IPPB4/4511-1423/15-2/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2015 r. (data wpływu 30 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: "A. lub Spółka") wnosi o odpowiedź na pytanie w kontekście poniżej przedstawionego zdarzenia przyszłego. Działalność międzynarodowej grupy kapitałowej A. (Grupy A.) obejmuje produkcję, sprzedaż i dystrybucję kosmetyków (np. środków czyszczących, myjących, pielęgnacyjnych lub zapachowych; dalej łącznie: "Kosmetyki"), a także sprzedaż i dystrybucję artykułów domowych i związanych z szeroko rozumianą modą (np. artykułów dekoracyjnych, butów, biżuterii, zegarków, ozdób lub akcesoriów; dalej łącznie: "Produkty FashionHome"), prowadzoną na różnych rynkach geograficznych przez wyspecjalizowane podmioty.

Główna działalność Grupy A. w Polsce realizowana jest obecnie przez trzy podmioty:

* A., prowadząca działalność polegającą przede wszystkim na produkcji Kosmetyków oraz nabywaniu Produktów FashionHome, a następnie ich dostawie lub sprzedaży, a także na świadczeniu usług w zakresie kompletacji zamówień,

* C. Sp. z o.o., prowadząca działalność dystrybucyjną w systemie sprzedaży bezpośredniej, za pośrednictwem niezależnych konsultantek na terytorium Polski oraz w systemie sprzedaży internetowej, oraz

* F. Sp. z o.o., będąca tzw. centrum usług finansowych, zajmująca się obsługą procesów finansowo-księgowych spółek z Grupy A. z regionu Europy, Bliskiego Wschodu i Afryki (dalej: "region EMEA").

Działalność polskiej części Grupy A. odbiega od typowej struktury korporacyjnej przyjętej w innych państwach z regionu EMEA. Dotyczy to w szczególności praktyki, wedle której działalność produkcyjna powinna być, co do zasady, prowadzona oddzielnie od działalności dystrybucyjnej (w tym od działalności kompletacji zamówień). Zgodnie ze wspomnianą praktyką, główne rodzaje działalności powinny być generalnie prowadzone przez odrębne podmioty.

Po analizie funkcjonalnej działalności podmiotów Grupy A. w Polsce okazało się, że A. wykonuje czynności nie tylko w zakresie funkcji produkcyjnych, ale także w zakresie funkcji kompletacji zamówień.

W związku z tym, ponieważ obecnie A. jest odpowiedzialna zarówno za funkcje produkcyjne, jak i za funkcje kompletacji zamówień, Grupa A. dąży do przekształcenia obecnej struktury organizacyjnej w Polsce, tak aby dostosować ją do struktury występującej w innych państwach regionu EMEA. Niniejszym celem restrukturyzacji jest podział A. skutkujący wydzieleniem funkcji produkcyjnych od funkcji kompletacji zamówień do różnych podmiotów.

Żeby osiągnąć powyższy cel, rozważany jest model restrukturyzacji, w którym H. Sp. z o.o. (dalej: "H.") będzie spółką przejmującą Pion Produkcji w ramach podziału przez wydzielenie A. (jednocześnie H. będzie wspólnikiem spółki dzielonej).

Niniejszym, w A. (jako w spółce dzielonej) będzie miał miejsce podział Spółki przeprowadzony w sposób przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm. dalej: "k.s.h."), tj. podział przez wydzielenie. Podział ten będzie polegał na przeniesieniu części majątku A. związanej z funkcjami produkcyjnymi i funkcjami wspólnymi (czyli Pionu Produkcji) z A. na H. jako spółkę przejmującą. Część majątku A. związana z funkcjami kompletacji zamówień (czyli Pion Kompletacji) pozostanie w A.

Poniżej opisano szczegółowe zasady, według których będzie dokonany podział A.:

W ramach działalności A. można wyróżnić dwa podstawowe obszary aktywności:

oraz

Formalne potwierdzenie oraz rozpoznanie istnienia powyższych dwóch podstawowych obszarów działalności w ramach A. (tekst jedn.: funkcji produkcyjnych oraz funkcji kompletacji zamówień), w tym formalne przypisanie odpowiednich zasobów do tych funkcji (m.in. pracowników, aktywów i zobowiązań) nastąpiło na podstawie uchwały zarządu Spółki dotyczącej formalnego wydzielenia Pionu Produkcji oraz Pionu Kompletacji w ramach A. (dalej: "Uchwała").

