu programowania 2007-2013 w ramach NSRO na lata 2007-2013 (w roku 2010: 75% zaangażowania - etatomiesiąc POIiŚ 0,75; w roku 2011: 85% zaangażowania - etatomiesiąc POIiŚ 0,85).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy część wynagrodzenia otrzymanego w ramach wykonywania umowy o pracę, w części finansowanej przez Unię Europejską ze środków Funduszu Spójności w ramach pomocy technicznej Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko została słusznie opodatkowana.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwanej dalej "u.p.d.o.f.", wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

Od dnia 1 kwietnia 2010 r. do dnia 12 lutego 2011 r. Wnioskodawczyni była zatrudniona na podstawie umowy o pracę w G., na stanowisku Specjalisty, które było współfinansowane ze środków pomocy technicznej Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko, zatem zdaniem Wnioskodawczyni pochodzenie i sposób przekazywania Jej dochodów spełnia przesłankę wymienioną w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a u.p.d.o.f., ponieważ Wnioskodawczyni jest podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni uważa, że część wynagrodzenia otrzymanego w ramach wykonywania umowy o pracę, w części finansowanej przez Unię Europejską ze środków Funduszu Spójności w ramach pomocy technicznej Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko została niesłusznie opodatkowana, więc należy Jej się zwrot nadpłaconego w roku 2010 i w roku 2011 podatku dochodowego od osób fizycznych pobranego z niemniejszego wynagrodzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawieoceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

* środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych (...), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,

* prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Z treści tego przepisu wynika, że warunkami niezbędnymi do uzyskania ww. zwolnienia jest uzyskanie przez podatnika dochodów od podmiotów wskazanych w tym przepisie, a nadto cel programu finansowanego z tych środków musi być bezpośrednio realizowany przez tego podatnika. Wskazane przesłanki muszą być spełnione łącznie. Nie spełnienie jednej z nich skutkuje niemożnością skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy.

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku, gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków dokonywane jest za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a cyt. przepisu. art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznie zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które bezpośrednio zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa, co należy rozumieć pod pojęciem "pochodzenia" na użytek wykładni art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego należy odwołać się do potocznego rozumienia tego słowa, które oznacza źródło czy miejsce, z którego dana rzecz się wywodzi. Pochodzenie środków finansowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ww. ustawy, należy interpretować ściśle w powiązaniu z kryterium poniesienia ciężaru ekonomicznego. Co do zasady środki finansowe pochodzą od podmiotu, który finalnie ponosi ciężar ekonomiczny tego finansowania. Skoro w przedstawionym stanie faktycznym środki finansowe na część wynagrodzenia Wnioskodawczyni mają swe źródło w Funduszu Spójności, to są środkami pochodzącymi z Unii Europejskiej, bo to Unia Europejska finalnie ponosi ekonomiczny ciężar tego finansowania.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że spełnione zostało kryterium podmiotu, zawarte w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto konieczne jest spełnienie również drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia, określonej w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącego, że "zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem." Tak więc, z owego zwolnienia nie mogą korzystać pracownicy podmiotu bezpośrednio realizującego cele programu, a także osoby, którym podmiot bezpośrednio realizujący cele programu zlecił wykonanie tylko określonych czynności (np. w oparciu o umowę o pracę, czy umowę zlecenie lub o dzieło).

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. Przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami podatnika bezpośrednio realizującego cel programu.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni od dnia 1 kwietnia 2010 r. do 12 lutego 2011 r. była zatrudniona na podstawie umowy o pracę w G. na stanowisku Specjalisty. Wynagrodzenie Wnioskodawczyni było współfinansowane ze środków pomocy technicznej Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko. Umowa na realizację Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko została zawarta między Instytucją Pośredniczącą Programem Operacyjnym Infrastruktura i Środowisko, tj. Ministrem Infrastruktury reprezentowanym przez Dyrektora Departamentu Funduszy UE w Ministerstwie Infrastruktury, a G. Za realizację programu odpowiedzialność ponosi G., tj. pracownicy zatrudnieni i przydzieleni do prowadzenia spraw związanych z technologią robót drogowo - mostowych na etapie wykonawstwa robót, zgodnie z opisem stanowiska pracy współfinansowanym przez Unię Europejską ze środków Funduszu Spójności w ramach pomocy technicznej Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko. Finalnym beneficjentem Programu jest G., która podpisuje umowę z Instytucją Pośredniczącą, tj. Ministrem Infrastruktury, co za tym idzie pracownicy G., zgodnie z opisem stanowiska pracy współfinansowanym przez Unię Europejską ze środków Funduszu Spójności w ramach pomocy technicznej Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko. W niniejszym opisie stanowiska pracy widnieje informacja, że stanowisko utworzono do wykonania zadań związanych z realizacją okresu programowania 2007-2013 w ramach NSRO na lata 2007-2013 (w roku 2010: 75% zaangażowania - etatomiesiąc POIiŚ 0,75; w roku 2011: 85% zaangażowania - etatomiesiąc POIiŚ 0,85).