Zgodnie z Uchwałą, nastąpiło formalne wydzielenie w ramach A. funkcji produkcyjnych oraz funkcji kompletacji zamówień, w dwóch oddzielnych pionach biznesowych (w Pionie Produkcji oraz w Pionie Kompletacji). Pion Produkcji i Pion Kompletacji funkcjonują na poniższych zasadach:

* W ramach A. utworzono dwa odrębne piony biznesowe, o odrębnych zadaniach/ funkcjach gospodarczych:

a. Pion Produkcji pełniący funkcje produkcyjne,

b. Pion Kompletacji pełniący funkcje kompletacji zamówień.

* Obszary wspólne zarówno dla Pionu Produkcji, jak i dla Pionu Kompletacji, o charakterze pomocniczym lub wsparcia - takie jak np. czynności w zakresie rachunkowości, kontroli, finansów, raportowania, zakupów, badania i rozwoju, zasobów ludzkich, systemów informatycznych, wsparcia prawnego, administracji, logistyki, zostały przypisane do Pionu Produkcji. Pion Kompletacji może korzystać z funkcji wspólnych według wewnętrznie ustalonych zasad alokowania i rozliczania kosztów funkcji wspólnych.

* Przyjęto nowy schemat organizacyjny A., uwzględniający wewnętrzny podział Spółki na Pion Produkcji oraz Pion Kompletacji. Wyznaczono osoby odpowiedzialne za bieżące zarządzanie Pionem Produkcji i za bieżące zarządzanie Pionem Kompletacji.

* Pion Produkcji i Pion Kompletacji sporządzają, dla wewnętrznych celów sprawozdawczości zarządczej, oddzielne bilanse na koniec każdego miesiąca, oraz oddzielne rachunki zysków i strat za okres każdego miesiąca.

* Prowadzona ewidencja księgowa umożliwia w A. przyporządkowanie przychodów (rachunkowych i podatkowych), kosztów (rachunkowych i podatkowych), należności i zobowiązań do Pionu Produkcji lub do Pionu Kompletacji.

* Prowadzona przez Spółkę ewidencja środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych umożliwia wskazanie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych związanych z Pionem Produkcji lub związanych z Pionem Kompletacji.

* Do Pionu Produkcji oraz Pionu Kompletacji przyporządkowano odrębne rachunki Bankowe.

* Pion Produkcji i Pion Kompletacji nie stanowią oddziałów i nie sporządzają samodzielnie sprawozdań finansowych.

* Pion Produkcji i Pion Kompletacji nie są (oddzielnymi od samej Spółki) pracodawcami (zakładami pracy) ani płatnikami składek i wpłat na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych.

* Pion Produkcji i Pion Kompletacji są zlokalizowane w tym samym miejscu.

Do Pionu Produkcji przypisano zbiór powiązanych ze sobą składników materialnych i niematerialnych, który to zbiór (kompleks składników) związany jest z pełnieniem funkcji produkcyjnych oraz funkcji wspólnych.

Jednocześnie, do Pionu Kompletacji przypisano zbiór powiązanych ze sobą składników materialnych i niematerialnych, który to zbiór (kompleks składników) związany jest z pełnieniem funkcji kompletacji zamówień.

Pion Produkcji i Pion Kompletacji stanowią dwie odrębne zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p.").

Jak już wskazano powyżej, w przyszłości w A. (jako w spółce dzielonej) będzie miał miejsce podział Spółki przeprowadzony w sposób przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., tj. podział przez wydzielenie. Podział ten będzie polegał na przeniesieniu części majątku A. związanej z funkcjami produkcyjnymi i funkcjami wspólnymi (czyli Pionu Produkcji) z A. na H. Część majątku A. związana z funkcjami kompletacji zamówień (czyli Pion Kompletacji) pozostanie w A.

H. po otrzymaniu w ramach podziału składników wchodzących w skład Pionu Produkcji będzie wykonywała funkcje produkcyjne wykonywane dotychczas przez A. w zakresie Pionu Produkcji. Podobnie Pion Kompletacji pozostający w A. będzie służyć do kontynuowania funkcji kompletacji zamówień wykonywanych przez A. dotychczas w zakresie Pionu Kompletacji.

Po podziale, H. (która przejmie Pion Produkcji) będzie ponadto świadczyć funkcje wspólne na rzecz Spółki (w której pozostanie Pion Kompletacji) na podstawie stosownych umów o świadczenie usług. Także możliwość korzystania z nieruchomości i praw użytkowania wieczystego gruntów (które przejdą wraz z Pionem Produkcji do H.) zostanie zapewniona po podziale dla A. (w zakresie wymaganym przez Pion Kompletacji) na podstawie stosownej umowy.

W związku z podziałem A. dojdzie do przejścia części zakładu pracy (w części dotyczącej pracowników Pionu Produkcji) na innego pracodawcę (tekst jedn.: na H.) w trybie art. A. ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r. poz. 1502, z późn. zm., dalej: "Kodeks pracy"). Wydzielenie nastąpi w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego H. (dalej: "dzień wydzielenia"). Dzień wydzielenia nastąpi nie wcześniej niż 1 stycznia 2016 r. W ramach Pionu Produkcji na rzecz A., a od dnia wydzielenia na rzecz H., świadczą pracę oraz wykonują inne czynności:

* osoby fizyczne zatrudnione na podstawie stosunku pracy (pracownicy), oraz

* osoby fizyczne wykonujące czynności, poza działalnością gospodarczą, na podstawie umów cywilnoprawnych (np. na podstawie umów o dzieło lub umów o świadczenie usług, do których stosuje się odpowiednio przepisy o umowie zlecenia).

(dalej te osoby fizyczne zwane łącznie: "Pracownikami Pionu Produkcji").

Umowy z Pracownikami Pionu Produkcji jako związane z Pionem Produkcji przejdą z dniem wydzielenia na H. jako spółkę przejmującą.

Zgodnie z regulaminem pracy obowiązującym w A. i będącym obowiązywać w H. (od dnia wydzielenia), wynagrodzenia za pracę są wypłacane do 10 dnia następnego miesiąca kalendarzowego za miesiąc poprzedni (jeżeli ostatni dzień tego terminu jest dniem wolnym od pracy, wynagrodzenie wypłaca się w dniu poprzednim).

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330, z późn. zm.), w związku z podziałem A. nie będzie zamykała swoich ksiąg rachunkowych.

Przed, w lub po dniu wydzielenia (podziale A.) może dojść do zmiany firmy (nazwy) H. lub A.

Rok podatkowy A. i H. pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

A. oraz H. są polskimi rezydentami podatkowymi, tj. podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. A. i H. są podatnikami podatku dochodowego. A. i H. są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 u.p.d.o.p.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Która spółka (A. czy H.) i na jakich zasadach będzie zobowiązana do:

* sporządzenia oraz przesłania podatnikowi i właściwemu organowi podatkowemu imiennych informacji, o których mowa w art. 39 ust. 1 i 2 oraz w art. 42 ust. 2-4 u.p.d.o.f.,

* sporządzenia i przesłania właściwemu organowi podatkowemu rocznych deklaracji o pobranych zaliczkach na podatek oraz pobranym zryczałtowanym podatku, o których mowa w art. 38 ust. 1a i art. 42 ust. 1a u.p.d.o.f., oraz

* sporządzenia oraz przesłania podatnikowi i właściwemu organowi podatkowemu rocznego obliczenia podatku, o którym mowa w art. 37 u.p.d.o.f.,

(także za pomocą środków komunikacji elektronicznej zgodnie z art. 45ba u.p.d.o.f.)

za rok kalendarzowy, w którym będzie miał miejsce dzień poprzedzający dzień wydzielenia, w stosunku do Pracowników Pionu Produkcji.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem A., będzie ona zobowiązana do:

* sporządzenia oraz przesłania podatnikowi i właściwemu organowi podatkowemu imiennych informacji, o których mowa w art. 39 ust. 1 i 2 oraz w art. 42 ust. 2-4 u.p.d.o.f.,

* sporządzenia i przesłania właściwemu organowi podatkowemu rocznych deklaracji o pobranych zaliczkach na podatek oraz pobranym zryczałtowanym podatku, o których mowa w art. 38 ust. 1a i art. 42 ust. 1a u.p.d.o.f., oraz

* sporządzenia oraz przesłania podatnikowi i właściwemu organowi podatkowemu rocznego obliczenia podatku, o którym mowa w art. 37 u.p.d.o.f.,

(także za pomocą środków komunikacji elektronicznej zgodnie z art. 45ba u.p.d.o.f.), w stosunku Pracowników Pionu Produkcji za rok kalendarzowy, w którym będzie miał miejsce dzień poprzedzający dzień wydzielenia, tylko za okres do dnia wydzielenia.