Zatem Wnioskodawczyni, wprawdzie wykonuje zadania służące realizacji bezpośrednich celów POIiŚ, jednakże robi to na zlecenie i dla podmiotu bezpośrednio realizującego cel tego programu (na mocy zawartej z nim umowy o pracę) i przy wykorzystaniu środków od niego otrzymanych (a nie przekazanych przez podmiot upoważniony).

Skoro w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającym negatywną przesłankę zwolnienia, mowa jest o zleceniu przez beneficjenta pomocy wykonania określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem bez względu na rodzaj umowy, to należy zapis ten rozumieć szeroko, a więc chodzi tu o każdy rodzaj umowy, m.in. umowę o pracę, umowę zlecenie, o dzieło. Analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, że podatnikiem realizującym bezpośrednio cel programu może być jedynie podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego programu i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie, a tym podmiotem w niniejszej sprawie nie jest Wnioskodawczyni.

Biorąc pod uwagę orzecznictwo sądów administracyjnych w tym zakresie, na przestrzeni lat w orzecznictwie ugruntował się pogląd, odmienny od wcześniej prezentowanego przez organy podatkowe, że zwolnieniem podatkowym nie są objęte osoby będące pracownikami (podwykonawcami) bezpośredniego wykonawcy. W wyrokach wpisujących się w ten nurt orzecznictwa podnosi się argument, że treść użytego w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy, wyrazu "bezpośrednio" należy odczytywać w związku z dalszą częścią tego przepisu, z której wynika, że bezpośrednio nie realizują programu pomocowego podwykonawcy, oraz z treścią lit. a tego unormowania, która wskazuje na podmioty uprawnione do przekazywania środków. Podkreśla się również, że "nie do przyjęcia jest taka wykładnia omawianego przepisu, że do zakresu podmiotów objętych zwolnieniem podatkowym - zaliczają się również osoby będące pracownikami czy wykonawcami dzieła dla bezpośredniego wykonawcy zadań, dla realizacji których objęte zwolnieniem środki zostały przyznane, o ile zatrudnione są przy wykonywaniu prac związanych z realizacją tych zadań" (prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 22 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 230/09). Ten sposób rozumienia warunku "bezpośredniości" widoczny jest m.in. w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego, przykładowo w wyrokach: z dnia 15 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FSK 58/08, z dnia 17 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1265/09, z 13 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 48/10, z dnia 20 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1425/10, z dnia 19 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2487/10, z dnia 22 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2564/10, z dnia 26 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2326/10, z dnia 27 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2608/10 oraz z dnia 4 września 2012 r., sygn. akt II FSK 198/11.

Wobec powyższej analizy w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie została spełniona przesłanka wynikająca z lit. b ww. artykułu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwrócić należy uwagę, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy podatkowej jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, o czym świadczy związanie go z określonymi źródłami, a więc przychodem ze środków pomocowych płynących z międzynarodowych instytucji finansowych albo rządów obcych państw. Środki pieniężne, a mówiąc ściśle przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Nie są natomiast zwolnione przychody osób zatrudnionych na podstawie umów o pracę. Osoby takie otrzymują wynagrodzenie za pracę, która z natury swej jest uzależniona od rodzaju wykonywanej przez pracodawcę działalności oraz źródeł jej finansowania (np. środki własne, kredyt lub inne środki obce, w tym pomocowe).

Skoro w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca ściśle wskazał krąg podmiotów mogących udzielić bezzwrotnej pomocy, niedopuszczalne jest obejmowanie zwolnieniem dochodów podatników, do których środki pomocowe trafiają w inny sposób, np. jako wynagrodzenia za pracę. Ważne jest, aby dochody te zostały uzyskane w sposób określony w tym przepisie, nie tylko pochodziły od podmiotu, który otrzymuje bezzwrotną pomoc. Stanowisko odmienne skutkowałoby nie uprawnionym poszerzeniem kręgu osób, których dochody podlegają zwolnieniu.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że wynagrodzenie Wnioskodawczyni w części finansowanej ze środków Funduszu Spójności nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie zostały spełnione uwarunkowania określone w lit. b powołanego art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy. To jednoznacznie przesądza o braku podstaw do zwolnienia, ponieważ w świetle unormowania omawianego przepisu niespełnienie jednej z przesłanek skutkuje niemożnością skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Od wypłaconego wynagrodzenia w części finansowanej ze środków Funduszu Spójności nie należy się zwrot podatku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.