W powyższych informacjach, deklaracjach i innych dokumentach A. będzie zobowiązana do uwzględnienia rozliczeń podatkowych Pracowników Pionu Produkcji (np. przychodów, kosztów uzyskania przychodów, pobranych zaliczek, pobranych podatków) tylko w zakresie wynagrodzeń wypłaconych przez A.:

* z uwzględnieniem zaliczek na podatek i podatku pobranego przez A., oraz

* bez uwzględnienia wynagrodzeń wypłaconych przez H., oraz

* bez uwzględnienia zaliczek na podatek i podatku pobranego przez H.

Artykuł 37, art. 38 ust. 1a, art. 39 ust. 1, 2, art. 42 ust. 1a, 2-4, z uwzględnieniem art. 45ba u.p.d.o.f., nakładają na osoby prawne będące płatnikami określone obowiązki sporządzania i przesyłania informacji, deklaracji oraz innych dokumentów:

* art. 37 u.p.d.o.f. nakłada obowiązek sporządzenia i przesłania podatnikowi oraz właściwemu organowi podatkowemu rocznego obliczenia podatku (PIT-40),

* art. 39 ust. 1, 2 i art. 42 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. nakładają obowiązek sporządzenia oraz przesłania podatnikowi i właściwemu organowi podatkowemu imiennych informacji (PIT-11),

* art. 38 ust. 1a i art. 42 ust. 1a u.p.d.o.f. nakładają obowiązek sporządzenia i przesłania właściwemu organowi podatkowemu rocznych deklaracji o pobranych zaliczkach na podatek oraz pobranym zryczałtowanym podatku (PIT-4R i PIT-8AR),

* art. 42 ust. 2 pkt 2, ust. 3-4 u.p.d.o.f. nakładają obowiązek sporządzenia oraz przesłania podatnikowi i właściwemu organowi podatkowemu imiennych informacji (IFT-1, IFT- 1R).

Zgodnie z art. 93c Ordynacji, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Przepis ten stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Powyższy przepis statuuje tzw. sukcesję generalną ograniczoną lub częściową, tzn. w przypadku podziału przez wydzielenie przedmiotem sukcesji są tylko prawa i obowiązki podatkowe spółki dzielonej pozostające w związku ze składnikami majątku przypisanymi spółce przejmującej. Na podstawie art. 93c Ordynacji, bazując na poglądach organów podatkowych wyrażanych w interpretacjach podatkowych oraz orzecznictwie sądowym, sukcesji podlegają jedynie prawa i obowiązki, które łącznie spełniają poniższe trzy warunki:

* są bezpośrednio związane ze składnikami majątku przydzielonymi spółce przejmującej w planie podziału (a nie np. z osobą podatnika lub płatnika),

* powstały przed dniem podziału (przed dniem wydzielenia),

* nie zostały wykonane (nie zostały zrealizowane) przez spółkę dzieloną przed podziałem (przedmiotem sukcesji mogą być tylko stany otwarte, które "pozostają" (czas teraźniejszy) jeszcze w związku z przydzielonymi składnikami majątku).

Jak wskazano w stanie faktycznym, Pion Produkcji i Pion Kompletacji stanowią dwie, niezależne zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p.

Niniejszym, zgodnie z art. 93c Ordynacji, H. (jako spółka przejmująca Pion Produkcji) wstąpi z dniem wydzielenia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki A. (spółki dzielonej) pozostające w związku z przydzielonymi jej, w planie podziału, składnikami majątku - czyli pozostające w związku ze składnikami Pionu Produkcji. W szczególności z dniem wydzielenia H. wstąpi w prawa i obowiązki związane ze stosunkami prawnymi z Pracownikami Pionu Produkcji.

Ponadto, w związku z podziałem A. dojdzie do przejścia części zakładu pracy (w części dotyczącej pracowników Pionu Produkcji) na innego pracodawcę (tekst jedn.: na H.) w trybie art. A. Kodeksu pracy. Ta regulacja przyjmuje konstrukcję automatycznego wejścia w stosunek pracy po stronie jednego zakładu pracy w miejsce drugiego, czyli wprowadza swoistą sukcesję uniwersalną na płaszczyźnie stosunków pracy.

Fakt, że stosunki prawne z Pracownikami Pionu Produkcji będą kontynuowane (od dnia wydzielenia) przez H. nie wpłynie jednak na okoliczność, że wynagrodzenia Pracowników Pionu Produkcji za część roku sprzed dnia wydzielenia mogą być wypłacone jeszcze przez A. Konsekwentnie, od wynagrodzeń wypłaconych przez A., zaliczki na podatek i podatek zostaną pobrane przez A.

Wskazane powyżej formularze (PIT-4R, PIT-8AR, PIT-11, PIT-40, IFT-1, IFT-1R) mają charakter informacyjny - mają za zadanie zaprezentować podatnikowi i organowi podatkowemu prawdziwą informację m.in. o wysokości i tytule pobranego podatku. Skoro więc H. nie wypłaci wynagrodzenia Pracownikom Pionu Produkcji za cały rok kalendarzowy, w którym będzie miał miejsce dzień wydzielenia, to sprzeczne z obowiązkiem informacyjnym byłoby wykazanie w tych formularzach rozliczeń całego roku kalendarzowego, w tym sprzed dnia wydzielenia.

Jeżeli część wynagrodzenia wypłaci A. i pobierze z tego tytułu podatek/zaliczki na podatek, to te rozliczenia powinny być wykazane zgodnie z prawdą przez A. a nie przez H.

Powyższych wniosków nie powinna zmieniać przytoczona na samym początku sukcesja z art. 93c Ordynacji. Jak wskazano, dotyczy ona praw i obowiązków związanych ze składnikami majątku (a nie z osobą podatnika lub płatnika) o charakterze "otwartym". Natomiast w stosunku do obowiązków informacyjnych związanych z wynagrodzeniami już wypłaconymi / podatkami już pobranymi przez A., to:

* art. 37, art. 38 ust. 1a, art. 39 ust. 1, 2, art. 42 ust. 1a, 2-4, z uwzględnieniem art. 45ba u.p.d.o.f., nakładają obowiązki na osobę płatnika - nie dotyczą obowiązków bezpośrednio związanych z jakimkolwiek składnikiem majątku,

* wynagrodzenia wypłacone, a podatki/zaliczki na podatek pobrane, stanowią już stany "zamknięte", rozliczone, takie jakie już miały miejsce (czas przeszły).

Ponadto, należy zauważyć, że A. i H. to dwóch, odrębnych płatników. Niniejszym, trudno oczekiwać aby H. miała prawne możliwości domagania się od A. przedstawienia informacji o wynagrodzeniach wypłaconych, a podatkach pobranych, jeszcze przez A. A bez tych informacji H. nie mogłaby sporządzić prawdziwych zeznań i informacji podatkowych za cały rok kalendarzowy, w którym będzie miał miejsce dzień poprzedzający dzień wydzielenia.

Podsumowując, w ocenie A., w PIT-4R, PIT-8AR, PIT-11, PIT-40, IFT-1, IFT-1R będzie ona zobowiązana do uwzględnienia rozliczeń podatkowych Pracowników Pionu Produkcji (np. przychodów, kosztów uzyskania przychodów, pobranych zaliczek, pobranych podatków) tylko w zakresie wynagrodzeń wypłaconych przez A.:

* z uwzględnieniem zaliczek na podatek i podatku pobranego przez A., oraz

* bez uwzględnienia wynagrodzeń wypłaconych przez H., oraz

* bez uwzględnienia zaliczek na podatek i podatku pobranego przez H.

Jeżeli przykładowo dzień wydzielenia będzie miał miejsce 1 lutego 2016 r., a wynagrodzenie Pracowników Pionu Produkcji za styczeń 2016 r. wypłaci jeszcze A., to A. będzie zobowiązana do sporządzenia i przesłania ww. informacji, deklaracji oraz innych dokumentów w stosunku do Pracowników Pionu Produkcji za okres od dnia wydzielenia, czyli za okres od 1 do 31 stycznia 2016 r.

W informacjach, deklaracjach i innych dokumentach za rok 2016 (zakładając, że dzień wydzielenia nastąpi przykładowo 1 lutego 2016 r.) A. będzie zobowiązana do uwzględnienia rozliczeń podatkowych Pracowników Pionu Produkcji (np. przychodów, kosztów uzyskania przychodów, pobranych zaliczek, pobranych podatków), nie uwzględniając wynagrodzenia wypłaconego przez H. za styczeń 2016 r. ani podatków/zaliczek na podatek pobranych przez H. od tego wynagrodzenia.

Na gruncie tego przepisu możemy obecnie już mówić o ugruntowanym poglądzie, że sukcesja dotyczy jedynie stanów "otwartych", związanych ze składnikami majątku a nie osobą podatnika / płatnika. Tak wynika np. ze stanowiska:

* Ministra Finansów z pisma z 5 października 2015 r. Nr DD10.8221.154.2015.MZB,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 28 maja 2015 r. Nr IBPB1/2/4510-402/15/MO,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 26 maja 2015 r. Nr IBPB1/2/4510-237/15/APO,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 14 stycznia 2015 r. Nr IBPBI/2/423-1269/14/k.p.,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 23 grudnia 2014 r. Nr ILPB4/423- 490/14-2/MC.

Dlatego, ponieważ

* art. 37, art. 38 ust. 1a, art. 39 ust. 1, 2, art. 42 ust. 1a, 2-4, z uwzględnieniem art. 45ba u.p.d.o.f., nakładają obowiązki na osobę płatnika - nie dotyczą obowiązków bezpośrednio związanych z jakimkolwiek składnikiem majątku,

* wynagrodzenia wypłacone, a podatki / zaliczki na podatek pobrane, stanowią już stany "zamknięte", rozliczone, takie jakie już miały miejsce,

to A. będzie zobowiązana do:

* sporządzenia oraz przesłania podatnikowi i właściwemu organowi podatkowemu imiennych informacji, o których mowa w art. 39 ust. 1 i 2 oraz w art. 42 ust. 2-4 u.p.d.o.f.,

* sporządzenia i przesłania właściwemu organowi podatkowemu rocznych deklaracji o pobranych zaliczkach na podatek oraz pobranym zryczałtowanym podatku, o których mowa w art. 38 ust. 1a i art. 42 ust. 1a u.p.d.o.f., oraz

* sporządzenia oraz przesłania podatnikowi i właściwemu organowi podatkowemu rocznego obliczenia podatku, o którym mowa w art. 37 u.p.d.o.f.,

(także za pomocą środków komunikacji elektronicznej zgodnie z art. 45ba u.p.d.o.f.) w stosunku Pracowników Pionu Produkcji za rok kalendarzowy, w którym będzie miał miejsce dzień poprzedzający dzień wydzielenia, tylko za okres do dnia wydzielenia.

W powyższych informacjach, deklaracjach i innych dokumentach A. będzie zobowiązana do uwzględnienia rozliczeń podatkowych Pracowników Pionu Produkcji (np. przychodów, kosztów uzyskania przychodów, pobranych zaliczek, pobranych podatków) tylko w zakresie wynagrodzeń wypłaconych przez A.:

* z uwzględnieniem zaliczek na podatek i podatku pobranego przez A., oraz

* bez uwzględnienia wynagrodzeń wypłaconych przez H., oraz

* bez uwzględnienia zaliczek na podatek i podatku pobranego przez H.

W wymiarze praktycznym, Pracownicy Pionu Produkcji za rok kalendarzowy, w którym będzie miał dzień poprzedzający dzień wydzielenia otrzymają, np. po 2 informacje PIT-11, jedną od H. i jedną od A.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Pojęcie płatnika zdefiniowane zostało w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.). W świetle jego treści płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Jak wynika z treści art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie natomiast z art. 37 ust. 1 cytowanej ustawy - jeżeli podatnik, od którego zaliczki miesięczne pobierają płatnicy określeni w art. 31, art. 33 lub art. 35 ust. 1 pkt 1, 2, 4 i 7, złoży płatnikowi przed dniem 10 stycznia roku następującego po roku podatkowym oświadczenie sporządzone według ustalonego wzoru, które traktuje się na równi z zeznaniem, że:

- płatnik jest obowiązany sporządzić, według ustalonego wzoru, roczne obliczenie podatku, na zasadach określonych w art. 27, od dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Przepis art. 38 ust. 1a ww. ustawy stanowi, że w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczną deklarację, według ustalonego wzoru (deklaracja roczna o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-4R).

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Natomiast stosownie do art. 39 ust. 2 ustawy jeżeli obowiązek poboru przez płatników, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, zaliczek na podatek ustał w ciągu roku, płatnicy na pisemny wniosek podatnika, w terminie 14 dni od dnia złożenia tego wniosku, są obowiązani do sporządzenia i przekazania podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, lub urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych, imiennej informacji, o której mowa w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Stosownie natomiast do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

W myśl natomiast art. 42 ust. 1a ww. ustawy, w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru (PIT-8AR). Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 2 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa:

W razie zaprzestania przez płatnika prowadzenia działalności przed upływem terminu dla złożenia informacji, o których mowa w ust. 2, informacje te płatnik składa nie później niż w dniu zaprzestania prowadzenia działalności (art. 42 ust. 3 ww. ustawy).

Pojęcie "zaprzestanie działalności" nie zostało zdefiniowane przez ustawodawcę, a orzecznictwo sądów administracyjnych nie przynosi jednoznacznej odpowiedzi jak rozumieć to pojęcie w kontekście procesów restrukturyzacyjnych, w szczególności podziału przez wydzielenie. Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.), spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Sposoby dokonywania takiego podziału reguluje art. 529 § 1 Kodeksu. Jednym z nich jest podział przez wydzielenie, polegający na przeniesieniu części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych). W przypadku przeniesienia tej części majątku na istniejącą spółkę wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia), o czym stanowi art. 530 § 2 Kodeksu. Dla dokonania podziału konieczne jest uprzednie sporządzenie tzw. planu podziału. Jednym z koniecznych elementów tego dokumentu jest dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym (art. 534 § 1 pkt 7 Kodeksu spółek handlowych). Zgodnie z art. 531 § 5 Kodeksu, z dniem wydzielenia lub podziału wspólnicy spółki dzielonej stają się wspólnikami spółki przejmującej wskazanej w planie podziału.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że działalność międzynarodowej grupy kapitałowej A. (Grupy A.) obejmuje produkcję, sprzedaż i dystrybucję kosmetyków (np. środków czyszczących, myjących, pielęgnacyjnych lub zapachowych; dalej: "Kosmetyki"), a także sprzedaż i dystrybucję artykułów domowych i związanych z szeroko rozumianą modą (np. artykułów dekoracyjnych, butów, biżuterii, zegarków, ozdób lub akcesoriów; dalej: "Produkty FashionHome"), prowadzoną na różnych rynkach geograficznych przez wyspecjalizowane podmioty. Główna działalność Grupy A. w Polsce realizowana jest obecnie przez trzy podmioty: A., A. Cosmetics Polska Sp. z o.o. oraz A. EMEA Finance Service Centre Sp. z o.o. Po analizie funkcjonalnej działalności podmiotów Grupy A. w Polsce okazało się, że A. wykonuje czynności nie tylko w zakresie funkcji produkcyjnych, ale także w zakresie funkcji kompletacji zamówień. W związku z tym, ponieważ A. jest odpowiedzialna zarówno za funkcje produkcyjne, jak i za funkcje kompletacji zamówień, Grupa A. dąży do przekształcenia obecnej struktury organizacyjnej w Polsce, tak aby dostosować ją do struktury występującej w innych państwach regionu EMEA. Celem restrukturyzacji jest podział A. skutkujący wydzieleniem funkcji produkcyjnych od funkcji kompletacji zamówień do różnych podmiotów. Rozważany jest model restrukturyzacji, w którym H. SPV Sp. z o.o. ("H.") będzie spółką przejmującą Pion Produkcji w ramach podziału przez wydzielenie A. (jednocześnie H. będzie wspólnikiem spółki dzielonej). W A. (jako w spółce dzielonej) będzie miał miejsce podział Spółki przeprowadzony w sposób przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.), tj. podział przez wydzielenie. Podział ten będzie polegał na przeniesieniu części majątku A. związanej z funkcjami produkcyjnymi i funkcjami wspólnymi (czyli Pionu Produkcji) z A. na H. jako spółkę przejmującą. Część majątku A. związana z funkcjami kompletacji zamówień (czyli Pion Kompletacji) pozostanie w A. Formalne potwierdzenie oraz rozpoznanie istnienia powyższych dwóch podstawowych obszarów działalności w ramach A. (tekst jedn.: funkcji produkcyjnych oraz funkcji kompletacji zamówień), w tym formalne przypisanie odpowiednich zasobów do tych funkcji (m.in. pracowników, aktywów i zobowiązań) nastąpiło na podstawie uchwały zarządu Spółki dotyczącej formalnego wydzielenia Pionu Produkcji oraz Pionu Kompletacji w ramach A. Zgodnie z uchwałą, nastąpiło formalne wydzielenie w ramach A. funkcji produkcyjnych oraz funkcji kompletacji zamówień, w dwóch oddzielnych pionach biznesowych (w Pionie Produkcji oraz w Pionie Kompletacji). Pion Produkcji i Pion Kompletacji stanowią dwie odrębne zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.). H. po otrzymaniu w ramach podziału składników wchodzących w skład Pionu Produkcji będzie wykonywała funkcje produkcyjne wykonywane dotychczas przez A. w zakresie Pionu Produkcji. Podobnie Pion Kompletacji pozostający w A. będzie służyć do kontynuowania funkcji kompletacji zamówień wykonywanych przez A. dotychczas w zakresie Pionu Kompletacji. Po podziale, H. (która przejmie Pion Produkcji) będzie ponadto świadczyć funkcje wspólne na rzecz Spółki (w której pozostanie Pion Kompletacji) na podstawie stosownych umów o świadczenie usług. Także możliwość korzystania z nieruchomości i praw użytkowania wieczystego gruntów (które przejdą wraz z Pionem Produkcji do H.) zostanie zapewniona po podziale dla A. (w zakresie wymaganym przez Pion Kompletacji) na podstawie stosownej umowy. W związku z podziałem A. dojdzie do przejścia części zakładu pracy (w części dotyczącej pracowników Pionu Produkcji) na innego pracodawcę (tekst jedn.: na H.) w trybie art. A. ustawy - Kodeks pracy. Wydzielenie nastąpi w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego H. (dalej: "dzień wydzielenia"). Dzień wydzielenia nastąpi nie wcześniej niż 1 stycznia 2016 r. Umowy z Pracownikami Pionu Produkcji jako związane z Pionem Produkcji przejdą z dniem wydzielenia na H. jako spółkę przejmującą.

Odwołując się do treści powołanego przez Wnioskodawcę art. A. ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r. poz. 1502), z którego wynika, że w razie przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę staje się on z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy, z zastrzeżeniem przepisów § 5, wywieść należy, że artykuł ten przyjmuje konstrukcję automatycznego wejścia w stosunek pracy po stronie jednego zakładu pracy w miejsce drugiego, czyli wprowadza swoistą sukcesję uniwersalną na płaszczyźnie stosunków pracy. Opiera się ona przy tym na założeniu, że stosunek pracy w ogóle nie zostaje rozwiązany mimo przekształceń podmiotowych.

Z powyższego wynika, że obowiązki płatnika nałożone przepisami ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, w tym obowiązek sporządzenia stosownych informacji, nie ustają, lecz przechodzą na nowego płatnika, który przejmując pracowników w oparciu o przepis art. A. § 1 ustawy - Kodeks pracy przejmuje także obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz wszelkie inne obowiązki z tym związane. Okoliczności powyższe powodują, że przejmujący pracowników pracodawca winien kontynuować obowiązki płatnika nałożone m.in. przepisami art. 31, 32, 38 i 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Obowiązki informacyjne obejmują cały rok podatkowy, w którym ma miejsce przejęcie.

Mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że w związku z podziałem A. dojdzie do przejścia części zakładu pracy (w części dotyczącej pracowników Pionu Produkcji) na innego pracodawcę (tekst jedn.: na H.) w trybie art. A. ustawy - Kodeks pracy, w odniesieniu do tych pracowników Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do:

* sporządzenia oraz przesłania podatnikowi i właściwemu organowi podatkowemu imiennych informacji, o których mowa w art. 39 ust. 1 i 2 oraz w art. 42 ust. 2-4 u.p.d.o.f.,

* sporządzenia i przesłania właściwemu organowi podatkowemu rocznych deklaracji o pobranych zaliczkach na podatek oraz pobranym zryczałtowanym podatku, o których mowa w art. 38 ust. 1a i art. 42 ust. 1a u.p.d.o.f.,

* sporządzenia oraz przesłania podatnikowi i właściwemu organowi podatkowemu rocznego obliczenia podatku, o którym mowa w art. 37 u.p.d.o.f.,

(także za pomocą środków komunikacji elektronicznej zgodnie z art. 45ba u.p.d.o.f.), za rok kalendarzowy, w którym będzie miał miejsce dzień poprzedzający dzień wydzielenia, w stosunku do Pracowników Pionu Produkcji.

W przedmiotowej sprawie stwierdzić zatem należy, że informacje o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-11, IFT-1, IFT-1R, roczne deklaracje PIT-4R, PIT-8AR oraz roczne obliczenie podatku PIT-40 obejmujące dane za cały rok podatkowy, zarówno za okres zatrudnienia w przejętym zakładzie pracy, tj. u Wnioskodawcy, jak i u pracodawcy przejmującego powinien sporządzić przejmujący pracowników pracodawca.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.